跟踪审计工作究竟应该选择在建设工程实施的哪个阶段开始介入?是投资决策阶段介入，还是设计、招投标阶段介入?是在施工开始介入，还是施工完毕竣工决算前审计?相关法规没有明确规定。实践中现行跟踪审计多是在工程施工开始后介入。而不对前期决策实施审计，这样一来，工程建设前期的可行性研究、初步设计就无法有效控制，跟踪审计效果必然会受到影响;同时，由于投资项目审计是一个连续的过程，评价实际完成指标是否适当必须与前期决策指标进行比较，而此时就需要延伸考虑前期决策的估算指标是否准确，如此延伸必然会给审计人员带来审计风险。
二、风险导向审计理念的引入
现行制度基础导向的政府投资项目跟踪审计模式下，审计人员的出发点是了解与建设项目相关的内部控制制度，若内部控制存在并得到执行，则进行内部控制测试，测试结果决定了要实施的检查、盘点等审计程序的性质、时间和范围，决定了要收集审计证据的多少。此种以判断内部控制优劣来决定收集审计证据数量的审计模式，对于一个理想的不存在外部环境影响、管理层正直诚信的建设项目可以提高审计效率，保证审计质量，而建设项目的现状并非完全如此，工程建设领域面临着巨大的外部压力，管理层凌驾于内部控制之上，串通舞弊情况时有发生，尤其是关系国计民生的福利工程，社会公众关注度极高，仅通过评价内部控制来实施审计工作，必将面临巨大的审计风险。粤海铁路工程建设项目就是管理层串通舞弊、套取国有资产的典型案例，如果只关注被项目管理层精心设计好的内部控制，仅依靠评价内控制度来找问题根本无济于事。因此，对政府投资项目必须转换审计模式，贯彻风险导向审计理念，用质疑的思维方式，以“风险评估—风险识别—风险应对”为主线组织实施审计工作，在确定可接受的综合审计风险的前提下，首先从建设项目所处的外部环境及项目自身特点来评估重大错报风险，进而确定审计工作可以接受的剩余风险。政府投资项目跟踪审计采用风险导向审计理念对于解决上述困境大有裨益。风险导向理念要求审计人员以风险评估为审计起点，实施风险评估要贯穿于整个审计过程，而不是直接实施检查、询问等审计程序。通过了解建设项目及其环境，获取识别评估所需的信息，识别可能存在的重大错报风险，并区分可能是由于错误导致的还是由于舞弊导致的重大错报风险，针对舞弊导致的不同层面的重大错报风险(项目整体层面、业务流程层面)采取不同的应对措施。这种以风险导向为主线的审计思路可以及时发现建设项目中可能存在的舞弊风险，最大限度地满足社会公众对审计工作的期望，有效控制审计风险，保证审计的效果。风险导向理念下的审计，可以对列入审计计划的建设项目根据初步评估的重大错报风险进行排序，按风险因素而非主观臆断来科学决定重点审计项目，制定审计计划。在审前针对具体项目制定审计方案时，根据风险评估的结论来确定重点审计领域和关键环节，以此来决定审计人员的分派、审计时间的分配。通过对建设项目的重大错报风险分析，确定审计风险最早发生环节，确定跟踪审计介入时间，根据评估得出的风险大小来决定审计人员需要介入建设项目不同环节的程度、次数，对那些管理机制完善、内部控制较好、投资规模较小的建设项目，可以根据建设项目的特点及进展情况，选择重点环节实施跟踪审计;对那些投资规模大、建设周期长的项目，可根据项目特点和审计力量，采取一年一至两次的定期审查式跟踪。
三、风险导向理念在政府投资项目跟踪审计中的具体运用
一、施工企业风险导向内部审计的涵义及特点
(一)风险导向内部审计的涵义 风险导向内部审计是指内审人员在审计过程中以企业风险分析评估为导向，根据量化的分析水平排定审计项目优先次序，依据风险确定审计范围与重点，对企业的风险管理、内部控制和治理程序进行评价。进而提出建设性意见和建议，协助企业管理风险，实现企业价值增值的独立、客观的签证和咨询活动。风险导向内部审计与现代风险导向独立审计所关注的风险性质不同。现代风险导向独立审计仅仅是从审计角度出发，强调的是与审计主体有关的风险；而风险导向内部审计所关注的是企业在生产经营和日常管理过程中所面临的各种风险。与现代风险导向独立审计相比，内部审计关注风险的范围更加宽泛，并且与企业的目标、战略、经营等紧密关联。从90年代后半期开始，西方学者开始致力于研究风险导向内部审计的新范式并提出了许多新的观点。从二十世纪90年代末开始，企业内部审计进人了风险导向阶段。2005年，我国内部审计协会了第三批《内部审计具体准则第16号――风险管理审计》，将风险管理审计纳入内部审计准则体系中，标志着我国以风险导向内部审计为基础，顺应国际大趋势的我国内部审计准则体系的确立，但我国风险导向内部审计实际应用仍不多，尚处于初步探索阶段。
(二)风险导向内部审计的特点 一是施工生产协作关系复杂，风险导向内部审计协调难度大，建筑施工涉及面广，协作关系多。在企业内部，要在不同时期、不同地点和不同产品上组织多工种综合作业；在企业外部，要同建设单位、设计单位、监理单位、地方单位等协作配合，面临关系较为复杂。内部审计部门发现企业内、外部风险时，面临协调难度大的问题，包括对外部单位协调难度大，对内部各经营管理部门协调难度大。二是施工生产管理层次及其组织结构不易保持固定的形式，风险导向内部审计内容、程序和方法更新快。施工企业的生产管理层次和组织结构需要根据工程对象的规模、性质、地理位置不同而进行相应的设置，在施工的不同阶段根据具体情况还要作出相应的变化和调整。风险导向内部审计对象涉及到企业风险管理框架，由于施工生产管理层次及其组织结构不易保持固定的形式，企业风险管理框架也会不断变化，因而内部审计也要不断更新审计内容、程序和方法。三是施工企业产品具有非重复性、单件性的特点，风险导向内部审计不可控环节多，审计侧重点变动快。建筑产品由于种类繁多，功能和要求各异，不可能进行批量生产，每一件产品都必须根据用户要求，进行单独的设计和施工，即使采用标准设计，也会因为地质、气候以及各种社会经济环境的不同，需要对基础、材料、施工组织、施工方法做修改，从而带来一系列单件性生产的特点。因而在对这种单件性、非重复性生产施工项目进行风险导向内部审计时，要注意生产经营可控环节的风险内部控制，审计侧重点要根据项目施工的特点来确定，审计方案、审计方法都要因项目而异。
二、施工企业风险导向内部审计的实施过程
(一)内部审计计划阶段 运用风险导向方法确定审计的重点和范围，在风险导向内部审计模式下，企业内部审计工作从其第一步就应该关注各种风险，并将风险的识别与评估贯穿与内部审计工作的各环节中。施工企业开展风险导向内部审计，很重要的一步是对工程项目进行风险评估，以风险大小作为选择审计对象的基础，并制定年度内部审计计划。年度内部审计计划主要包括确定可供审计项目与风险因素、工程项目风险评估、确定审计工程项目的审计次序、编制工程项目审计计划等四个阶段。在年度计划的制定和项目计划编制中，以工程项目风险对企业经营活动影响程度的大小确定审计工作的重点，对高风险工程项目和重要工程项目优先安排审计资源。
(二)内部审计实施阶段 施工企业内部审计主要是围绕各个工程项目展开，按项目实施过程将工程项目分为项目施工准备阶段、项目施工阶段、竣工交付决算等三个阶段。施工准备阶段。在获取招标信息时，重点审查中间人、人等可靠性，社会公开招标信息来源的真实性、项目的确定性、竞争对手的数量及强弱态势。在项目投标报价时，审查项目业主资信好坏，业主资金到位情况、项目相关信息的充分性，分析政治、经济、自然、社会风险性，审查决策的科学性、合理性、报价方法的不当性。在签订施工合同之前，审查合同内容，重点审查强制性条款、合同表达不清楚、条款遗漏等。在办理开工手续时，业主自行办理开工手续的，审查办理周期是否过长；施工企业协助办理开工手续的，审查业主强制分担费用的风险。对审计发现的问题，采取与企业管理层及时沟通、现场纠正、提出审计建议等方式，促使企业管理层进一步提高风险意识，加强风险教育，规范运作，严格管理。项目施工阶段。在合同管理方面，审查劳务分包商选择恰当性、外部条件考虑的周全性、合同条款遗漏、合同表达的错误等；在质量管理方面，审查施工设计的安全性、缺陷性、施工方案的合理性、规范、标准选择的适当性、施工准备、新技术论证的充分性。在进度管理方面，审查进度计划的到位、材料进场的及时性、施工人的组织、施工工艺的熟练程度、工序衔接合理性等。在成本管理方面，审查工期超过合同规定的业主索赔、材料浪费、金融风险等。在安全管理方面，审查是否出现人身伤亡事故、结构出现质量隐患、设备出现安全问题等。通过审查，提出在施工过程中增加风险控制功能的意见，拟订分级预警方案，提出完善内控平台建设的建议，不断提高控制风险能力。竣工交付决算。在资金回收时，审查是否存在变更款项回收困难、工程款拖欠、索赔困难等风险。在保修期限内，审查业主承诺的奖励是否有保证、业主的使用责任、施工中存在的失误等，提出相关的管理建议，增强风险意识，提高防范风险的能力。
(三)内部审计评价阶段 以促进工程项目改善控制缺陷为主要目标，促使企业不断完善其内部控制流程。在评价阶段，对施工企业面临及潜在的风险归类，鉴定其风险性质，并加以判断，估计风险发生的概率和损失程度，预测风险发生的后果和损失额。通过审查评估，确定可接受审计风险，并量化固有风险。可接受风险主要根据审计项目对整个施工企业的重要程度及高级管理层的要求来确定。内部审计部门还应针对风险整合、风险完善和风险管理方案提出审计建议，寻找可行性方案，并根据已识别风险及其风险分析，评价所采取应对风险措施的有效性。针对业务部门中存在的共性问题，与业务管理部门共同分析问题成因，找出漏洞，促进工程项目改善控制缺陷，规范业务操作流程，加强关键业务环节的管理和控制，杜绝风险隐患。
三、施工企业风险导向内部审计中应关注的问题
(一)风险导向内部审计不能抛开账项基础审计和制度基础审计 风险导向内部审计要求，不仅要了解行业风险、相关法律、外部环境等，还要了解经营情况、财务状况等内部情况，对风险因素要进行全丽的考虑。针对我国当前施工企业发展实际，风险导向内部审计的推行并不能抛开账项基础审计和制度基础审计，因为账项和制度基础审计仍然在企业查错纠弊、实现经营目标过程中发挥着重要作用。施工企业应针对实际经营情况。将三种审计模式结合使用。在施工企业内部审计中，既不能缺乏风险导向的审计意识，又不能因风险导向内部审计优于账项基础内部审计、制度基础内部审计，而认为内部审计应排斥账项基础审计、制度基础内部审计，单纯崇尚风险导向内部审计。
(二)风险导向内部审计要做好各部门的相互协调工作 风险导向内部审计本身是一项系统工程，要求施工企业从上至下全体员工都能充分意识到防控风险的理念，尤其是企业管理层各部门要做好相互配合、相互协调工作，才能使风险导向内部审计真正实现为企业价值增值。从施工企业风险导向内部审计特点和实施中我们不难看出，风险导向审计涉及到施工企业各个生产经营环节，包括投标报价、物资采购、合同管理、财务管理、工程施工技术、安全、质量等多个部门，这就要求内审部门具有很强的协调能力，在发现问题后能上行下达，充分与领导和各管理部门沟通，督促其自觉防控企业风险。
[摘要]风险管理旨在为组织目标的实现提供合理保证，包括三个阶段：风险识别、风险评估与风险应对。风险管理部门和内部审计人员应重点关注组织所面临的各种风险是否得到充分适当的确认，并在风险管理中注意提高风险意识、建立完善的风险控制机构体系。建筑工程项目是建筑施工企业利润的主要来源，也是建筑施工企业的风险源，内部审计应从工程项目入手参与风险管理。
【关键词】建筑施工；内部审计；风险审计；风险管理
风险管理是对影响组织目标实现的各种不确定性事件进行识别与评估，并采取应对措施将其影响控制在可接受范围内的过程。风险管理旨在为组织目标的实现提供合理保证，包括三个阶段：风险识别、风险评估与风险应对。内部审计人员应重点关注组织所面临的各种风险是否得到充分适当的确认，并采取必要的措施参与风险管理。大家都知道，工程项目是建筑施工企业利润的主要来源，也是建筑施工企业的风险源，内部审计应从工程项目人手参与风险管理。
一、在风险识别中参与风险管理
风险识别包括三个方面内容：一是组织有哪些风险应当加以考虑或重点关注；二是引发这些风险的主要因素有哪些；三是描述这些风险产生的严重后果。经过识别，工程项目应考虑或重点关注的风险如下：
1．工期风险。产生的主要因素有：由于业主开工手续不全而影响工程项目正常开工；由于业主分包出去的基础挖土等工程迟迟不能完工，影响我方工程的正常进行；由于工程本身属于边设计边施工工程，且设计图纸不齐，造成我方施工总体组织设计无法及时全面地完成，也影响我方工程的正常进行；因业主原因工程延期施工，但业主故意刁难，不认可我方出具的延期报告，仍要以合同开工日期为实际开工日期。这些因素引发的风险主要是，如果确认为工期拖延，可能要按合同规定支付一定比例的违约金。有的合同规定，每拖延一天按合同造价的万分之三或万分之五承担违约金；有的合同规定了每拖延一天的处罚金额。如果一个工程造价为1000万元人民币，按拖延一天承担万分之三违约金来计算，每拖延一天将承担3000元人民币的违约金，更何况现在的工程项目一般都在1000万元以上，可见工期拖延造成的损失是相当大的。
2．收款风险。产生的主要因素有：有的业主虽然为政府部门，由财政拨款，但拨款手续复杂，需要逐级上报，一笔款往往一个月也到不了施工单位账上，工程竣工后往往形成长期拖欠，虽然形成呆坏账的可能性小，但企业需为此支付高额利息，减少了企业利润；有的业主资金来源为自筹资金，而为该项目所准备的资金不足，大部分要靠贷款来支付工程款，但贷款手续复杂，需要一个过程，一旦贷不到款，则形成长期拖欠，甚至成为呆坏账，造成企业损失；有的业主采取的是“钓鱼策略”，工程刚开始时工程款支付得很好，双方配合得也很好，待工程竣工交付使用后就变脸了，提出各种理由，拒绝支付剩余的工程款，有的倒打一耙，将施工企业告上法庭，提出质量、工期等方面的各种子虚乌有的问题，有可能造成呆坏账。这些因素所引发的风险如下：一是长期拖欠，导致企业垫付高额利息，降低利润；二是故意拖欠，当企业倒闭或经法院判决后，工程款不能全部收回，造成呆坏账；三是用价高质次的物资来抵偿工程款，给企业造成损失。
3．结算风险。产生的主要因素有：有的业主在承担工程之初，便提出降低取费级别要求，比如从甲级降到乙级，甚至丙级，从而降低了结算价格；有的业主虽然答应按原级别取费，但在结算造价时提出让利要求，将总造价降低；有的业主在工程施工过程中拒绝承认相应的变更签证。这些因素引发的风险有：工程项目付出的成本不能在结算中得到补偿，降低了项目利润，甚至造成亏损。
4．成本风险。产生的主要因素有：从客观上看，物价上涨导致人工费、材料费价格上涨，高于合同价或投标价；从主观上看，一是在工程投标或签订合同时未考虑到物价上涨因素或低估了物价上涨因素，二是采购了质次价高的材料，需要工程返工。这些因素所产生的风险为，实际成本高于预算成本，形成工程亏损。
要在风险识别中参与风险管理，应做到以下几点：一是及时获取与工程项目有关的各种信息，包括投标报价书，施工合同及其补充协议，监理开具的开工令或我方提供的开工报告，月度工程量报告，付款申请报告，材料价格询价报告，我方出具的签证，是否已由监理、业主认可等所有与该项目有关的信息。二是研究上述各种信息，与项目部及时沟通，探讨可能存在的风险因素。一要注意投标报价书上是否存在漏项或套错项，将预算价格与市场价格进行对比，如果存在潜亏因素，要及时探讨相应措施。二要探讨工期风险是否可以规避。三要注意收款策略，尽量多收取工程进度款。四要注意收集业主驻工地代表的职权范围、监理与业主的职权等书面文件。
二、在风险评估中参与风险管理
风险评估应由企业相应管理部门来执行，审计人员应实施必要的审计程序，对其所采用的风险评估方法进行审查。应当采用的评估方法一般有定性和定量两种。目前应用较多的还是定性方法，今后应加强定量评估。内部审计人员应关注两个要素：一是风险发生的可能性；二是风险对组织目标的实现产生影响的严重程度，或是否经常发生。企业和项目部提供的工程项目风险评估如下：
内部审计人员在工程项目风险评估中参与风险管理应做到以下两点：一是要结合专业知识，做出各种风险可能性、严重性和经常性的判断；二是要及时提供对风险评估的再评估报告，提出意见和建议。
三、在风险应对中参与风险管理
针对上述风险，企业相应管理部门须提出相应的应对措施。审计人员的职责是评价这些应对措施的适当性、有效性。应对措施主要包括4个方面：回避、接受、降低和分担。企业相应管理部门所做的工程项目风险及具体措施如下：
内部审计人员在工程项目风险评估中参与风险管理应做到以下两点：一是根据所掌握的有关信息，对所提出的具体应对措施的适当性、有效性进行评估，出具风险测评报告，提出意见和建议。二是就如何有效克服工程项目目前存在的不利因素、降低潜在损失、扩大项目收益提出建议，形成工程项目风险对策报告。
四、内部审计人员参与风险管理应注意的问题
工程项目风险管理既有阶段性(与具体某个工程的工期有关)，又有长期性(风险因素将长期存在)，因此，内部审计人员参与工程项目风险管理还应注意以下问题：
1．风险意识要提高。风险意识是企业主动进行风险管理的关键，对工程项目而言，更是如此。风险虽然无法完全避免，但应被控制在最小范围内。审计人员的职责就是在识别、评估和应对风险中提供服务。因此，审计人员要有风险意识，时刻关注风险因素，更要提高风险意识，即要在审计实务中提高识别风险、应对风险的能力，并能适时提出规避风险的相应措施。
2．要实施内部控制制度健全性和符合性测试。实施工程项目风险管理审计是对项目内部控制制度执行情况进行的再监督，可以发现内部控制制度的不足之处，提出改进意见，修订和完善内部控制制度，消除风险点，将风险损失控制在最低限度。
3．要在日常工作当中时刻关注风险。一是在获得工程项目各种资料后，要仔细阅读，倾听项目部有关人员的介绍，发现疑点绝不放过，及时发现风险因素。二是在进行项目兑现或返还项目部成员保证金审计时，对所审计的项目要增加风险分析，通过多方了解和自身判断、仔细阅读截至审计日的全部电子财务账簿和其他资料，对项目是否存在收款风险、成本风险等进行必要的分析，提出相应的规避风险的措施。
4．要在项目过程审计中时刻关注风险。一是增设一个表格，即项目风险因素调查表，先由项目部成员自己来分析该项目所存在的风险，然后实施必要的审计程序，对项目是否存在收款风险、成本风险、结算风险等进行必要的分析，提出相应的规避风险的措施。二是多与项目经理、项目主任工程师、材料负责人等项目部成员研究，从中发现各种风险因素。三是过程审计时莫忘审阅电子账簿及其他项目管理资料，不能只听陪同审计人员的一面之词。重点是注意以下几个方面是否存在风险：劳力、设备和材料的取得；劳力和设备的生产率、不合格的材料、劳工纠纷、安全、物价上涨、项目部工作能力、工程变更情况及相关签证、工程质量、工期延误、分公司对项目的财务控制情况、工程结算情况等等。
5．要在年度审计时时刻关注风险。一是在以前年度审计表格的基础上增加调查问卷，尤其关注各类风险——漏计成本、冒点收入、诉讼风险、采购风险等等。二是在撰写审计通知书时，将可能存在的风险因素尽量想得全一些，以便在审计时做到有的放矢。三是多与被审计单位有关人员交谈，不能仅限于对财务账目的审计。
关键词：工程造价 审计 风险 防范措施
引言
工程造价审计工作从本质上来看就是一种对工程建设进行审查和监督的手段，从而实现建筑工程项目资产的合理分配，提高建筑工程建设的科学性。相关的工程项目在进行设计、决策、施工包括验收的过程中都不可避免的存在着一些审计风险。为了能够提高工程的质量和审计的效率，需要对审计风险进行一定程度上的防范和把控。如何能够最大程度上降低工程造价的审计风险，对已出现的审计风险进行解决和预防，已经成为工程造价相关审计人员所需要思考的重要问题。
1、工程造价审计风险内涵
工程造价审计是指由独立的审计机构和人员，依据现行的法律法规和相关技术经济指标及审计标准，运用审计技术对工程项目建设过程中涉及工程造价的活动以及与之相关联的各项工作进行审查、监督和评价的活动。工程造价审计的特点：工程造价审计作为审计业务的一部分，它与其他审计业务同样具有服务型、独立性和审计范围广泛性的特点，因为工程项目通常投资都比较大，同时涉及面广、周期长，与之先关的利益相关者较多，因为工程造价审计还具有下面几点特征：复杂的审计对象，工程项目的涉及面比较广，多样性的审计内容。
审计风险主要指的是审计人员对实质上误报的财务资料可能提供不适当意见的风险。也就是说审计风险指的是工程审计人员在工程审计的整个过程中使用了没有意识到的不恰当的审计程序和方法或者对审计事项进行了错误的估计和判断，导致做出了与事实不相符的审计结论，最终导致受到相关厉害关系人或者潜在的厉害关系人的指控，甚至是承担法律责任的可能性。由审计风险的定义我们可以知道审计风险是客观存在的，它是贯穿于审计过程的始终的，是审计人员非故意行为引起的，是可以采取有效的风险防范措施进行控制的。
2、工程造价审计风险种类
2.1 工程项目的复杂性和敏感性导致的审计风险
该风险的存在主要表现在以下几个方面：①工程项目比较敏感，受到全社会的关注，审计人员所受到的压力比较大；②工程项目具有较大规模的投资，在整个建设过程中存在比较多的变化，可变因素比较多；③工程项目造价审计过程中涉及的专业和范围比较广，专业判断的次数多，审计结论存在比较大的争议性和不确定性；④工程建设项目建设周期长、很难对材料价格和用工价格进行确定。上述的复杂并且敏感的审计业务特点导致审计风险的产生。
2.2 工程造价审计方法造成的审计风险
在工程造价审计过程中，造价审计大多是偏向于事后审计，主要是依靠送审资料。但是一些业主送审的资料存在不合法、不完整和不真实的情况，同时竣工图也不能将工程的实际情况进行全面、详细的体现出来，甚至还出现一些涉及到工程造价减少的设计变更不报审或者不签证的情况。上述现象的出现导致审计结果不仅不能够对工程实际造价进行体现，还会导致工程造价审计人员承担比较大的潜在风险。
2.3 内控制度不健全导致的审计风险
很多被审计的工程建设项目内控制度不健全，更有甚者根本不存在内控制度，即便有一些工程项目存在比较健全的内控制度，但是在实际工作中却没有按照制度执行。有一些是因为建设项目的环境和规模改变导致制度失效；有一些因为管理人员的不作为而失效；有一些因为施工单位与建设单位相互勾结而失效；还有一些根本就是为了应付检查而进行内控制度的建立，根本就没有按照制度执行。综上所述，工程管理的不规范最终大致造价审计风险的产生。
2.4 审计人员素质缺陷造成的审计风险
工程项目造价审计中一些审计单位尤其是一些基层审计单位，经常会出现专业人员缺乏和统一标准缺乏的情况，审计人员很难进行准确以及合理的判断，这些不专业的情况最终会导致审计风险的产生。此外，因为一些审计人员缺乏较高的职业道德，即使发现问题也是视而不见，最终也造成造价审计的产生。
3、工程造价审计风险防范措施
3.1 建设高素质工程造价审计人员队伍
在工程项目造价审计中，审计人员的专业素质与审计工作质量有直接的关系。为防范工程造价审计风险，建设高素质工程造价审计人员队伍需要从下面几个方面实现：①加强审计人员政治素养的提升，主要是通过加强政治理论学习对政治素养进行提高；②对审计人员的业务素质进行提高，主要方法加强对审计人员的人才选拔、对审计人员进行定期的培训以及做好对审计人员的绩效考核等；③对审计人员的道德素养进行提高，可以通过学习先进人物的光辉事迹和先进的思想进行道德素养的提升。
3.2 将风险意识贯穿于工程造价审计全过程
在进行工程造价审计的过程中，需要加强对内控制度和测试和风险评估，加强对审计项目计划、人员结构搭配、审计作业流程、审计结果和出发等方法的监督和管理。在进行工程造价审计的过程中，要强化审计风险意识，牢记审计风险防范和控制意识，将审计风险化解。
3.3 完善审计主体内部运行机制
审计主体内部运行机制的构建与应用，有利于实现各项工作的有效开展，对审计主体存在的一些不合理情况加以修正。此机制完善主要有两大要点：①现有审计制度完善，审计制度应适应我国不断发展、变化的外部环境，故而需对相关规章制度进行持续改进，以确保审计制度的科学性；②审计质量检查工作的开展，其是防范审计风险、保证审计质量的重要措施。
3.4 采用科学合理的审计方法
对于审计工作而言，加强审计规范性即为提高审计质量，因此采取采用科学合理的审计方法十分重要。
（1）采用以风险为导向的风险基础审计方法。此审计技术主要是以风险分析与控制为导向，以保障审计质量为前提，对实质性测试、符合性测试以及分析检查等进行统筹应用，通过各种审计证据实现对审计风险的有效控制。
（2）采用犹审计方法。当前工程量清单计价模式已经在我国得到广泛应用，自此工程造价审计已经不再是传统的事后结算审计，而是要求进行全过程、全方位的动态审计，以有效保证审计质量。
（3）采用综合性的审计方法。在实际工程造价审计过程中，应对各种审计方法进行灵活运用，严格执行审计程序，科学评价、估计被审计单位固有风险，并加强风险控制，有效保障审计项目质量。
4、结语
综上所述，工程造价审计风险是客观存在的，为规避和防范设计风险，必须积极发挥审计职能作用、把握审计工作方向、提升审计工作水平等方面扎实做好各项审计工作，并进一步加强沟通协调，加强业务学习与经验积累，不断提高审计工作质量，充分发挥审计的优质化服务作用，为企业持续健康发展提供审计保障。
关键词：建设项目；跟踪审计；审计内容；审计风险
中图分类号：F293.3 文献标识码：A 文章编号：1672-2442（2016）04-0057-04 DOI：10.19298/ki.1672-2442.201604057
1引言
建设项目全过程跟踪审计是审计机构根据国家相关的法律法规，对建设项目从投资立项到竣工交付使用的全过程实施的审查、监督和评价的方法。相对于传统的事后竣工结算审计，全过程跟踪审计不再局限于工程竣工后对工程竣工决算资料进行审计，而是体现在全方位、及时的全过程审计；传统的事后竣工结算审计对建设过程中隐蔽工程的质量问题及其他相关方面缺乏有效的监督，不能及时避免项目建设中资金的损失和资源的浪费，而全过程跟踪审计要求审计人员在施工现场工作，一旦发现质量问题能够及时改进，对工程质量控制起到“防微杜渐”的作用，并确保工程变更及签证的真实性、有效性。相对于事后审计，全过程跟踪审计可以从事前、事中、事后三个方面对建设项目进行全方面的监督。审计部门参与到整个建设过程中不仅可以促进相关法律法规的贯彻和实施，还有利于建设单位、设计单位、施工单位、监理单位加强内部管理，增强责任意识，提高工程建设的透明度。
2建设项目各阶段的跟踪审计重点
建设项目全过程跟踪审计贯穿建设项目的各阶段，而每一个阶段各有其审计重点。
2.1设计阶段跟踪审计重点
设计阶段的成果决定了建设项目的整体投资，是整个项目中关键的一个环节。2.1.1设计阶段常见问题在市场经济的大环境下，我国建筑行业发展迅速。政府主管部门对设计市场的管理仍存在不足，对设计方案经济性的考核没有一套完整的评价体系。现实中，违背工程建设程序的“边勘测、边设计、边施工”的“三边工程”仍然存在，由于业主没有充分认识到设计方案的经济性对投资影响的重要性，给予设计单位的设计时间不充足的现象普遍存在，致使设计单位为了赶时间出图而忽略了对设计方案本身的优化，从而给后期增加工程变更埋下隐患。现阶段，我国的设计费用收取一般与造价估算或者建筑面积相关，与设计方案的优劣、投资的节约度无关，设计单位为了追求经济效益也弱化了对设计方案的优化，降低了设计质量。2.1.2设计阶段投资控制措施对设计阶段投资控制，一是要进行设计招标，择优选取设计单位，提高工程设计质量；二是应择优实行限额设计，即在保证项目使用功能的前提下，优化设计方案，降低后期的工程造价，避免出现概算超估算的现象；三是加强对设计变更的管理，避免因设计错误、遗漏或使用功能设计不合理产生的工程变更；四是设计方案应尽量与施工工艺相结合，提高后期的施工进度，进而节约建设投资。
2.2招投标阶段跟踪审计
在工程量清单计价模式下，工程造价实行“量”、“价”分离，量的风险由业主承担，审计人员应重点审计工程量清单，在审查招标文件和图纸的过程中应核算工程量清单的编写是否完整，单项工程的描述是否正确，工程量是否出现少算、漏算的现象。若出现以上现象，应在标底答疑时做出相应的回应与调整。对于招标文件的审查，主要审查其招标范围、评标办法及程序是否符合国家法律法规的规定，文字表述是否准确、语言环境是否存在歧义，以及是否存在虚假招标行为。在审计投标文件的过程中，应重点审计商务标部分是否出现超高价或超低价，若出现这种现象，应分析其是否具有合理性，并要求投标单位现场答疑及承诺，若其中标，应将这些“超常价”写进合同。对于投标单位中出现的低报价文件，应重点审核投标人在投标过程中是否运用了不平衡报价——不平衡报价会导致“低价中标，高价结算”，不但会给业主造成损失，也会影响招投标工作的正常进行。在招投标阶段的审计除了审计招投标行为是否规范外，审计的职能还应延伸到合同的签订。合同的签订过程确立了发包人与承包人之间的权利与义务的关系，使该行为具有法律效益。合同也为工程施工阶段产生的索赔提供了法律依据，所以应重点审查合同条款是否完善。
2.3施工阶段跟踪审计
施工过程是将投资方案变成实体的过程，建设项目投资的主要资金输出也发生在施工阶段，所以做好施工阶段的审计工作至关重要。由于建设项目施工周期长，施工环境、施工工序繁琐等特点，在施工过程中，许多不可控因素的发生会导致施工工期变化、施工方案调整等情况的发生。审计人员需进入施工现场进行审计，不仅可以随时了解施工动态与进度，而且可以更加直接、明确的掌握项目的总体进展状况。在施工阶段应重点做好隐蔽工程及工程量变更的审计工作。2.3.1隐蔽工程的跟踪审计隐蔽工程包含基础工程、钢筋工程、管道工程等主体工程，占据了项目施工中相当重要的一部分。隐蔽工程的施工工序会被下一道施工工序覆盖，若隐蔽工程发生质量问题，工程的返工会给工程造成巨大的损失，所以应做好隐蔽工程的审计工作。审计人员应履行好审计职责，深入施工现场，做好隐蔽工程的施工记录，必要时需拍照并做好记录。在施工过程中应重点审查施工工序是否与设计图纸一致，施工质量是否符合标准要求。同时还应参与到材料采购、合同签订的过程中去。在隐蔽工程竣工验收阶段，应重点审计隐蔽签证的项目名称与签证内容是否准确，是否有业主单位、监理单位和施工单位的签字盖章。2.3.2工程量变更的跟踪审计在工程竣工结算过程中，最终结算价款与合同规定的价款之间的差异主要来自于工程量变更所产生费用，如果未做好工程变更的记录工作，会为后期的工程索赔带来纠纷。审计人员应做好工程变更签证及工程变更价款的审计工作。工程量变更主要来自设计变更及施工措施变更。应审查工程量变更流程是否准确，设计变更签证或工程量变更签证是否属实，工程变更价款的确立是否符合合同的相关规定或实际市场价格。避免出现虚假变更、伪签证或工程变更价款虚高等情况的发生。另外，审计人员深入到施工现场，应与施工方及监理方做好沟通，提前发现施工现场需要变更的项目，避免因变更造成的施工返工或延长施工工期。2.3.3材料价格的跟踪审计材料成本价格是工程造价的主要组成部分，我国现有的法律法规对市场行为的约束还不够，以致建材市场中的施工材料良莠不齐，价格差异大造成了物资采购审计的工作量大且繁琐。因此，无论采用甲供乙定的供应方式还是采用甲供材料的供应方式，审计人员都应做好市场调查，重点审计材料的规格、性能是否符合设计图纸要求，材料是否按时供应到施工现场，材料数量是否满足建筑需求等。确保在保证材料质量的情况下降低材料成本，节约投资。2.3.4工程进度款拨付的跟踪审计工程进度款应依据合同的约定进行拨付。工程进度款的计算主要涉及工程量和综合单价两个方面。工程价款的拨付，应在施工过程中双方确认计量结果后14天内，按完成工程数量支付工程进度款。发包人应按不低于工程价款的60%不高于工程价款的90%的比例进行支付。在此期间，审计人员应重点审查施工单位提交的工程形象进度报表中所涉及的工程量是否在合同约定范围内，工程量计算是否准确，工程量变更签证是否有效，综合单价及材料变更价的确立是否有效。
2.4竣工阶段跟踪审计重点
在工程竣工阶段审计人员应做好工程竣工验收管理审计、工程结算审计及竣工决算审计。2.4.1工程竣工验收管理审计工程竣工验收是控制工程施工质量的最后一个环节，工程竣工验收阶段如果出现管理漏洞，会给工程投入生产使用后带来质量隐患。审计部门应依据《房屋建设工程和市政基础设施工程竣工验收暂行规定》等相关法律法规及建设项目相关资料，重点审计施工单位是否自行组织验收，提交竣工验收报告是否符合要求，提供的施工技术资料是否完整、有效；施工单位是否签署质量保修书；建设单位竣工验收小组的人员组成、专业结构和分工是否符合规定；建设项目各验收环节的手续资料是否齐全有效，竣工档案是否完整有效等。2.4.2工程竣工结算审计工程竣工结算审计是控制工程造价的最后一个环节，也为工程竣工决算提供依据。在工程竣工后，承包商和发包商应依据合同的要求进行工程结算。办理工程结算后，承包人获得工程项目的应收价款。审计人员应重点审计工程竣工结算相关资料的完整性及合法性；工程量清单中工程量的计算是否准确，是否出现重复计算、重复列项的项目；分部分项工程费、措施费、税金及其他费用的计算是否合理准确；材料用量变更是否有签证，材料价差的调整是否符合市场价格；隐蔽工程的签证是否准确有效等。2.4.3竣工决算审计竣工决算审计是建筑工程全过程跟踪审计的最后一个环节。实施竣工决算审计不仅可以全面真实地反映竣工项目的最终建设成果和实际财务状况，还有利于业主对固定资产的管理。竣工决算审计可根据建设项目全过程跟踪审计的审计结果进行审计。审计内容主要包括：建设项目相关资料的审计；建设项目资金来源、使用、结余情况的审计；建设项目资金估算、概算、预算及资金实际交付使用情况的审计；竣工财务决算报表的审计。
3建设项目跟踪审计风险与防范
审计风险是审计人员对建设项目实施审计时，由于项目本身存在重大错弊而审计人员没能发现，作出不恰当审计结论的可能性。建设项目全过程跟踪审计风险具有其客观性。审计风险也具有普遍性，建设项目全过程跟踪审计周期长，审计内容复杂，每个环节都可能出现审计风险。我国的建设项目全过程跟踪审计相关的制度体系并不健全，对审计人员的专业水平及道德素质要求也没有统一的标准，这决定了审计风险的潜在性。但跟踪审计风险往往可以通过采取措施进行规避，因此，审计风险也具有可控性。
3.1建设项目全过程跟踪审计风险
3.1.1审计介入引起的审计风险建设项目具有投资大，周期长，程序复杂等特点，建设项目的设计、招投标、施工及工程竣工中每一个阶段都对跟踪审计的定位要求很严格，但对于跟踪审计从哪个阶段介入却没有明确的规定。跟踪审计的介入点与施工过程关系密切，如果介入点选取不当，会错过重点工程的跟踪审计，引起审计风险。3.1.2审计人员引起的审计风险建设项目全过程跟踪审计不同与一般的财务审计，它不仅要求审计人员具有财务审计能力，还应具有建设项目相关的专业知识。审计人员的业务技术水平直接决定了审计的质量。审计人员的审计水平若偏低，会增加审计的风险甚至是出现审计错误。审计人员的工作态度决定了审计行为的偏差，审计人员责任心不强、风险意识薄弱也会增加审计的风险。审计人员若具有良好的沟通交流能力，在现场审计过程中能及时发现问题，及时解决，可以很大程度上提升审计效果。在跟踪审计过程中，审计人员与建设单位，施工单位的经济利益联系密切，在整个项目跟踪审计过程中，审计人员若出现道德问题，违背了审计相关规定，不仅会带来审计风险，而且会给项目建设带来巨大的损失。3.1.3审计机构引起的审计风险在建筑行业蓬勃发展的条件下，社会审计机构的队伍也不断壮大，但由于我国的建设项目全过程跟踪审计相关的制度体系并不健全，对社会审计机构的资质及人员构成没有明确的规定，导致社会审计机构水平参差不齐。一方面，建设机构在选择社会审计机构进行跟踪审计时也存在风险。若选取的审计机构及其内部审计人员的整体审计水平偏低则会增加项目跟踪审计的风险。而且社会审计机构往往看重审计费用而忽略审计业务水平，这也会增加工程跟踪审计的风险。另一方面，社会审计机构对审计人员的管理水平也会带来审计风险。社会审计机构大都采取按业务收入比例给予提成的方式来鼓励审计人员。这样的管理方式并不有利于提高审计人员的责任心，反而增加了审计风险。3.1.4外部因素引起的审计风险在较长周期的施工过程中存在着许多不可控因素，在建设项目全过程跟踪审计过程中，时常会发生审计资料不全、合同条款描述不清晰、施工单位伪造工程变更或伪造现场签证等现象，影响审计人员对事情真相做出正确的判断，从而无法得出合理的审计结论。这些外部因素也会给审计带来风险。
3.2建设项目全过程跟踪审计风险的防范
建设项目全过程跟踪审计风险可控但不会被消除，审计人员应对风险进行防范与控制，提升审计质量。为了增强对审计风险的防范与控制，审计单位应优化审计方案，避免因方案选取不妥带来的审计风险；与此同时还应增强对审计人员的技术培训与相关法律知识体系的培训，提升审计人员的综合素质，运用相关法律法规约束审计人员的行为。建设单位也应加大对外聘审计单位的审核力度，选择审计力量雄厚、审计水平高的社会审计单位，提升审计质量与效果，降低审计风险。应建立健全的工程量变更及工程签证制度，确保工程变更与工程签证的真实性，改善审计所面对的社会环境，减少审计风险。
4结语
建设项目全过程跟踪审计在建设项目各个环节中起着至关重要的作用。它与传统的事后竣工结算审计相比，在控制工程质量、节约施工工期、合理控制造价等方面有着显著的优点，同时也是从传统的、静态的、被动的审计状态到动态的、主动的审计状态的转变过程。随着建设项目全过程跟踪审计的进一步深入应用，跟踪审计在得到认可的同时，许多问题也会显现出来。但只要在工作中善于总结经验教训，不断创新，建设项目全过程跟踪审计一定会取得更好的效果。
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关键词 风险导向 水利工程 跟踪审计
中图分类号：F239.61 文献标识码：A
随着科技进步和社会发展，水利工程建设项目投资规模日益扩大，项目管理也日趋复杂，而且工程建设项目实际投资额超预算、预算超概算、决算超预算的现象非常普遍，迫切要求加强审计监督。传统项目审计主要定位于决算审计，以投资“审减”为主要目标，对于项目设计阶段和建设阶段等前期工作缺乏必要的监督。而且水利建设项目的固有风险较高，决定了项目审计也具有高风险性。本文提出了以风险为导向的跟踪审计模式，通过项目事前、项目事中和项目事后的审计，对建设项目全过程进行动态的、全方位和全过程的审计监督，目的是提高项目投资效益、降低审计风险。
一、项目审计的工作内容
（一）实施审计监督。
1、项目建设程序审计。
项目建设程序审计主要是审查工程立项、投资概算及执行情况是否合乎相关法律法规的要求，包括立项是否符合国家的有关政策，是否经过批准以及是否按批准的概算执行，是否有突破投资概算的现象。
2、项目投资成本审计。
水利项目投资成本审计主要是审核建筑工程投资、安装工程投资、设备投资、移民安置费用等投资支出是否真实、合法，是否存在虚列成本、高套定额、多计工程量等现象，是否存在转移资金等问题。
3、招投标和合同审计。
项目合同审计是投资审计的一项重要内容，审计的重点是查阅相关文件资料是否齐全、是否合法合规，工程结算是否严格按照合同执行。单位内部审计人员要积极介入招标投标过程，审查合同的招标投标是否严格按照《招标投标法》规定的程序进行，其程序是否符合法律规定。
（二）开展审计服务。
1、财务管理服务。
水利建设项目财务管理主要体现在对建设资金的合理运用方面，如何合理、高效地使用建设资金，是项目财务管理的主要目标。审计部门和人员在财务管理方面的作用主要体现在以下几个方面：一是督促项目管理单位建立完善的项目财务管理制度和体系，包括建立概预算制度、计划部门和物资部门对账制度、扣款制度、工程款审批制度等；二是定期和不定期地对财务账目处理进行审计监督，对于发现的问题提出整改意见，并监督执行。
2、内部控制测试和评价。
控制测试指的是测试控制运行的有效性。控制运行有效性强调的是控制能够在各个不同的时点按照既定设计得以一贯执行。控制测试是为了确定被审计单位控制政策和程序的设计与执行是否完整与有效而实施的审计程序。审计人员在了解了项目管理单位内部控制制度之后，如果认为内部控制健全和有效，则需要对内部控制的有效性进行测试，包括执行询问、观察、检查等审计程序，以验证审计人员对内部控制有效性判断是否正确。审计人员如果在对内部控制了解和测试的过程中发现内部控制的设计或者执行存在重大缺陷，则需要向项目管理单位提出建议，帮助业主对内部控制进行整改。
二、审计风险分析
审计风险是审计人员对竣工决算审计报告出具了不正确的意见的可能性。审计风险由固有风险、控制风险和检查风险组成。固有风险是指不考虑被审计对象内部控制制度的情况下，发生重大错误的可能性。控制风险是指与被审计业务有关的内部控制未能预防和检查出重要错误的可能性；检查风险是指审计人员和审计工作方面出现问题所导致的风险，如审计人员经验不足、审计程序运用错误等。
（一）固有风险。
投资项目大都是由政府投资的，根据西方经济学理论，由于政府决策权非市场配置与监督有时缺位等缺陷的存在，政府投资和管理的低效率问题非常普遍和严重，因而存在较高的固有风险。其原因可以概括如下：第一，国家建设项目的决策权配置方式属于行政配置，易造成政府投资项目监督与被监督者之间更容易发生腐败与合谋营私问题；第二，由于国家建设项目的投资决策权和管理权分别由政府官员等行政人掌握，其直接与市场主体签定大量的经济合约，并有较大的决策权力，容易造成权力寻租；第三，国家建设项目生产特点和其中存在的复杂的委托关系，决定了建设项目实施过程中存在高信息不对称性，较易造成委托与之间的腐败与共谋问题；第四，政府投资项目基本上是大型工程，其特点决定了进行综合跟踪审计难度大、审计证据多、取证难，且需要多方专业人员及时配合。
（二）控制风险。
内部控制是被审计单位为了合理保证财务报告的可靠性、经营的效率和效果以及对法律法规的遵守，由治理层、管理层和其他人员设计和执行的政策和程序。内部控制是以预防、发现和纠正错误和舞弊风险为核心的，因此，审计人员在审计过程中，必须了解内部控制的。但是，由于控制的固有局限性，如控制受成本效益原则的制约，因此控制风险始终是存在的。控制风险的不可消除性，说明了审计人员在决定审计策略、安排审计程序的时候，不能完全信赖内部控制，而且不能完全依赖控制测试程序。而必须实施实质性测试程序。由于水利建设项目投资具有公益性投资性质，针对项目所建立起来的内部控制制度，很容易被架空，因而决定了项目审计的高风险性。
（三）检查风险。
目前，我国大多数项目审计只是在项目结算阶段才开始介入，只注重投资金额的控制，关注工程造价的合理性，对于项目的合法性、决策程序的科学性关注不多，具有事后审计的特征，时效性很差，有些项目审计往往需要好几年才能最终下达审计结论。审计介入时间晚，不能有效发挥审计的预防，而且传统审计以报送审计为主，不能及时发现和纠正问题。相对于一般事项审计，项目审计检查风险更高。
三、工程项目决算审计风险控制
由于水利建设项目审计的高风险性，要求审计部门在制定审计策略、安排审计等量齐观的时候，以风险为导向，加大对内部控制的评价，实施更加严格和更为有效的审计程序。
（一）以风险为导向安排审计策略和程序。
鉴于项目的高风险性，项目审计具有不同于其他审计的特点，有必要引入风险导向审计模式和跟踪审计模式。舞弊审计属于特别审计，需要考虑选派专业知识、组织能力和道德水准较高的人担任项目负责人。风险导向审计，是基于战略观和系统观思想，通过综合评价企业各种风险以确定实质性测试的范围、时间和程序的审计方法。
（二）加强内部制度建设，降低控制风险。
根据审计风险模型，控制风险与检查风险呈反向关系，在可接受的审计风险一定的情况下，控制风险越高，可接受的检查风险则越低，需要实施的实质性审计程序则越多；反之，如果控制风险越低，则审计人员可接受的检查风险则越高，需要实施的实质性审计程序则越少。因此，从降低审计风险、提高审计效率角度考虑，宴审计人员总是希望项目管理单位加强内部控制，因为被审计控制风险的大小又与项目管理单位的内控制度直接相关。因此，审计人员应当督促项目管理单位建立健全内部控制制度，并保证其有效运行，从而降低检查风险。
（三）提高审计人员素质，降低检查风险。
项目审计对象复杂，具有高风险特征，采用一般的审计程序和方法，难以发现其中的问题，无法应对审计风险。这就要求项目审计配备经验丰富的审计人员，采取特殊的审计程序和方法，如更多地依赖实质性审计程序，实施更多的详细测试程序等。
（四）实施跟踪审计，实施全方位的审计监督。
跟踪审计是指将项目建设过程分解为若干个具体的阶段，然后由审计人员对每一个建设阶段的审计事项进行审计，并及时发表审计意见，作出审计结论的审计方法。在审计实务中，一般把把建设项目分散为事前、事中、事后三个阶段，然后由审计人员分别对这三个阶段的审计事项实施事前、事中和事后审计。与传统的事后结算审计不同，跟踪审计主要有有以下几个鲜明的特点：一是增加了审计频率，跟踪审计对整个项目建设期间进行了细分，并以此为基础实施跟进审计，增强了审计监督的及时性；二是审计介入的时间由建设项目竣工之后提前到工程建设之中和之前，扩大了审计监督的覆盖面；三是审计方式以现场审计为主，审计人员可以深入到施工现场，能够亲眼观察到材料物资的进出、设备安装等具体过程，可以及时评估设计变更事项的合法性和合理性，从而降低审计风险。
（作者单位：河南省商丘水文水资源勘测局）
参考文献：
关键词：审计风险；防控机制；基本构成
中图分类号：F239 文献标识码：A
现代化背景下，社会对审计工作提出了更高的要求，使其面临着新一轮的挑战。审计风险防控机制的重要性逐渐凸显出来，通过防控机制的系统化落实，高效控制审计风险。然而现行的审计风险防控机制不够健全，基本构成有待完善。针对现状，我们积极探索审计风险防控机制的发展趋势，在实践中不断总结经验，把握要点问题，进一步构建完备的防控体系，从而提高控制审计风险的水平。
1.研究现行审计风险防控机制的基本构成
1.1 审计风险防控机制的主要概况
审计风险防控机制是在审计过程中所遵循的预防控制风险的制度体系，对审计工作进行科学合理地指导，促进审计风险防控各个环节的有序运行。审计风险防控机制包括多个方面的内容，涉及审计过程的风险点，利用系统化的统筹规划，对审计工作加以有效地制约，控制审计运行中的各项风险因素，从而不断强化审计水平。审计风险防控机制融入盘库、调阅、监管、报告、评估和归档等多项重要环节，形成一个整体的体系，加强审计环节之间的协调性，提高审计效率，减少失误性操作，尽可能减小审计风险。同时，健全的审计风险防控机制对提高审计质量有着十分积极的意义，采用科学化的制度管理，规范审计秩序，把握基础性问题，优化审计工作流程，及时解决出现的问题，有效降低审计风险，不断提升审计质量水平。
1.2 审计风险防控机制的基本构成
审计风险防控机制是针对重大错报风险和检查风险所建立的预警防控机制，旨在减少审计工作中出现的风险因素，保证审计工作的顺利进展。审计风险防控机制是一个系统化的体制组合，主要包括素质能力教育机制、审计质量控制机制、审计信息公开机制、法制建设创新机制等，涉及关键性的审计质量风险点。审计风险防控机制着重从审计执法风险、效能风险和廉政风险方面入手，制定相关的风险预警防控制度体系，逐步完善审计风险控制系统。
1.3 审计风险防控机制的构成缺陷
现行的审计风险防控机制不够完善，在机制构成上存在着较多的缺陷，与现代化发展不相适应。目前的审计风险防控机制具有一定的局限性，相关机制有所欠缺，使得审计风险防控工作环节的协调度较低，审计运行秩序相对混乱，导致审计质量得不到有效的保证，无形中增加审计风险因素。
2.积极完善审计风险防控机制的基本构成
2.1 健全权力风险监管机制
权力风险是审计工作面临的重大问题，健全权力风险监管机制对解决审计风险问题有着积极的促进作用。现行的审计风险防控机制尚未将权力风险监管机制纳入相应轨道，亟须在实践的基础上不断加以完善。健全权力风险监管机制，应当以制约审计权力为出发点，建立风险制衡监管机制，加快审计风险内部监督与管理的步伐，实现审计权力风险监管的长效机制。同时明确审计各部门各人员的分工，将权力制约在一个合理的范围内，防止审计权力的滥用，加大监管力度，合理控制审计人员的自由裁量权，减小审计风险滋生的概率。
2.2 突出项目协调增效机制
由于审计风险防控是一项系统化的工作，审计项目相对复杂，各项目之间的协调运作十分重要。因此，重点突出项目协调增效机制是完善审计权力风险监管机制的关键举措。审计项目协调增效机制的要点在于对各个项目加以科学合理地统筹规划，根据审计工作中的实际情况，分析现行环境下审计工作的影响因素，制定出全面的计划，增强项目运行的协调性，以加大审计计划的可行性。同时，加强审计项目进度控制的力度，优化审计项目流程，增强各项目运行环节之间的合作程度，以大幅提升审计效率，控制风险因素，尤其在审计项目的审核、报告、归档阶段建立起紧密的链接，简化不必要的程序，进一步促进审计风险的控制。
2.3 引进外部力量利用机制
针对现代化背景下的审计环节，引进外部力量利用机制，将在很大程度上完善审计风险防控机制，有效控制审计风险。引进外部力量利用机制应当从完善其法律法规制度入手，制定出相应的聘用方案与审核标准，规范外部力量的引进秩序，并为审计系统注入新鲜的血液，促进审计工作的进步与发展。除此之外，对引进的外部力量加以制度化的约束，采用激励机制与竞争机制，激发审计人员的工作热情，提高人员的专业素质与综合素养，以减少审计风险因素。
2.4 创新风险责任评估机制
创新风险责任评估机制在现行的审计风险防控机制运作中不可或缺，为保证审计质量水平发挥着重要的作用。创新风险责任评估机制应当在原有考评机制的基础上融入审计执法风险评估、审计效能风险评估和审计廉政风险评估三方面的内容，统筹各项考核因素，一同纳入风险责任评估机制，明确审计责任并将其落实到各个人员身上。着重完善风险责任追究制度，制定责任标准，对审计人员加以统一的考核，将问责制度落于实处，从而将审计风险控制到最小化，实现审计风险防控的长远发展。
结语
近年来，社会市场经济发展突飞猛进，审计工作的难度日益增加，无形中扩大了审计的风险。审计风险防控机制为控制风险发挥着关键的指导作用，有效提高审计风险防控能力。然而审计风险防控是一项较为复杂的系统化工作，现行机制尚未发展成熟，存在一定的局限性，使得其在实际应用过程中面临着较多的问题。健全审计风险防控机制，完善防控机制构成要素迫在眉睫，因此，在实践过程中我们重点把握审计风险防控机制的要点性问题，突出项目协调增效机制，创新风险责任评估机制，不断完善系统化机制，将审计风险防控水平提升到新的高度。
（一）审计项目成本分析
审计机关在审计一个项目时需要投入大量的人力与财力，因此也要考虑审计成本，实现审计项目成本效益最大化，这里就需要对审计成本进行分析。
1.审计机关审计项目成本。审计项目成本是指审计机关在项目审计过程中产生的全部支出，包括所投入的人力、物力、资金、时间等，以审计项目（包括审计调查）为归集对象的货币表现。按照完全成本法，一个具体审计项目的成本可分为直接成本和分摊的间接成本。审计项目直接成本就是能直接算进项目成本里去的成本。按成本构成的不同，它主要表现为项目执行单位的审计组进行审前调查、现场审计的外勤审计成本和为该项目进行非现场工作的内勤审计成本。项目成本中分摊的间接成本就是间接为审计项目服务而产生的成本。
2.影响因素及分析。
（1）不确定因素对审计成本的影响。在审计实施过程中，也会遇到一些不可预见的因素，影响审计项目质量和时间进度，在审计准备阶段应予以考虑。在审计工作中，可以通过分析影响直接成本的各种主要因素，选择采取多种方式降低直接成本。正是由于不确定因素的影响，在制定审计项目计划方案时，除正常的审计成本外，还应考虑不确定因素影响而追加的成本。由于不确定因素种类的不同，追加的审计成本难以准确量化，在正常的审计计划中应根据审计项目大小预留3～15天的工作日作为机动。
（2）人力资源因素对审计成本的影响。在审计资源中，人力资源是最重要的资源；而在确定审计项目成本时，审计人员数量和审计天数是关键因素。审计人员表现为一定数量和一定质量。从数量上讲，一个审计项目所需人员是有限的，超过这个数量，其对审计项目时间管理影响的边际效用为零。但在这一个数量限度内，人数越多，审计项目时间管理就会越少，反之越长。所以审计人员的增加在一定数量内，会减少审计项目整体所用时间，假定人员的分工合作是正常高效率的，那么因审计时间减少所减少的成本会大于追加审计人员所增加的成本；但超过这一定点，随着审计人员的增加，审计人员的整体效率降低，造成审计时间减少所减少的成本开始逐渐小于审计人员增加带来的成本。
从审计人员质量来讲，主要表现为业务知识和业务技能两方面。业务知识主要包括审计知识、计算机知识和所审计事项的相关知识、法律法规等。业务技能主要是指上述知识的运用能力，重点表现为专业判断水平（也就是我们通常所说的审计经验）、计算机审计能力。专业判断水平综合体现了一个审计人员所占用的业务知识及其运用能力，它是审计人员质量中权重最大的一个指标。从本文角度来讲，审计项目在传统手工审计方式下的管理与在现代计算机审计方式下的管理不可同日而语。现代计算机审计从总体把握、模型分析两方面大大提高了审计质量，从而为提高人力资源效率奠定了基础。
3.拓展审计项目成本控制的路径。传统的审计项目成本控制均以直接成本节约为指导思想，试图降低既定的审计成本，其逻辑起点与方法决定了它只能是一种较低层次的成本控制观念。随着审计市场竞争的日趋加剧，审计项目成本的内涵更加宽泛，它不仅包括直接成本，而且应包括或有成本、相对成本和社会成本。
审计人员不应紧盯着口袋中的成本，应不断拓展新的增值审计业务领域，树立相对成本理念。必须适应市场发展的需要，积极开展符合市场需求的增值审计业务，降低审计项目的相对成本，避免审计项目的或有成本，控制行业社会成本的全面审计项目成本，发挥审计声誉机制的作用。
（二）审计项目风险管理
1.推行现代风险导向审计模式。现代风险导向审计是以被审单位的重大错报风险为导向，合理配置审计资源，对风险较大的环节或区域实施重点审计，提高效率保证效果的一种审计方法。风险导向审计的目标是提高效率并降低审计风险。
由于审计风险的出现，审计职业界想方设法降低审计风险，研究审计风险模型，探讨并不断完善风险导向审计模式与方法。可以说，风险导向审计的起源动因之一是为了防范和降低审计风险，尤其是现代风险导向审计，将被审计单位的环境因素与重大错报风险联系起来，以确定实质性测试的范围、时间和程序，克服了传统风险导向审计缺乏全面性的风险而导致的审计风险，其逻辑推理是：要想控制审计风险，就必须了解重大错报风险，而要准确评估重大错报风险，就必须了解被审单位。在现代经济中，仅了解被审单位的内部风险是不够的，其行业状况、监管环境等战略风险对重大错报风险也均有影响。
在经济全球化的背景下，国际资本的流动带动了审计的跨国界发展。我国审计准则从一开始就是借鉴国际惯例，并在国际审计准则的基础上制定的，体现了风险导向审计的理念。风险导向审计不是制度基础审计之外的一种方法，而是制度基础审计的发展，是以对审计风险进行系统的分析和评价为立足点制定审计战略，制定与企业状况相适应的多样化的审计计划，使审计工作适应社会发展的需要。
2.审计项目风险管理。从系统和过程的角度来看，项目风险管理是一个系统活动过程，是项目管理过程中的有机组成部分。它由风险的识别、风险评估、风险处理等环节构成。国家审计的外部因素对审计风险产生有重大影响，但防范和控制审计风险的关键还取决于审计机关内部。
（1）风险识别。审计风险识别是审计风险管理的基础，以审计风险为中心，有意识地建立审计风险管理制度，只有全面、正确地识别审计职业所面临的风险，对风险的估测和控制技术的选择才有实际意义，才可以大大提高国家审计的风险控制水平。
（2）风险识别任务。一是明确审计活动中存在什么风险；二是找出引起这些风险的原因。因此，审计风险识别就是在各种风险发生之前对这些风险的类型及发生的原因做出客观判断，以便实现对风险的估测、评价和处理。
（3）风险识别途径。对于常见的和历史上发生过的审计风险，审计人员凭借过去的经验和风险知识便可识别。但对于新的、潜在的风险，则必须按照一定的途径，运用一定的方法加以识别。事实上，在提供鉴证服务的同时，审计人员就已经承担了法律责任。这些责任在某些情况下会转换为负债或损失。因此风险管理的第一步就是要识别审计可能面临的各种风险。审计风险识别的途径概括起来不外乎两个方面；一是借助外部力量，利用外界的风险信息、资料识别风险；二是依靠审计机关的力量，根据审计客体的特性识别风险。风险因素分析是审计风险识别的基础，外部因素的存在使审计风险不可避免和难以消除；内部因素的存在又增大了审计风险，诱发了审计风险损失发生的可能性。
（4）风险识别方法。风险识别的技术和工具主要有检查表、流程图、头脑风暴法、情景分析法、德尔菲法、SWOT分析法、敏感性分析法、工作结构分解法。具体到审计项目，比较适用的有SWOT分析法和敏感性分析法、工作结构分解法。
（5）审计项目风险评估是在审计风险识别的基础上，对审计风险发生的概率、损失和责任的大小、审计风险是否可以接受等问题进行界定。它实质上就是测量对审计产品和被审计单位经济管理活动影响的大小。审计风险在不同的具体环境和条件下是有大小之分的，审计人员可针对审计过程中的诸多主客观情况，对某些审计事项的审计风险大小及其可能导致的危害进行分析、估计和测试，以确定合理水平的审计风险，尽量避免和控制审计损失的发生。
对审计风险的评估，可以根据足够的审计档案历史资料数据，利用统计的方法或分析的方法进行计算，从而得出未来风险发生的概率及损失的程度，也可以利用有限的信息，由审计人员根据个人的判断，对风险和损失进行估价。审计风险评估常用的方法有概率统计法、风险损失模拟法等。通过风险评估，对照公认标准，确定审计风险是否超出可接受的范围，决定是否需要采取控制措施以及如何进行处理。在这里，运用公认标准对审计风险进行衡量是审计风险评价的关键。另外，从经济角度考虑，不可能要求消除所有的风险因素，而只要求把风险降低到一定程度即可。因而，审计风险评价也必须考虑成本效益。
二、结论
审计项目管理是审计机构就法定职责范围内的审计事项给予规划、实施、考核，明确责任，达到审计目标的一个运行体系。它是一个系统也是一个动态过程，涉及到审计事项立项、实施、考核的全过程。因此建立审计项目管理体系是履行审计监督职能、实现审计目标的内在需要是实现依法审计的必然要求。合理构建审计项目管理体系可以使审计工作按法定程序进行，实现审计工作的法制化，保证审计质量，防范审计风险，提高审计工作效率。
构建审计项目管理体系不是一蹴而就的，现实中还存在很多问题，如中国现行审计制度缺乏独立性。“独立性缺乏”列为现行审计制度所存在问题的首位，导致审计结果披露受到限制、审计工作重点和目标不稳定、审计监督留有空白、预算审计流于形式等问题。
