论文关键词：风险导向，内部审计
一、引言
随着安然、世通、帕马拉特以及“银广夏”事件的出现，风险导向审计作为一种重要的审计理念和方法，受到了国内外审计理论界和实务界的广为关注。近年来，国际金融形势复杂多变，公司面临的风险日益加剧，能否对风险进行有效的管理和控制，在一定程度上取决于完善的公司治理体系。而内部审计在公司治理中的特殊地位和重要作用，决定了其在风险导向审计方面的重要地位。无论是国际内部审计师协会，还是中国的内部审计准则都强调了内部审计在公司风险管理中的重要性。
从20世纪90年代中后期开始，国外学者开始关注风险导向内部审计理论的研究，国内学者陈毓圭（2004）在分析了国外职业界以及国际审计与鉴证准则理事会对风险导向审计方法改进的历史后，提出了传统的风险导向审计方法已经不能满足审计业务的需要，急需修改的观点。目前，西方内部审计理论与实践都已经进入了风险导向内部审计阶段。但是，在中国，风险导向内部审计在其框架和具体实施方法方面还存在着不少的争议和困难。
因此，本文将从相关文献的回顾入手，在了解风险导向内部审计的发展现状的基础上，对构建公司风险导向内部审计体系提出几点建议财务论文，以进一步完善风险导向内部审计的框架。
二、相关文献的回顾
进入21世纪以来，中国有很多学者开始关注风险导向内部审计方面的研究，严晖（2004）从管理学角度出发，认为战略管理理论的出现，促进了内部审计由管理导向迈向风险导向阶段。风险导向内部审计的发展深受以迈克尔·波特为代表的战略管理理论以及迈克尔·哈默及詹姆斯·钱皮的企业再造理论的影响。并从国际内部审计协会对风险、内部审计等相关概念的定义出发，构筑了风险导向内部审计理论结构框架。
王晓霞、孙坤、张宜霞（2004）通过从内部审计的定义，首席审计师的概念以及剩余风险3个方面比较分析了国际内部审计协会2001年版《内部审计实务标准》的新变化，指出了2001年版本始终贯穿着风险审计的主导思想，并在研究了风险管理的目标、原则、步骤的基础上，提出了风险导向的内部审计程序。
徐德（2005）立足于COSO委员会提出的《企业风险管理框架》，通过分析风险的特征以及多种分类模式，提出内部审计的开展要与经营风险管理的要求，与公司各级风险管理组织相配合，并且要全过程参与风险审查，进而研究了规避和减少风险的措施与决策，进一步丰富和发展了对内部审计的风险管理控制方法。
孟焰、潘秀丽(2006)分析了风险的实质和分类以及风险管理的内涵，认为对公司风险管理进行监督和评价是现代内部审计发展的结果，风险管理审计的目标取决于对公司内部审计的功能定位。在此基础上，明确了内部审计机构和人员对公司风险管理过程的审查和评价的目标和主要内容，并指出对公司风险管理的有效性进行审查和评价是现在公司内部审计的一个新的领域免费论文。
路媛媛、袁洋（2008）从COSO委员会提出的《企业风险管理框架》产生的背景和风险导向内部审计产生动因出发，阐述了风险导向内部审计的特点和风险导向内部审计与ERM的互动关系，指出公司内部审计参与企业风险管理的必要性，以及风险导向内部审计的发展现状，并且从4个方面提出了风险导向内部审计的实施措施。
邸丛枝、于富生（2009）梳理了国际和国内有关内部审计定义的发展历程，分析了内部审计和风险管理的关系，认为内部审计和风险管理是相辅相成的，内部审计是风险管理的重要组成部分，风险管理是内部审计确认和咨询的对象。并且从内部审计的目标、服务对象、职能、方法等6个方面入手，提出了基于风险管理的内部审计的框架。
国内学者们历年来的这些研究对风险导向内部审计在中国的实施和发展具有很大的推动作用，但是，从文献的梳理过程中可以看出，大部分文献比较重视对风险和风险管理的研究，比较关注风险导向审计目标、内容和程序的分析，很少有文献对风险管理和内部审计两者关系进行详细的分析，也很少出现对风险导向内部审计在实际运用中遇到的问题的探讨，以及对风险导向内部审计的实施措施的研究。
三、风险导向内部审计的发展现状
随着全球经济的快速发展，审计模式经历了账项基础审计、制度基础审计、风险基础审计和风险导向审计4个阶段的发展（胡春元，2009）。现代社会日益激烈的市场竞争和高度膨胀的经营风险，促进了风险导向审计的进一步发展。公司所处的经营环境的变化财务论文，经营风险的大大增加，同时，对公司内部审计的要求也越来越高。为了维持公司可持续发展，风险导向内部审计这种有效和灵活的审计模式便得到了广泛的运用。
(一)开展风险导向内部审计的意义
为了适合经济活动发展的需要，风险导向内部审计模式被广泛运用到公司的经营活动中去。风险导向内部审计不仅能全面关注公司的经营情况，充分识别公司所面临的风险，又能有效配置公司的资源，具有很大的现实意义。而传统内部审计模式只关注公司报表的错报风险，忽视了对公司经营环境与经营风险的评估，已不能满足公司的发展需要。
其次，风险导向内部审计能适应公司目标的多样化，它能对公司的这些目标进行风险评估，了解公司所面临的风险，从而提出防范措施和改进意见，使公司的经营风险降到最低。在事后，对这些风险进行后续评估，可以了解到防范措施的有效程度，有利于公司将来对这些风险进行规避。
作为公司重要组成部分的内部审计机构和内部审计人员，独立于公司的经营管理部分，而且非常了解公司的经营目标和经营流程。由他们开展风险导向内部审计工作，不仅可以随时随地对公司的经营活动展开审查，而且还可以深入到公司经营中极其细微的环节，及时了解公司日常管理中的缺陷，更有利于公司管理体系的完善，实现公司经营目标，增加公司价值。因此，风险导向内部审计在中国公司里有着广阔的应用前景。
(二)风险导向内部审计发展现状
早在2001年，国际内部审计协会就开始强调内部审计要参与工地风险管理过程，这对促进和推动风险导向内部审计的发展具有极大的现实意义。近年来，随着公司经营环境的扩大，经营内容的日趋复杂。面对复杂多变的经济活动，风险导向内部审计更加突出对风险的识别、计量和预测。由于内部审计部门和内部审计人员参与公司风险管理过程，对公司面临或者将要面临的各种经营风险更了解，就更有利于公司健康快速地发展，实现公司的经济效益。
目前，已经有不少公司在日常经营中推进了风险导向内部审计的应用，但还是出现了不少的困难。不同经营范围，不同规模的公司，其所推行的风险导向内部审计模式应是有差异的财务论文，其所负担的成本也是有差异的。因为不同的公司面临的经营风险是不同，其内部审计人员对经营风险的划分也是不同的，也就是说公司的风险管理体系是不同的，内部审计人员的专业胜任能力也是不同的，公司所能负担成本的能力也是不同的。
风险导向内部审计对公司内部审计机构和审计人员的专业胜任能力有很高的要求，即需要具备较高的风险识别能力和丰富的工作经验，而大多数公司的内部审计机构和内部审计人员很难充分识别公司所面临的风险，并对其进行防范。大多数内部审计机构和内部审计人员很难配合风险导向内部审计工作的开展，缺乏风险识别知识，不具备指导管理的意识。
另一方面，风险导向内部审计还处于发展阶段，缺少完善的理论体系的支撑，也没有配套的全面的运作模式。虽然很多公司已经大力推广风险导向内部审计的运用，但审计方法并没有跟上，还是停留在传统的审计方法上，也没有学习国际上有关风险导向内部审计的技术和方法，不能完全发挥风险导向内部审计的作用。
四、对在中国实行风险导向内部审计的政策建议
近几十年来，中国市场经济发生了巨大的变化，全球化进程的进一步加深推动了中国很多公司开始实施风险导向内部审计，以适应经济的发展和公司内部的需求。由于这种审计模式还处于发展阶段，且其与传统的审计模式在技术、方法等方面存在着很大的差异。因此，公司要全面实行风险导向内部审计要注意很多问题。
（一）全面推行风险导向内部审计模式，重视内部审计的独立性
公司应在全面推行风险导向内部审计模式的同时，重视内部审计机构和审计人员的独立性免费论文。独立性是对开展公司风险导向内部审计的最低要求。没有独立性，就没有任何审计质量可言。
内部审计机构和审计人员独立于公司经营管理部门之外开展审计工作，是风险导向内部审计的前提。只有在独立于公司其他部门的情况下开展风险导向内部审计工作，才能全面参与公司的日常运作，客观地对公司所面临的风险进行评估，这样，才能及时地发现公司管理体系的漏洞，有效地提出改善建议，降低公司的风险，完善公司的管理体系，提高公司的经济效益。
（二）加强对内部审计人员专业知识的培训，提高内部审计人员的专业胜任能力
内部审计人员是内部审计机构的重要组成部分，也是开展风险导向内部审计工作的主体，只有内部审计人员充分掌握专业知识和专业技能，才能满足风险导向审计对内部审计人员的要求，公司才能有效地开展风险导向内部审计工作。因此财务论文，公司应加强对内部审计人员的培训，提高他们的专业胜任能力。
风险导向内部审计不同于传统的审计模式，对风险识别和公司治理领域等相关知识有很高的要求。只有内部审计人员拥有较高的风险识别能力的情况下，才能有效地识别公司所面临的风险，及时提出防范措施。只有内部审计人员具备公司治理相关领域的知识的情况下，才能真正参与到公司日常运作中，发现公司管理体系的漏洞，及时提出整改意见。
（三）建立健全公司内部治理机制和风险管理体系
审计质量的高低不仅取决于审计的独立性和内部审计人员的专业胜任能力，还取决于公司内部治理机制和风险管理体系的完善程度。风险导向内部审计的开展主要是对公司所面临的所有风险进行评估，进而提出防范措施。因此，要有效地开展风险导向内部审计工作，就要建立健全公司内部治理机制和风险管理体系。
只有公司拥有比较健全的内部治理机制，才能明确每个审计人员的工作范围，有效地进行资源配置，降低公司的成本。只有公司拥有比较健全的风险管理体系，内部审计人员才能全面参与到公司的风险管理过程中去，及时地发现风险，提高公司价值。
风险导向内部审计是内部审计领域的进一步发展，国外对其理论研究与实践也处于初级阶段。中国公司开展风险导向内部审计比西方国家要晚很多，与西方发达国家还存在着一定的差距，在理论与实践中还有很多问题有待于进一步解决。但随着经济全球化的进一步发展，风险导向内部审计将会有更好的发展，其理论体系和实际应用将得到完善。
责任编辑：
参考文献
（1）蔡春、赵莎等：《现代风险导向审计论》，中国时代经济出版社，2006年。
（2）胡春元：《风险导向审计》，东北财经大学出版社，2009年。
（3）张坤、李嘉明、周和生等：《风险管理与内部审计》，北京工业出版社，2004年。
（4）陈毓圭：《对风险导向审计方法的由来及其发展的认识》，《会计研究》，2004年第2期。
（5）陈武朝：《内部审计有效性与持续性改进》，《审计研究》，2010年第3期。
（6）邸丛枝、于富生：《内部审计的新发展——基于风险管理的视角》，《财会通讯》，2009年第12期。
（7）高伟、李晓慧：《风险导向审计与独立审计准则的运用》，《审计研究》，2004年第3期。
（8）刘峰、许菲：《风险导向型审计·法律风险·审计质量──兼论“五大”在我国审计市场的行为》，《会计研究》，2002年第2期。
（9）黎志刚：《提高现代风险导向审计质量的对策》，《中国注册会计师》，2009年第8期。
（10）孟焰、潘秀丽：《企业风险管理审计研究》，《审计研究》，2006年第3期。
（11）严晖：《风险导向内部审计:背景分析与框架建构》，《财会通讯》，2004年第6期。
（12）王咏梅、吴建友：《现代风险导向审计发展及运用研究》，《审计研究》，2005年第6期。
（13）王晓霞、孙坤、张宜霞：《论风险导向的内部审计理论与实务》，《审计研究》，2004年第2期。
（14）汪月祥、杨文蔚：《金融危机下的风险导向审计对策》，《中国注册会计师》，2009年第11期。
任何一项科学事业只有在更大范围和更广领域内共生，才有可能得到繁荣和发展，反之则会自我扼杀。内部审计是顺应社会经济发展需求而产生的，并且在逐步扩大的世界领域中发展起来，这有历史佐证。1941年美国的大企业成立了审计委员会，这些企业的会计师们酝酿成立内部审计组织，并于当年成立内部审计师协会，之后，在美国各地、加拿大、英国成立了相应的分会。1948年内部审计师协会正式成为了国际组织。目前，国际内部审计师协会拥有会员15万余人，遍布160多个国家和地区。这个国际组织的座右铭是：“分享经验，共同进步”。从此，全球的内部审计人员有了一个提供培训服务、业务引导及支持的民间组织平台。在经验和知识共享中，我国内部审计正在或已经实践着国际内部审计走过的各个阶段。在内部审计发展的初级阶段是以“确保账目真实无误，符合本单位经营活动情况，发现舞弊行为，保护国有或私人财产”为主要目标。2004年国际内部审计师协会提出了增加组织价值，研究和促进内部审计在内部控制、风险管理和治理方面的作用。我国的内部审计界在国际内部审计理论和实务成果的基础上结合自身实际进行了理论的探索和实务的践行，使我国内部审计很快拉近了与国际内部审计的距离。全球经济的一体化，教育、文化、科技的全球化，决定了我们的内部审计事业也必将融入世界内部审计的一体化之中。在我国内部审计国际化趋势中，大型经济实体率先在理论和业务中融入国际内部审计的新理念、新知识、新规则、新技能。中国内部审计协会为此搭建了平台，提供了渠道，而且结合我国的现实制定出许多规范性的指引。但从全局来看，我们仍有提高对国际化的认识和融入国际一体并发展自己的需要。对内部审计国际化趋势的认识，主要应基于以下方面：首先，为了提升自身发展水平而需要国际化。国际内部审计的发展反映了不同国家经济发展的历程，集聚了大量我们可以学习的经验，可以大大缩短我们内部审计事业发展的时间，他们成功的经验和失败的教训都是我们可以借鉴的宝贵财富。一般来讲，经济基础决定上层建筑，同理，经济发达国家的内部审计理念和技术方法肯定要先进于经济处于发展阶段的国家。这就决定了，我们先是要学习，才可能更好地发展自己，才可能进入先进领域。只有学习借鉴得丰富，达到一定的量的积聚，才可能使我们的内部审计发生质的变化，才可能使我们的内部审计更好地为祖国的经济和各项事业发展服务，也才能使中国内部审计在国际舞台上有发挥作用的条件和可能。其次，我们的内部审计经验也是世界内部审计经验的组成部分。
我们国家的内部审计经验所反映的是不同于其他国家、具有自身特点的经验，也是国际内部审计的财富和发展动力。通过向国际内部审计组织转达我国内部审计的主张，增强对国际内部审计事务的交流，可以提高我国内部审计的影响力，也是对国际内部审计的一种贡献。应该承认我国内部审计起步比国际内部审计发展的时间晚几十年，水平差距也事实存在，但我们的发展历程有自身特色，是中国政治经济体制下自上而下的一种发展模式，体现了中国文化的特色，也包含了中华民族的智慧，所以这也是国际内部审计领域的宝贵财富，当然也要介绍给国际的同行们。中国内部审计协会为中国内部审计搭建了交流平台，引领中国内部审计拉近了与国际内部审计水平的距离，提升了内部审计的地位，带领中国内部审计在很短的时间内走入世界大家庭，促进了中国内部审计的国际化。如今，广大内部审计人员树立新理念、探索新模式、推进内部审计的转型与发展，在创建“亚洲先进，国际一流”内部审计的进程中，无疑对国际内部审计也提供了一份宝贵的经验。最后，我们国家的内部审计已经和正在走向国际化。纵览和回顾近三十年我国内部审计发展历程，我们在职业培训上引进了国外的内部审计教材；在理论上宣传了国际内部审计的理念和对各项业务的理论探索；在实务上介绍了各项准则、标准、指南；加入了国际内部审计组织，参加了各种国际学术交流，加强了对外互访。这些活动使我们接触并开始了对国际内部审计的学习和思考。不可否认，从国际内部审计输入的业务观念，实务的观点、形式和方法对我们是有极大的启示的。在通过实践的探索后，使我们的思想认识得到了升华，思想的变革使我们有了更多的创新，理论研讨也随之更加繁荣。随着我国内审队伍素质的提高，更多的内部审计人员参加到对中国内部审计的思辨和实践之中，这必将产生不可估量的积极作用，这种量的积聚为我们内部审计国际化趋势将创造更好的条件。在职业内部审计师培养方面，国际注册内部审计师（CIA）考试的引进，培养了一大批具有国际视野和掌握综合技能的年轻一代内部审计人员，使我们在审计标准、审计方法、审计技术、审计内容、审计管理等方面，能更直接地借鉴和分享国际内部审计的经验和成果。由于世界各国政治制度、经济基础不同，在文化方面也有较大差异，决定了我们内部审计在趋向国际化和学习外来经验时，在客观环境因素和主观能动因素条件下应该进行选择，要将国际内部审计经验适宜地落实到我们自身的发展中来。我们应承认和正确对待国际内部审计和我国内部审计的异同。科学的理论总是能包容植根于不同文化、经济基础的各种表现，体现的是人的自由，即选择文化和理论的自由、认识和实践的自由等。国际内部审计的发展及现状就是如此，需要互相尊重，才能保证事业的共荣。国际内部审计师年会的主题提出“同一个世界、同一个职业、同一个未来”就是感人至深的号召。
内部审计的自身发展
科学内部审计和内部审计的国际化最终都是要落实到自身的发展中来。简言之，既要学习国际的先进经验和技术，又要善于总结自身找出差距，更要发展具有自身特色的内部审计模式、标准和做法。近年来，中国内部审计协会提出“以风险为导向，以控制为主线，以治理为目标，以增值为目的”的现代内部审计思想；坚持“理念立审、技术强审、标准精审、队伍兴审”，使自身步入了价值提升的全新发展轨道。中国内部审计协会在2011年总结“十一五”期间工作时指出：推动力不足仍然是内部审计发展的主要矛盾，突出表现在：一是政府外在压力不强，缺乏刚性法律推动；二是组织内部需求不足，对内部审计期望值不高，审计地位较低，职能范围狭窄；三是审计资源配置不足，审计人员少，任务重，手段落后，观念陈旧，自信不足，制约了内部审计转型与发展。同时，在对实现“十二五”规划目标时提出要求：“一是要赢得社会认同，提高组织对内部审计的期望值上取得重大突破；二是要结合经济社会发展大局，提出内部审计应突出的重点；三是要明确加快发展与规范管理是互为前提的统一体”，认为这是发展内部审计的关键问题。在借鉴国际内部审计经验和成果，在加快我国内部审计的发展中，应该有针对性地明确以下认识：一是国际内部审计与我国内部审计的体制不尽相同，决定了我们要走有自身特点的发展道路。国际内部审计师协会是国际范围的内部审计师民间组织。中国内部审计协会名称与国际内部审计师协会比较少了一个“师”字，虽然也属于社会团体，但实际是一个半官方组织。根据审计法的规定“，依法属于审计机关审计监督对象的单位的内部审计工作，应当接受审计机关的业务指导和监督。”国家审计署将审计法赋予的对内部审计工作指导和监督的职责委托给了中国内部审计协会。这样中国内部审计协会就成了在审计署领导下的带有半官方性质、履行行业管理功能的社会团体机构。在这种从上到下的行政管理模式下的中国内部审计事业，在很短的时间内形成了规模，得到了飞跃发展，既符合我国的现实状况，也符合中国传统文化中遵从、集权的内核。在中国社会主义市场经济的初级阶段，我国内部审计现有的管理模式，是起了关键的积极作用的。但在人们强调服从的意识的同时，淡化了对内部审计自身发展是产生于社会经济管理需要的认识，所以当政府外在压力减小时，许许多多的单位就将内部审计机构进行了撤并。国际内部审计师协会70多年的发展史证实了内部审计的发展与资本主义市场经济的发展是分不开的，反映了西方国家市场经济发展的需求。由此可以看到中国内部审计事业的发展除继续需要政府的引导外，更有赖于社会主义市场经济的发展。二是必须要确立内部审计的职业化地位。随着社会经济的发展，就会产生一些新的学科、新的理论、新的需要，在此基础上就会出现新的职业，这是社会进步的产物。内部审计发展初期是生存于财务会计部门，当时的主要任务是查错纠弊。随着经济活动的增加，经济规模的扩大，加强内部控制，追求经济效益成为新的需求，内部审计自然就从财会部门分离出来，成为一个新的职业。又随着市场经济的全球化趋势，风险防范、公司治理等需求的产生，使内部审计的职业得到认同和强化，内部审计的职业化也就成了内部审计事业发展的基础。内部审计的职业化需要有内部审计科学成熟的理论支持，有较大范围的社会认同感，有其职业特点和职业需求，有经济社会发展到相当程度的条件，有法律法规的维护等环境。在我国，内部审计在职业上独立性不强，是由于职业内容更多的停留在“监督”上，所以常常处于为其他管理部门打工的地位，自身的职业特点没有得到突出表现，往往被其他部门同化，也削弱了社会的认同。内部审计的职业化应强调职业门槛，规定从业资格，提高职业的社会地位，这可以促进内审队伍的稳定，也才可能促进内审事业的发展，所以内部审计职业化是内部审计发展的基础。我们要看到，中国内部审计职业化还有很长的路要走，执业证的制度也没有得到恢复。但我们又要看到，这支队伍在近十多年来发展是很快的，如学历水平有很大提高、平均年龄有很大降低、科研和理论水平发展很快、与国际接轨在加速等，这些积极因素使我们看到内部审计职业化道路的光明。三是内部审计要走向包容性发展的道路。一般从理论上来说，某一种专业科学发展到一定阶段会走向边缘学科的发展，并通过融入其他科学理论来促进自身的发展。内部审计的实务也是如此，许多审计项目的实施需要借助信息学、管理学、数学、计算机科学、统计学、建筑学等许多其他学科的知识。审计学科也衍生出工程审计学、审计心理学、比较审计学等边缘学的设想。在审计实践上，许多审计机构在开展某些审计项目时，或借用了其他专业的技术人员参加审计组，或将某些审计项目外包给其他机构来完成。在内部审计的科研和理论研讨中，结合其他学科的理论成果。这说明在内部审计自身的成熟中离不开与其他部门、其他学科的共同发展。我们需要及时认识到这一点，并以开放的姿态走出去、引进来，以加快自身的发展。当然内部审计在包容性发展中要坚守自己的根本，要警惕被淡化、被同化和被异化。四是树立内部审计的基本理念和职业理念，以获得社会的认同。
「关键词 环境审计研究 回顾 评价 关系
20世纪70年代末，美国和加拿大的开始进行环境审计；80年代扩展到欧洲，而后亚太地区国家也开始重视环境审计；进入90年代，西方各主要市场国家也普遍完善了环境法规，强化了环境审计制度。尽管如此，有关环境审计的研究并不乐观。到目前为止，还只停留在对某一方面理论的描述，缺乏系统深入的研究。针对这一情况，本文拟对现行环境审计研究的特点和不足加以分析，进而提出研究的基本思路。
一、环境审计研究的基本回顾
1 环境审计的理论基础
对于环境审计的理论基础，虽然争议颇多，但多数学者认为：可持续发展理论（陈东，1999）、大循环成本理论（陈东，1999；杨芳，1999；薛岩张晓君，1997）、经济的外部性理论（武佳，2000；张军，2000）和资源价值理论（武佳，2000；张军，2000）是环境审计的理论基础；此外，还有人从审计产生发展的过程、开展环境审计的依据、生态经济学、经济学、经济的管理职能和环境审计能够满足审计的本质要求等方面对环境审计的理论基础进行了分析。
2 环境审计本质
高方露和吴俊峰（2000）认为，目前对于环境审计本质存在三种认识，即“检查论”、“评价、鉴证论”和“经济监督论”。检查论认为环境审计是对适应于环境要求的有关经济业务及活动所进行的系统的、有证据的、定期的、客观的检查；评价、鉴证论认为环境审计是对企业环境管理责任和环境管理业绩进行评价或鉴证；监督论认为环境审计是一种监督活动，即监督企业环境管理责任的履行。而他们认为：环境审计是一种控制活动，即对企业受托环境责任履行过程的控制。
3 环境审计职能
王炜、王阳和雷东风（2000）认为，监督、鉴证、评价和防护是环境审计的主要职能；王学龙（1997）认为，监督、鉴证和评价是环境审计的三大职能，经济鉴证职能是环境审计的基本职能；姜彦秋（1999）认为，对大循环成本进行估算、监督与评价，是环境审计的重要职能；孟焰和王坤（1997）则认为，环境审计有七项职能，即符合审计、环境管理系统审计、过渡审计、污染预防审计、环境负债审计和产品审计。
4 环境审计目标
关于环境审计的目标，有一元、二元和三元论。一元目标论（李学柔，1997）只是一一列举环境审计应达到的目标。二元目标论有三种观点：一是环境审计目标应分为最终目标和直接目标（陈淑芳李青，1998；陈汉文池晓勃，1997）；二是环境审计目标应分为最终（高）目标和具体目标（陈东，1999；福州市审计局环境审计课题组，1997；袁素琴，2000；靳永军，2000）；三是环境审计目标应分为总体目标和具体目标（赵春涛，1999；天津市审计学会天津市审计科培中心环境审计课题组，2000；梁森杨卉，2000）。三元目标论认为环境审计目标应分为最终目标、直接目标和具体目标（张以宽，1997）。
5 环境审计假设
（1）王学龙（1997）提出八项假设：①与环境管理相关的财务报表和财务数据是可验证的；②审计人员与环境管理责任者之间没有必然的利害冲突；③内部控制排除舞弊行为的或然性；④环境管理制度的可行性和可验证性；⑤环保资金的使用要讲求经济性、效益性；⑥审计人员会尽职尽责；⑦过去认为真实，将来仍然认为真实；⑧资料依据会计准则公允表达。
（2）张以宽提出（1997）六项假设：①“可持续发展”的战略目标的实现，需要审计监督和鉴证；②企业履行环境保护法的法律责任是需要评价的；③企业的环境管理工作是需要执行监督的；④企业为加强环境管理，建立的内部控制系统的健全性和有效性是需要经过评价的；⑤企业为加强环境管理的支出和污染环境造成的损失的会计核算资料是需要鉴证的；⑥国家审计机关和内部审计机构是有能力进行执法监督的。
（3）黑龙江省审计学会（1997）提出五项假设，与张以宽的后五项相同。
6 环境审计原则
关于环境审计原则，学者们提出以下观点：①发展生产与环境保护并重的原则；②局部利益服从整体利益的原则；③目前利益服从长远利益的原则；④外部的内在化；⑤性；⑥法规性；⑦规范性与适度灵活性的统一；⑧坚持定量分析与定性分析相结合的原则；⑨重在事前的环境审计原则。
7 环境审计准则
（1）靳永军（2000）认为，环境审计与现行开展的财务审计和绩效审计所依据的准则没有什么区别。
（2）刘力云（1997）也认为，环境审计与现行开展的财务审计和绩效审计所依据的准则没有大的差别。只是应在《审计法》、《独立审计准则》和正在拟定的《国家审计准则》等有关法律法规中增添环境审计方面的有关条款。
（3）辛金国和李青（2000）、陈正兴（2001）认为，环境审计准则具有一定的特殊性。认为环境审计涵盖广、针对范围大、使用对象多，应该有自己的准则，并分别从一般准则、外勤工作准则和报告准则三个方面对完善我国环境审计准则提出了建议。
8 环境审计程序（步骤）
综合众多学者的观点，环境审计程序应包括三个步骤：一是审计前期准备；二是现场审计，包括符合性测试和实质性测试两个阶段；三是作出审计报告（审计完成）。还有学者认为，除以上程序外还应进行复审和跟踪审计。
9 环境审计
绝大多数学者认为，常规审计方法对环境审计同样适用，同时，环境审计也有其独特的方法，包括环境成本效益分析、环境费用效果分析、市场价值法、机会成本法、恢复防护费用法、影子工程法、调查评估法、人力资本法、环境决策分析和风险分析等。
10 环境审计主体
（1）环境审计的主体是审计机构及其人员。国家审计机关、内部审计机构和社会审计组织都是环境审计的主体（陈淑芳李青，1998；包强，1998）；也有人认为构成环境审计主体的应当是国家审计机关和内部审计机构，至少现阶段不应包括民间审计组织（陈东，1999）。
（2）专门从事环境审计的中介机构（王炜王阳雷东风，2000）。
11 环境审计对象
（1）被审计单位论。典型观点为：环境审计的对象按被审计单位分为3大类：企事业单位和基本建设单位（包括环境产业）、国家和政府机关、环境保护部门和其他承担环境保护任务的政府职能部门（王炜王阳雷东风，2000）。
（2）环境责任论。典型观点为：环境审计的对象是被审单位的环境管理责任（陈东，1999；陈淑芳李青，1998；陈汉文池晓勃，1997；靳永军，2000）；环境审计的对象是环境保护部门和企事业单位的环境经济责任（包强，1999）。
（3）经济活动论。典型观点为：审计对象一般是指被审计的事项，即财政财务收支及其经济活动（天津市审计学会天津市审计科培中心环境审计课题组，2000）；环境审计的对象是环境政策、项目和活动（黄友仁林起核，1997）。
（4）其他。环境审计的对象是政府部门及企事业单位的环保计划、目标和环境管理责任（庄表峰林星火，1997）。陈正兴（2001）在其《环境审计》一书中从国家环境审计、内部环境审计和社会环境审计三方面分别分析了环境审计的对象。此外，有的学者还研究了环境审计依据、分类、特点、功能、作用、任务等等。由于这些的研究成果十分有限，所以这里不一一赘述。
二、对环境审计研究的评价
1 环境审计研究的特点
（1）紧密结合了我国环境保护的实际情况。从70年代起，我国陆续了《环境保护法》、《大气污染防治法》、《土地法》、《森林法》、《渔业法》等法规。1994年，提出了环境与发展十大对策，并且制定了《21世纪议程———中国21世纪人口环境与发展》白皮书，明确了中国可持续发展的战略目标、战略重点与行动计划。2000年11月6日，我国又颁布了《全国生态环境保护纲要》。可见，我们国家越来越重视环境保护。我国的环境审计研究是随着这一进程而逐步发展和深化的。
（2）研究具有一定的前瞻性。除了考虑到我国的现实状况，对国家环境审计进行研究外，研究者们还对尚未开展的内部环境审计和社会环境审计的有关内容进行了探讨，为将来实务的开展提供了必要的理论准备。他们认为，随着环境问题日益突出，治理和保护环境的投资日渐增加，环境审计的业务量也必将加大，注册会计师的介入不可避免；此外，企业作为一个经营主体，在考虑经济效益的同时，必须兼顾社会效益，达到二者的统一，这样内部审计部门的介入成为必然。
（3）政府、审计职业团体及其他单位对环境审计研究起到一定的推动作用。环境审计在20世纪90年代开始为政府、审计职业团体及其他单位所瞩目。中国审计学会于1997年初确定以环境审计为重点研究课题，组织福建、浙江、江西三省的审计学会以实施环境审计的经验和问题为基础撰写论文，并组织对此有研究的专家和学者，于当年6月在厦门市举办了环境审计研讨会；《审计研究》在1993年第3期，刊载了加拿大审计长丹尼斯所著《环境审计———九十年代的挑战》这篇论文，其后陆续刊登了多篇译著，为我国环境审计研究提供了宝贵的资料。
（4）主要服务于国家审计。从世界范围来看，环境审计虽然源于企业内部，但就目前而言，其主体主要是国家审计。我国由于各方面条件的限制，环境审计工作同样以国家为主。因此，对环境审计的研究主要集中在国家领域，这与我国环境审计的现状相适应，有利于推动我国环境审计实务的开展。
（5）吸收了相关学科的成果。在审计学的基础上，环境审计研究汲取了环境经济学、环境法学、环境医学、环境管、社会学、统计学、工程学等相关学科的研究成果，极大地推动了环境审计理论的发展。
（6）研究范围有一定的广度。环境审计虽然起步较晚，但经多方努力，其研究已深入到各个方面，包括对环境审计动因、环境审计理论基础、环境审计本质、环境审计职能、环境审计目标、环境审计假设、环境审计原则、环境审计准则、环境审计程序、环境审计方法、环境审计主体、环境审计对象等方面的研究。
（7）对于一些问题的研究有独到之处。其中最重要的是有关环境审计理论基础的研究，现已提出可持续发展理论、大循环成本理论、资源价值理论和外部性理论等观点；而最具代表性的是关于环境审计方法的研究。陈正兴在《环境审计》一书中对其进行了专门的论述，他在原有常规审计方法的基础上提出了环境审计所要运用的特殊方法，并将其分为环境费用效益分析方法和环境的经济评价方法两大类；此外，有些学者对环境审计对象、内容和范围等方面的研究也取得了一定的成果，突出了环境审计的特色。
（8）规范研究为主、实证研究为辅相互结合的方法。在研究方法上，环境审计大量运用了规范研究，并辅以实证研究中的调查、分析。
2 环境审计研究存在的不足
（1）研究缺乏系统性。大多数学者只注重环境审计理论某一方面的研究，并没有考虑到环境审计理论是一个系统，没有把它作为一个整体来看待。而环境审计理论作为一个完整的体系，有其自身的组成要素，并且各个要素之间存在一定的关系。如果只研究某一方面，而忽视了其他，就可能造成各个理论要素之间的不协调，甚至产生矛盾。
（2）偏重于实用性。当前，多数学者只研究性较强的，诸如环境审计程序、环境审计技术与，而忽视了环境审计假设、环境审计原则等基础理论的探讨。一般认为，环境审计假设、环境审计原则是确立审计准则、程序与方法等要素的基础。在没有确立环境审计假设、原则等要素的情况下，研究审计准则、程序与方法难免会出现偏差。并且，由于现有环境审计研究多数是对实践的解释，很难发挥对实践的指导和预测作用。
（3）研究难以深入。现有的环境审计研究，大多是在常规审计理论之前冠以“环境”二字，其在本质上并没有差别，没有体现出环境审计的独有特色。当然，要挖掘环境审计理论与常规审计理论的不同之处，突出环境审计理论的特色有一定的难度，但这却是环境审计研究的关键所在。
（4）概念界定不清。多数学者在论述某一理论之前，并不对这一理论要素的概念进行界定，而是直接阐述其内容。实际上，不同的学者虽然使用同一个名词，但对其含义的理解往往存在一定的偏差，甚至有极大的分歧。这样极易造成理论研究的不一致，严重阻碍了环境审计理论的完善和。
（5）与相关学科的融合不够。在研究中，虽然借鉴了诸多学科的相关内容，并从中吸纳了它们的优势。但多数情况下，只是简单地把上述学科的内容直接移入环境审计，而没有使它们真正融合，进而形成一个充实而完备的环境审计理论体系。
（6）实证研究成果偏少。从上述研究现状可以看出，虽然在研究的广度和深度上取得了一定的成果，但这些成果主要集中于规范领域，而实证领域的成果偏少，在大多数上没有运用实证方法进行研究。
（7）内部审计、民间审计的研究不够。虽然就现实的状况看，环境审计应以国家审计为主，但从长远的角度讲，内部审计和民间审计终会发挥越来越重要的作用。而我们对环境审计的研究仍停留在国家审计，对内部和民间环境审计研究的不足将无法适应未来环境审计的发展。
（8）研究力量不足。一方面，当前环境审计研究的任务繁重，困难重重。另一方面，环境审计研究的人员不足、水平有限。一般来说，研究环境审计的人员包括教学和科研机构的理论研究者和开展环境审计实务的工作者。在他们当中，由于主客观条件的限制，能真正投入到理论研究中的人少而又少，难以集中力量对环境审计进行深入全面的研究。
三、环境审计研究应处理好的八大关系
1 必须处理好环境审计与相关学科的关系
环境审计是集环境、环境管理、环境医学、环境法学、学、统计学和工程学等诸多学科理论的一门边缘学科。但是，它并不是这些学科的简单拼凑，也不是相关内容的简单相加。它是一门相对独立的学科，有自己的体系和特色。因此，我们可以认为环境审计研究是一种开放的研究。在研究过程中，必须用联系的观点来考虑问题，处理好各相关学科的关系，并使它们充分融合。
2 必须处理好环境审计与常规审计的关系
环境审计运用了常规审计的基本理论，是对常规审计的一种继承；同时，它是在受托经济责任向环境责任扩展后形成的，是常规审计的进一步发展。常规审计中包含财务审计、合规性审计和绩效审计三部分；环境审计同样也包含这三部分。在研究中，必须处理好两者的关系：一是要挖掘常规审计与环境审计的相同之处，以资借鉴；二是要找出两者的区别，以突出环境审计特色。
3 必须处理好不同种类环境审计理论之间的关系
①环境审计按主体分为国家审计、民间审计和内部审计。它们各有特点，相互不可替代，因此不存在主导和从属的关系。当前，从我国的国情出发，应以国家审计为重点，逐步带动内部审计和民间审计的发展。②环境审计按内容和目标可分为财务审计、合规性审计和绩效审计。一方面，它们在对象、依据、目标、范围、报告内容和报告形式等方面都有不同；另一方面，它们之间又相互联系、相互促进，是环境审计目标在不同发展阶段的体现。当前，我国环境审计仍以合规性审计为主，应尽快发展绩效审计和财务审计。
4 必须处理好环境审计基本理论与应用理论的关系
环境审计理论可分为两个层次：一是环境审计基本理论，它的理论性强，可以间接指导和预测实务，包括环境审计目标、假设、原则、本质等；二是环境审计应用理论，它的实务性强，可以直接用于指导实践，包括环境审计准则、程序与方法等内容。环境审计基本理论与应用理论的划分是相对的，二者之间是有密切联系的，不能做界限分明的截然划分。基本理论可以指导应用理论的研究；应用理论又可以促进基本理论的发展。当前，我国学者主要进行的是应用理论的研究，而对于基本理论却涉及较少。因此，我们在研究应用理论的同时，必须抓紧基本理论的探讨，使二者相辅相成、相得益彰。
5 必须处理好环境审计理论
各个要素之间的关系首先，要确定环境审计理论体系中应包含的要素，并对各个要素的含义进行界定，这是环境审计研究的前提。对于究竟应包含哪些要素必须有一个统一、规范的衡量标准，以保证理论要素确定的全面性和合理性；其次，要确定各个理论要素之间的关系，这是环境审计研究中一个十分关键的问题。其中，确定研究起点是重中之重。实质上，上述过程就是构建环境审计理论结构的过程。也就是说，在对环境审计理论进行具体研究之前，必须构建一个全面、系统、合理、有效的环境审计理论结构。
6 必须处理好规范研究与实证研究之间的关系一般认为，实证研究与实践的联系比较紧密，有利于发现实践中存在的问题，但其理论性不强，没有一定的理论高度，难以指导和预测实践；而规范研究，虽然具有较强的理论性，但其正确性难以验证。因此，我们应把规范研究的成果用实证研究进行检验，使规范研究逐步完善，并最大限度地发挥对实证研究的指导作用。环境审计研究应采用规范和实证相结合的方法，使二者相互促进，互为补充。
7 必须处理好现实性与前瞻性之间的关系在研究中，既要着眼于我国环境审计的发展现状和现实社会经济环境，又要考虑各种新思维、新观点对环境审计工作的冲击，考虑各种新举措、新变革对环境审计工作的。既立足现实又适应未来，把现实性和前瞻性有机地结合起来，才能完善和发展环境审计实践。
8 必须处理好特色与国际惯例之间的关系环境问题的日益国际化，要求各国协调行动，以缩小各国环境审计工作的差异。因此，我国的环境审计工作应在立足于中国国情的基础上，实现与国际惯例的接轨，这样才有利于环境审计的对外交流，有利于我国的环境保护与国际同步。但是，各国社会经济制度、环境、道德文明观念以及审计人员素质等方面存在一定的差异，国外的情况未必完全适合我国，我国也有许多自己特殊的问题，因此，创新精神是必需的。也只有不断创新，环境审计才能逐步完善。这也决定了我国的环境审计研究必须适合中国国情，体现中国特色，以解决中国的实际问题。
：
1 陈东：《环境审计若干理论问题初探》，《财经论丛》，1999年第3期。
2 杨芳：《环境审计的经济学理论基础》，《陕西省行政学院、陕西省经济管理干部学院学报》，1999年第3期。
3 薛岩、张晓君：《试论开展环境审计的理论基础》，《中国内部审计》，1997年第8期。
4 武佳：《关于环境审计》，《经济师》，2000年第7期。
5 张军：《试论环境审计的理论基础》，《湖北审计》，2000年第12期。
6 高方露、吴俊峰：《关于环境审计本质内容的研究》，《贵州财经学院学报》，2000年第2期。
7 王炜、王阳、雷东风：《对我国开展环境审计的构思》，《环境监测管理与技术》，2000年第12期。
8 王学龙：《也谈环境审计》，《兰州商学院学报》，1997年第4期。
9 姜彦秋：《论我国环境审计》，《F101财务与》，1999年第5期。
10 孟焰、王坤：《浅谈环境审计》，《财会月刊》，1997年第8期。
11 李学柔：《也谈环境审计》，《广东审计》，1997年第7期。
12 陈淑芳、李青：《关于环境审计几个问题的探讨》，《当代财经》，1998年第9期。
13 陈汉文 池晓勃：《关于环境审计的几个问题探讨》，《中国内部审计》，1997年第2期。
14 福州市审计局《环境审计》课题组：《论环境审计的对象、内容、方法和目标》，《中国内部审计》，1997年第8期。
15 袁素琴：《浅谈环境审计》，《陕西审计》，2000年第1期。
16 靳永军：《略论环境审计》，《陕西省行政学院、陕西省经济管理干部学院学报》，2000年第1期。
17 赵春涛：《浅议环境审计》，《甘肃广播电视大学学报》，1999年第2期。
18 天津市审计学会、天津市审计科培中心环境审计课题组：《关于环境审计基本理论探讨》，《审计理论与实践》，2000年第1期。
19 梁森、杨卉：《关于环境审计几个问题的探讨》，《山东审计》，2000年第8期。
20 魏顺泽：《我国环境审计的探讨》，《审计》，2000年第5期。
21 张以宽：《论环境审计与环境管理》，《审计研究》，1997年第3期。
22 黑龙江省审计学会：《浅谈环境审计的几个问题》，《中国内部审计》，1997年第8期。
23 刘力云：《浅论环境审计》，《中国内部审计》，1997年第2期。
24 辛金国、李青：《环境审计准则研究》，《审计与经济研究》，2000年第6期。
25 陈正兴：《环境审计》，中国审计出版社，2001年6月第1版。
26 包强：《论环境审计概念结构》，《审计与经济研究》，1999年第4期。
关键词：风险导向；内部审计
一、引言
随着安然、世通、帕马拉特以及“银广夏”事件的出现，风险导向审计作为一种重要的审计理念和方法，受到了国内外审计理论界和实务界的广为关注。近年来，国际金融形势复杂多变，公司面临的风险日益加剧，能否对风险进行有效的管理和控制，在一定程度上取决于完善的公司治理体系。而内部审计在公司治理中的特殊地位和重要作用，决定了其在风险导向审计方面的重要地位。无论是国际内部审计师协会，还是中国的内部审计准则都强调了内部审计在公司风险管理中的重要性。
从20世纪90年代中后期开始，国外学者开始关注风险导向内部审计理论的研究，国内学者陈毓圭(2004)在分析了国外职业界以及国际审计与鉴证准则理事会对风险导向审计方法改进的历史后，提出了传统的风险导向审计方法已经不能满足审计业务的需要，急需修改的观点。目前，西方内部审计理论与实践都已经进入了风险导向内部审计阶段。但是，在中国，风险导向内部审计在其框架和具体实施方法方面还存在着不少的争议和困难。
因此，本文将从相关文献的回顾入手，在了解风险导向内部审计的发展现状的基础上，对构建公司风险导向内部审计体系提出几点建议，以进一步完善风险导向内部审计的框架。
二、相关文献的回顾
进入21世纪以来，中国有很多学者开始关注风险导向内部审计方面的研究，严晖(2004)从管理学角度出发，认为战略管理理论的出现，促进了内部审计由管理导向迈向风险导向阶段。风险导向内部审计的发展深受以迈克尔・波特为代表的战略管理理论以及迈克尔・哈默及詹姆斯・钱皮的企业再造理论的影响。并从国际内部审计协会对风险、内部审计等相关概念的定义出发，构筑了风险导向内部审计理论结构框架。
王晓霞、孙坤、张宜霞(2004)通过从内部审计的定义，首席审计师的概念以及剩余风险3个方面比较分析了国际内部审计协会2001年版《内部审计实务标准》的新变化，指出了2001年版本始终贯穿着风险审计的主导思想，并在研究了风险管理的目标、原则、步骤的基础上，提出了风险导向的内部审计程序。
徐德(2005)立足于COS0委员会提出的《企业风险管理框架》，通过分析风险的特征以及多种分类模式，提出内部审计的开展要与经营风险管理的要求，与公司各级风险管理组织相配合，并且要全过程参与风险审查，进而研究了规避和减少风险的措施与决策，进一步丰富和发展了对内部审计的风险管理控制方法。
孟焰、潘秀丽(2006)分析了风险的实质和分类以及风险管理的内涵，认为对公司风险管理进行监督和评价是现代内部审计发展的结果，风险管理审计的目标取决于对公司内部审计的功能定位。在此基础上，明确了内部审计机构和人员对公司风险管理过程的审查和评价的目标和主要内容，并指出对公司风险管理的有效性进行审查和评价是现在公司内部审计的一个新的领域。
路媛媛、袁洋(2008)从COSO委员会提出的《企业风险管理框架》产生的背景和风险导向内部审计产生动因出发，阐述了风险导向内部审计的特点和风险导向内部审计与ERM的互动关系，指出公司内部审计参与企业风险管理的必要性，以及风险导向内部审计的发展现状，并且从4个方面提出了风险导向内部审计的实施措施。
邸丛枝、于富生(2009)梳理了国际和国内有关内部审计定义的发展历程，分析了内部审计和风险管理的关系，认为内部审计和风险管理是相辅相成的，内部审计是风险管理的重要组成部分，风险管理是内部审计确认和咨询的对象。并且从内部审计的目标、服务对象、职能、方法等6个方面入手，提出了基于风险管理的内部审计的框架。
国内学者们历年来的这些研究对风险导向内部审计在中国的实施和发展具有很大的推动作用，但是，从文献的梳理过程中可以看出，大部分文献比较重视对风险和风险管理的研究，比较关注风险导向审计目标、内容和程序的分析，很少有文献对风险管理和内部审计两者关系进行详细的分析，也很少出现对风险导向内部审计在实际运用中遇到的问题的探讨，以及对风险导向内部审计的实施措施的研究。
三、风险导向内部审计的发展现状
随着全球经济的快速发展，审计模式经历了账项基础审计、制度基础审计、风险基础审计和风险导向审计4个阶段的发展(胡春元，2009)。现代社会日益激烈的市场竞争和高度膨胀的经营风险，促进了风险导向审计的进一步发展。公司所处的经营环境的变化，经营风险的大大增加，同时，对公司内部审计的要求也越来越高。为了维持公司可持续发展，风险导向内部审计这种有效和灵活的审计模式便得到了广泛的运用。
(一)开展风险导向内部审计的意义
为了适合经济活动发展的需要，风险导向内部审计模式被广泛运用到公司的经营活动中去。风险导向内部审计不仅能全面关注公司的经营情况，充分识别公司所面临的风险，又能有效配置公司的资源，具有很大的现实意义。而传统内部审计模式只关注公司报表的错报风险，忽视了对公司经营环境与经营风险的评估，已不能满足公司的发展需要。
其次，风险导向内部审计能适应公司目标的多样化，它能对公司的这些目标进行风险评估，了解公司所面临的风险，从而提出防范措施和改进意见，使公司的经营风险降到最低。在事后，对这些风险进行后续评估，可以了解到防范措施的有效程度，有利于公司将来对这些风险进行规避。
作为公司重要组成部分的内部审计机构和内部审计人员，独立于公司的经营管理部分，而且非常了解公司的经营目标和经营流程。由他们开展风险导向内部审计工作，不仅可以随时随地对公司的经营活动展开审查，而且还可以深入到公司经营中极其细微的环节，及时了解公司日常管理中的缺陷，更有利于公司管理体系的完善，实现公司经营目标，增加公司价值。因此，风险导向内部审计在中国公司里有着广阔的应用前景。
(二)风险导向内部审计发展现状
早在2001年，国际内部审计协会就开始强调内部审计要参与工地风险管理过程，这对促进和推动风险导向内部审计的发展具有极大的现实意义。近年来，随着公司经营环境的扩大，经营内容的日趋复杂。面对复杂多变的经济活动，风险导向内部审计更加突出对风险的
识别、计量和预测。由于内部审计部门和内部审计人员参与公司风险管理过程，对公司面临或者将要面临的各种经营风险更了解，就更有利于公司健康快速地发展，实现公司的经济效益。
目前，已经有不少公司在日常经营中推进了风险导向内部审计的应用，但还是出现了不少的困难。不同经营范围，不同规模的公司，其所推行的风险导向内部审计模式应是有差异的，其所负担的成本也是有差异的。因为不同的公司面临的经营风险是不同，其内部审计人员对经营风险的划分也是不同的，也就是说公司的风险管理体系是不同的，内部审计人员的专业胜任能力也是不同的，公司所能负担成本的能力也是不同的。
风险导向内部审计对公司内部审计机构和审计人员的专业胜任能力有很高的要求，即需要具备较高的风险识别能力和丰富的工作经验，而大多数公司的内部审计机构和内部审计人员很难充分识别公司所面临的风险，并对其进行防范。大多数内部审计机构和内部审计人员很难配合风险导向内部审计工作的开展，缺乏风险识别知识，不具备指导管理的意识。
另一方面，风险导向内部审计还处于发展阶段，缺少完善的理论体系的支撑，也没有配套的全面的运作模式。虽然很多公司已经大力推广风险导向内部审计的运用，但审计方法并没有跟上，还是停留在传统的审计方法上，也没有学习国际上有关风险导向内部审计的技术和方法，不能完全发挥风险导向内部审计的作用。
四、对在中国实行风险导向内部审计的政策建议
近几十年来，中国市场经济发生了巨大的变化，全球化进程的进一步加深推动了中国很多公司开始实施风险导向内部审计，以适应经济的发展和公司内部的需求。由于这种审计模式还处于发展阶段，且其与传统的审计模式在技术、方法等方面存在着很大的差异。因此，公司要全面实行风险导向内部审计要注意很多问题。
(一)全面推行风险导向内部审计模式，重视内部审计的独立性
公司应在全面推行风险导向内部审计模式的同时，重视内部审计机构和审计人员的独立性。独立性是对开展公司风险导向内部审计的最低要求。没有独立性，就没有任何审计质量可言。
内部审计机构和审计人员独立于公司经营管理部门之外开展审计工作，是风险导向内部审计的前提。只有在独立于公司其他部门的情况下开展风险导向内部审计工作，才能全面参与公司的日常运作，客观地对公司所面临的风险进行评估，这样，才能及时地发现公司管理体系的漏洞，有效地提出改善建议，降低公司的风险，完善公司的管理体系，提高公司的经济效益。
(二)加强对内部审计人员专业知识的培训，提高内部审计人员的专业胜任能力
内部审计人员是内部审计机构的重要组成部分，也是开展风险导向内部审计工作的主体，只有内部审计人员充分掌握专业知识和专业技能，才能满足风险导向审计对内部审计人员的要求，公司才能有效地开展风险导向内部审计工作。因此，公司应加强对内部审计人员的培训，提高他们的专业胜任能力。
风险导向内部审计不同于传统的审计模式，对风险识别和公司治理领域等相关知识有很高的要求。只有内部审计人员拥有较高的风险识别能力的情况下，才能有效地识别公司所面临的风险，及时提出防范措施。只有内部审计人员具备公司治理相关领域的知识的情况下，才能真正参与到公司日常运作中，发现公司管理体系的漏洞，及时提出整改意见。
(三)建立健全公司内部治理机制和风险管理体系
审计质量的高低不仅取决于审计的独立性和内部审计人员的专业胜任能力，还取决于公司内部治理机制和风险管理体系的完善程度。风险导向内部审计的开展主要是对公司所面临的所有风险进行评估，进而提出防范措施。因此，要有效地开展风险导向内部审计工作，就要建立健全公司内部治理机制和风险管理体系。
关键词：财务控制；财务委派；预算管理
中图分类号：F275.2 文献标志码：A 文章编号：1673-291X（2012）13-0121-02
2010年4月26日，中国财政部等五部委在《企业内部控制基本规范》的基础之上联合了《企业内部控制配套指引》，《基本规范》及《配套指引》的引起了理论界和实务界对内部控制新一轮的讨论，财务控制作为内部控制的核心自然成了国内学者广泛关注的焦点。
一、内部审计与财务控制
一般来说，现代公司的审计分为内部审计和外部审计。内部审计是“部门或单位内部的审计机构和审计人员，按照国家相关法规等标准，采用专门的程序和方法，对本部门、本单位的财务收支及其经济活动进行审核，检查其合法性、合规性和效益性，并提出建议和意见，以加强经营管理、提高经济效益的一种经济监督活动。”[1]内部审计本身就是内部控制的一部分，或者是对内部控制的再控制[2]，它的职能包括两方面，一是对财务报表信息的合法性与公允性进行审计，这是内部审计的最为首要的职能[3]；二是对企业内部控制等情况进行的审计，这将成为内部审计职能今后的重点发展方向[1]。何玉（2009）以法国兴业银行职务舞弊案为例说明，为预防职务舞弊，保障内部控制机制的有效运行，必须建立健全内部审计机制[4]。程新生等（2007）认为狭义上的内部审计机制有内部审计机构和审计委员会构成，内部审计是内部控制的重要组成部分，审计委员会是公司治理的关键机构之一，同时拥有这两者的内部审计机制对于提高财务控制水平有显著的影响[5]。徐哲、潘志芳（2008）的研究表明内部审计作为影响内部财务控制环境的主要因素，在实际执行中还存在独立性差、审计人员素质较低、审计范围过窄等问题[6]。类似的研究还有时限等（2008），他们基于调查问卷的分析表明，除了存在上述问题以外，在内部审计方法选择上与国外企业的风险导向审计相比，国内企业更多的是选择“账项基础审计、多种方式交叉使用”[7]。因此，整合审计资源、优化审计方法、提升内部审计人员的能力、保证内部审计机构的独立性，是提高中国企业内部控制审计效果，强化审计监督作用的根本出路。
基于内部审计视角的研究多倾向于规范性研究，缺少实证性研究，且大多数学者都选择了“内部控制”这广义范围，而对其核心内容――财务控制却少有关注。
二、预算管理与财务控制
预算管理作为一种有效的财务控制手段，目前已越来越受到广泛关注和应用，于增彪等（2004）对清华大学140位DMBA进行问卷调查发现，中国98.5%的企事业单位已实行预算管理[8]，作为企业实现决策与控制的有效手段，预算管理是企业日常经营运作的不可或缺的工具，学术界和实务界主要从功能、概念、模式等方面对其进行研究。佟成生等（2011）认为，预算管理的基本功能是决策和控制，前者是指通过预算过程将组织中某些专属知识和信息传递到组织的另一部门，以便做出资源配置决策；后者是指以设定好的并层层分解的预算目标为标准，对组织内部活动进行监督和评价，并将绩效和报酬挂钩，起到控制组织行为的目的[9]。于增彪（2007）将预算管理在概念上分为具有继承关系的三类，一是成本费用预算，这是中国最早的预算管理形式，在中国中小型企业广为采用；二是资金预算，是成本预算的进一步发展，在中国大型企业或集团广为流行；三是全面预算管理，它是预算管理的最高级形式，是资金预算的进一步延伸[10]。旨在提高成本和资金使用效率的全面预算管理，是学者们近年来关注的又一焦点。罗晓文等（2006）从内部控制的五大要素角度阐述了全面预算是内部控制的基础，内部控制措施要靠全面预算来落实，同时全面预算管理对内部控制有一定的统驭作用[11]。朱元午（2003）认为全面预算管理是按照全局观念统一管理企业整个生产经营活动的控制方式，对其注入较新的理论和相应改善后，可以“担当”财务控制系统之主线的重任 [12] 。李国忠（2005）认为，不同类型的企业集团宜采取与其管理目标相适应的预算控制模式，中国企业集团大多为战略控制型，较适宜采用折中型预算管理模式，即将集权型和分权型的折中。中国预算管理从理论提出到实践运用，取得了巨大的成果，国内大多数企业已能够建立预算管理系统，但是目前中国的预算管理系统还不够完善，特别是全面预算管理尚未到位[13]。杨有红（2010）指出中国预算管理工作做的十分到位的企业很少，目前主要存在以下问题：预算与战略脱节，忽略预算管理先导性工作，将预算仅仅当成财会部门的事，没有进行全过程、全方位的预算管理 [14]。
通过对相关文献的梳理我们发现，不同的研究者、企业对预算管理的概念、内容与环节、控制模式尚未达成统一意见，在实际操作中存在预算与战略、奖惩制度以及非财务指标相互脱节，预算管理徒有其名，预算“刚性”现象时有发生，大多数人甚至包括一些理论工作者仍然把预算仅仅当成是财务部门的“自足自乐”。
三、财务委派与财务控制
作为财务控制的具体手段，财务委派制自1993年在中国深圳试行，经过近二十年的实践和完善，目前在国内大部分企业尤其是集团企业中已得到普遍应用。财务委派制是指母公司为维护集团整体利益，强化对子公司经营管理活动的财务控制与监督，由母公司向子公司直接委派财务人员（总监），并纳入母公司财务部门的人员编制[15]。实践证明（高言，1998；邵进兴，1999；叶新刚等，2000；何力民，2003）财务委派制有利于母公司强化对子公司或分公司的财务监督，提高资金使用效益，加强财务风险控制，完善法人治理结构，提高会计信息质量，保证国有资产保值增值等[16~19]。然而，还有一部分学者（邓春华，2000；于曾彪，2004）认为在目前的会计框架下中国的财务委派制不合逻辑、“徒有虚名”、“爹不疼，娘不爱”，正处于前所未有的“尴尬境地”[20~21]。究其原因，所有者的缺位，经营者的越权；财务委派总监职能与组织定位不明确；激励约束机制“不到位”导致委派的财务总监与子公司管理层之间的“合谋”（楼土明，2003；耿云江，2006；苏静，2006）是其主要原因[22~23]。为此，对财务委派人员进行正确的职能定位和组织定位，建立健全独立的委派管理制度和激烈约束机制。
四、结语
国内对财务控制的研究起步较晚，对中国企业内部财务控制的理论研究和实践规范还处于探索阶段，但许多理论研究和实践规范已经开始尝试将与财务控制有关的经济学、管理学、系统科学等理论融进财务控制的理论与实践。但是财务控制的研究仍然存在很多不足之处，包括：第一，在国内相关财务文献中，关于财务控制的内容少之又少，它们要么是内含在一般的财务管理之中，要么是隐藏在广义的内部控制之中，缺少它应有的相对独立性，而实践中的财务决策、执行过程及其结果的失控强烈要求理论层面上独立而先进的财务控制研究。第二，国内学者在财务控制方面的研究存在重“技术操作”层面的研究而轻控制制度建设的研究，且在制度建设的研究上国内学者又存在各自为政、就事论事的倾向，无法与公司的整体战略、治理结构弥合。第三，财务控制的理论研究和实践的创新思维不够强烈，仍然存在较多地对西方财务控制理论的简单模仿，缺少原创性成果，西方经验的本土化和财务管理控制的企业个性化任重道远。
参考文献：
[1] 李越冬.内部审计职能研究:国内外文献综述[J].审计研究，2010，(3):42-26.
[2] 张杰民.现代审计与内部控制[J].财会月刊，1992，(9):19-22.
[3] 贺颖奇，陈佳俊.当代国际内部审计的变化与中国内部审计的发展机会[J].审计研究，2006，(4):87-90.
[4] 何玉.职务舞弊与内部控制、内部审计――兼评法国兴业银行职务舞弊案例[J].审计研究，2009，(2):91-96.
[5] 程新生，孙利军，耿雯.企业内部审计制度改进了财务控制效果吗?――来自中国上市公司的证据[J].当代财经,2007，(2):118-122.
[6] 徐哲，潘志芳.内部审计与企业内部控制环境建设[J].财会通讯:学术版，2008，(1):55-59.
[7] 时现，毛勇，易仁萍.国内外企业内部审计发展状况之比较――基于调查问卷分析[J].审计研究，2008，(6):23-26.
[8] 于增彪，袁光华，刘桂英，邢如其.关于集团公司预算管理系统的框架研究[J].会计研究，2004，(8):22-29.
[9] 佟成生，潘飞，吴俊.企业预算管理的功能:决策，抑或控制[J].会计研究，2011，(5):45-49.
[10] 于增彪.全面预算管理:从概念说起[J].财务与会计,2007，(1):56-57.
[11] 罗晓文，朱莲美.论全面预算和内部控制的关系[J]财会月刊:会计，2006，(8):8-9.
[12] 朱元午.浅谈财务控制之主线[J].财务与会计,2003，(11):11-12.
[13] 张川，沈红波，高新梓.内部控制的有效性、审计师评价与企业绩效[J].审计研究,2009，(6):79-85.
[14] 杨有红.整合预算和内控 改进企业预算管理系统[J].财务与会计，2010，(9):11-13.
[15] 耿云江.企业集团财务总监委派制反思[G]//中国会计学会财务成本分会2006年会暨第19次理论研讨会论文集(下)，2006:461-463.
[16] 高言.关于会计人员委派制试点情况的调查[J].财会通讯，1998，(3):15-18.
[17] 邵进兴.关于“会计委派制”的若干问题[J].会计研究，1999，(9):8-12.
[18] 叶新刚，赵玮.试论会计委派制的可行性[J].经济评论，2000，(3):113-118.
[19] 何力民.委派财务总监加强财务监督――广钢集团委派财务总监的实践和思考[J].冶金财会，2003，(12):4-8.
[20] 邓春华.“会计委派制”的四个悖论及应采取的对策[J].数量经济技术经济研究，2000，(9):54-56.
[21] 于曾彪.委派制不符合逻辑[J].新理财，2004，(6):1.
关键词：内部控制审计；财务报表审计；整合审计
一、财务报表审计与内部控制审计整合的必要性和可行性分析
无论从企业基于成本效益原则的角度还是从推进风险导向审计的理念出发，我国已经具备了将二者进行整合审计的必要性和可行性，这种整合审计更有助于降低审计风险、提高审计质量。
（一）财务报表审计与内部控制审计整合的必要性
1.降低审计成本，节约相关费用
从审计费用的角度考虑，在进行内部控制审计时，由于其作为一种新兴的审计业务，审计技术和相关理论等不够成熟，所以执行的成本较高。相比较而言，财务报表审计在理论和实践上已发展的比较成熟，审计成本较为固定。因此，该背景下，将两者进行整合审计可以使审计人员更加合理的分配审计资源，进而降低被审计单位的成本和费用。
2.避免被审计单位重复提供证据
由于财务报表审计和内部控制审计在审计程序实施过程中有很大程度上的一致性，若由同一家会计师事务所将两者进行整合审计，就可以避免被审计单位被重复取证，大大减少了被审计单位为配合审计工作而增加的工作量。
3.两种审计要求时间上的一致性
根据我国目前的法律要求，企业的财务报表审计和内部控制审计要在同一时期完成并公布，若被审计单位聘请不同的会计师事务所执行审计，则无论从审计时间的法定要求和成本以及工作的协调性来考虑都是不可取的，而整合审计相比较而言则更加具有实施的基础。
（二）财务报表审计与内部控制审计整合的可行性
1.业务的性质和类型相同
根据我国现行的法律法规，注册会计师的业务类型包括两类：鉴证业务和其他相关服务。而鉴证业务又可以划分为直接报告业务和基于责任方认定的业务。众所周知，财务报表审计和内部控制审计均属于基于责任方认定的，合理保证的审计业务，这是两者可以进行整合的基础之一。
2.两种审计的工作成果可相互利用，降低审计风险
由于财务报表审计和内部控制审计在工作内容上有很多相近的地方，因此，通过相互利用这两者审计业务的有关成果，能够更有效的增加整合的可行性，提高审计质量和效果。例如，在整合审计中，注册会计师可以从财务报表审计中发现的一些企业内部控制的缺陷，以便为内部控制审计提供有关线索。而在财务报表审计中，注册会计师可以通过有关内部控制审计中对控制缺陷的相关结论评估相应的错报风险。
3.两者都体现了自上而下的风险导向审计方法
风险导向审计是现代财务报表审计的主要方法，在风险导向审计中，审计人员以风险评估识别为起点，通过自上而下的审计模式，以达到提高审计质量、降低审计风险的目标。在进行财务报表审计时，通过评估企业的重大错报风险后，将工作的重心从被审计单位层面的控制逐渐转移到相关交易、重大账户及列报中来。而进行内部控制审计时，注册会计师也应采取自上而下的审计模式，以识别被审计单位整体风险为起点。这种审计方法能有效地把握高风险领域，更加合理分配审计的资源。
二、我国企业内部控制审计和财务报表整合审计存在的问题
（一）我国内部控制与财务报表进行整合审计的相关理论不足
与西方国家相比，我国的内部控制审计准则较晚，内部控制审计尚处于初级的探索阶段。在出台的有关《企业内部控制审计规范》中，尽管提出了整合审计的概念，鼓励整合审计，但对于有关整合审计的指南和操作规范，国内并没有相关标准。且国内学者对于研究整合审计的文献较少，特别是缺乏实证研究和审计业务方面的意见。
（二）实施审计的成本较高，导致企业参与审计积极性不高
目前，我国企业的内部控制审计和财务报表审计的费用呈逐年上升趋势，企业作为一种盈利组织，必然会考虑成本效益原则。若公司不能从出具规范的内部控制审计报告和财务报告中获得足够的收益以弥补付出的成本，则企业进行整合审计的动力就不高，甚至可能只进行财务报表的审计而不聘请会计师事务所进行内部控制审计，或者进行内部控制审核降低业务的保证程度以减少付费。
（三）会计师事务所整合审计的质量控制有待完善，执业人员的能力还有待提高
当前，由于我国开始内部控制审计的时间较短，多数会计师事务所仍然处于探索期，注册会计师们大多缺乏对财务报表审计和内部控制审计进行整合审计的实务经验，从而导致了当前整合审计的效率不高，并且我国大部分会计师事务所也没有建立起有关整合审计的质量控制体系，多数审计人员在有关内部控制的业务上，明显缺乏经验，进而导致整合审计报告不具有说服力。
三、完善我国企业内部控制审计和财务报表整合审计的建议
（一）完善和充实有关整合审计的理论
整合审计是未来审计工作的必然趋势，要不断推广和加强整合审计在我国的应用，完善和充实有关整合审计方面的理论，以便为我国审计人员今后开展整合审计业务时提供理论指导和切实可行的建议。同时，我们要积极借鉴发达国家的成功经验，加强有关整合审计的立法工作，制定一套操作规范的，内容详实的整合审计执业准则。
（二）加强整合审计工作的宣传与引导
解决审计成本过高的对策就是将内部控制审计与财务报表审计进行整合，通过突出重点，提高成本投入的效益。政府在这个过程中，应加强整合审计的宣传，通过多渠道、多方位等形式，提高企业管理层对整合审计的认识与积极性，使得整合审计更好的促进企业的可持续发展。
（三）强化会计师事务所整合审计的质量控制体系和人才培养
会计师事务所要充分认识到整合审计前景广阔，因此应加大对整合审计流程、程序、执业质量控制等方面的研究，制定出一套成熟的整合审计的执业标准和质量控制体系。同时，事务所要重视注册会计师的实务操作能力，培养有潜力的从业人员，必要时还可以从外部引进有经验的审计人员，从而不断促进注册会计师行业的健康有序发展。（作者单位：重庆工商大学）
参考文献：
[1]董原，韩永杰.关于企业内部控制审计与财务报表审计的对比及整合分析.财经界，2012，（14）.
[2]杨凤，王宗萍，黄保华.关于整合审计实施思路的几点思考.会计之友，2012，（36）：54-55.
[3]李娜.传统风险导向审计与现代风险导向审计的比较分析.金卡工程，2009，（2）.
[4]魏清.内部控制与财务报表整合审计策略要点分析.中国经贸，2014，（24）.
[5]徐泽.上市公司内部控制审计报告研究.中国海洋大学，2012.
【论文摘要】我国的内审制度从1983年建立起与国家审计一样，经历过初期的“边组建、边工作”、“抓重点、打基础”，进而到“积极发展，稳步提高”和“加强、改进、发展、提高”的几个发展阶段。在新时期下，内部审计已经由一种零散的组织活动向一种社会职业发展趋势。文章提出四种对策以适应这种发晨趋势：更新观念、法制建设、理论研究、提高素质。
现阶段，我国企业正处于高速发展时期，内部审计在企业经营管理中的作用不可忽视。2003年7月美国coso委员会颁布了企业风险管理框架的讨论稿。这意味着传统内部审计的角色将发生根本性的转换，而借鉴了风险导向的内部审计职业化将在企业的公司治理、内部控制方面发挥更重要的作用。
一、内部审计职业化的必然性
二十世纪四十年代以前，内部审计只是一些相互之间缺乏联系和交流，在组织内部独自进行的审查和评价活动。1941年，有人把它称为内部审计的奠基年，该年在美国成立的内部审计师协会使内部审计成为一种社会职业。发展至今，西方内部审计已成为一种成熟的社会职业，内部审计基本上实现了规范化，从事内部审计工作需要具备多方面的，特定的知识和技能，已经推行注册内部审计师考试（cia资格考试）和授证制度，全球己有40多个国家和地区参加了这项考试。考试内容包括4个部分：内部审计程序、内部审计技术、管理控制和信息技术、审计环境。同时，内部审计已从一种单纯的实践活动上升为一种理论体系，完成了由“术”到“学的转变。实践证明，参加cia资格考试，有利于促进我国内审人员专业知识和技能的提高，使已经达到国际水平的专业人才显现出来，向国际同行证明我们的实力；有利于加快我国内部审计工作与国际惯例接轨的进程，进一步提高我国内部审计的国际地位。但随着cia考试工作的拓展，取得cia资格的人数将不断增加，解决我国cia的注册和执业问题已迫在眉睫。根据中国内部审计学会和iia签订的cia协议，我们应该尽快制定cia的注册办法以解决好cia的法津地位、执业、管理以及后续教育等问题。注册办法尚未出台，表明我们还有职责没有完成。
二、强化内部审计职业化的措施
1、更新观念
职业化是企业内部审计发展的必然趋势，不是可搞可不搞，而是必须要搞，作为内部审计机构和人员，要不断创新，按企业管理层的意图，紧紧围绕企业的生产经营活动，积极行使审计职能，努力实现从监督导向型内审向服务导向型内审的转变，为领导出谋划策，当好参谋助手。同时要加强对内部审计的主导和对社会审计执业质量的监督，逐步形成社会审计监督企业、审计机关监督社会审计的监督链，最大限度地发挥社会审计的作用，审计机关才能集中企业审计的力量，确保“突出重点”。
2、法制建设
作为构成审计体系的三类审计组织机构，国家审计有《审计法》作为法律依据，民间审计以《注册会计师法》作为法律依据，而在我国，内部审计却缺乏高级的法律规范来指导规范内部审计工作，只有审计署的《审计署关于内部审计工作的规定》一项部门法规。当前，伴随轰轰烈烈的“审计风暴”，国家审计受到前所未有的重视，民众将其视为反腐倡廉的利器，而民间审计的建设成绩也是有目共睹的。我国有必要制定专门的《内部审计法》，从法律上确立内部审计的独立地位，而由内部审计师协会制定并颁布《内部审计准则》，从实务上具体指导内部审计工作，推进内部审计职业化进程。
3、理论研究
为加强对内部审计学术活动的组织，审计学会要在政府的支持下，多在全国各地建立了学会的分会。这些分会的建立，不仅有利于学术活动的组织与开展，也为内部审计师协会成立后奠定了组织的基础。此外，为了提供一个学术探讨的阵地，中国内部审计学会要多创办一些刊物，宣传内部审计工作，探讨内部审计理论。比如在2000年，为了适应学会改建为协会的要求，正式出版了完全属于自己的学术及实务刊物《中国内部审计》，从而在宣传与探讨内部审计理论方面上了一个新台阶。
4、提高素质
随着内部审计职业化的发展，原来旧的审计方法显然不满足要求，应力求在审计方法上 断创新。与此相应，要求内部审计人员必须具备多种专业和综合知识及经济管理、综合分析、研究解决问题的能力。为此，企业必须加强审计人员的审计技能培养，把他们培养成具有商业、技术、人力风险控制等多方面知识的人才，使他们知道何处查找评估风险的技术依靠，同时能理解相关控制目标和能辨别测试控制、评估测试并做出适当建议。审计人员还能理解和使用审计系统，并被包括进评估实施管理有效性和系统使用者的角色中去，即他们既是系统审计者，又是使用者。
总之，内部审计的发展，最重要的标志就是内部审计职业化的发展。一定要深刻认识面临的形势和肩负的责任，进一步解放思想，振奋精神，开拓创新，扎实工作，着力于全面依法履行审计职能，着力于促进内审事业的新发展。
【参考文献】
[1] 张益明：知识经济与审计创新[j]．上海审计，2001（4）.
[2] 齐兴利、剧杰、袁新：从内部审计的历史演变透视现代内部审计发展态势[j]．广东审计，2003（1）.
10名代表进行了大会交流，交流的代表和其论文主要有：张锋的《国家治理视角下对预算执行绩效审计的几点思考》、李丽的《浅谈社会主义审计核心价值观构建路径》、杨积平的《浅谈中国特色社会主义审计制度的路径选择与创新》、杨娟的《浅谈政府绩效审计中存在的问题及其对策》、马庆国的《树立正确的核心价值观，做称职青年审计干部》、李静的《政府投资建设项目跟踪审计的实践及发展对策》、朱理平的《审计项目审理制度及其完善措施》、刘昕玫的《运用绩效审计方法提升经济责任审计工作水平》、常小海的《推进财政专项资金绩效审计刻不容缓》、车路的《谈谈审计队伍职业道德建设的对策》。研讨的内容包括：对国家审计制度的发展展开思考、探讨审计人员的核心价值观、从行业角度探讨审计及审计质量如何改进、探讨审计与和谐社会建设、探讨绩效审计、经济责任审计和审计信息化建设等等。
冯均科、白建东两位教授在每位代表发言之后，对每篇论文的选题立意、内容布局、研究方法和不足之处进行了点评。指出这些论文的特点主要是：第一，选题立意上有现实意义，多数切中了当今国家审计的热点、重点和难点，体现了一定的专业性和立意的鲜明性，对扩展审计实践工作技术手段、更新审计方法、政务公开和阳光政府的建设都有直接的推动作用和参考价值；第二，内容布局上这些论文基本都是按照提出问题、分析问题和解决问题的逻辑顺序，符合逻辑研究的一般规律。作者都是来自审计一线的审计人员，提出的问题是从实际出发，对现状的分析比较到位，能切中实际，有独到之处，内容上能够以小见大，落到实处。提出的解决措施能够综合运用多种方法，比较有新意；第三，在研究方法上，这些文章行文清晰、数据资料充实、对策合理，体现出研究者认真的态度和严谨的文风；第四，获奖的优秀论文语言简洁、图文并茂、说理透彻、条理清晰，文采很好，体现出陕西省青年审计人的良好的文字水平。同时，两位教授针对每篇论文的缺陷和不足也细致地提出了改进意见，如：论文理论深度普遍有待挖掘，论文认识分析问题的高度、深度不足，不仅要解决“点”的问题，更应解决“面”的问题，使研究的价值更大化，论文在格式、内容和方法上还要进一步规范等等。
特约审计员吴晓风和李云鹏做了即席发言。他们对青年审计论坛给予高度评价，发言说：这些论文折射出陕西青年审计工作者对审计事业的热爱和他们的敬业精神、进取心和探索精神，以及对审计实践的敏锐观察和深刻总结，体现了青年审计人的“爱国情、民族心、报国志”。青年审计人员要进一步深入研究理论、大胆探索实践。并希望青年审计论坛作为一个发现青年人才的平台，为提高审计质量、推动我省经济发展发挥更好的作用。
张海成副厅长在讲话中首先总结了本次论坛的特点，一是征文范围广。本次论坛突出了审计机关成立30周年的主题，研究内容不仅限于审计实务，也包括审计精神和工作感受；二是参与热情高。各市县审计局积极发动组织人员参加，有的市属县区局全部参加，有的同志参加了多届，给予论坛极大支持；三是研究内容深。论文涉及领域广泛，宏观性、前瞻性、战略性较强，具有一定的研究水准；四是联系实际紧。论文紧密联系审计实务和自身工作，涉及保障房审计、审计质量控制、审计信息化、审计沟通交流等多个方面，提出了真知灼见，有很强的实用性和可操作性；五是组织形式活。本次论坛除延续以前的大会发言、专家点评的形式外，还对获奖的论文及因受奖项限制没获奖但质量也不错的论文进行整理汇编，有利于大家相互学习、借鉴和提高，论坛达到了预期目的。随后，他对全省青年审计人员提出了五点意见。
