一、税收会计核算现状及存在的主要问题
随着现行税收征管改革的深入，特别是近年来税务信息化建设的发展，现行税收会计核算日渐凸现出与税收发展的不适应，严重地滞后于税收征管改革，突出表现在以下几方面：
（一）税收会计在会计体系中的地位不明确
按照我国现行对会计体系的分类方法，把会计分为企业会计和预算会计两类。一种观点认为，税收会计是预算会计体系的组成部分；另一种观点认为，税收会计并非预算会计的组成部分，税收会计与预算会计是并列的关系。对于这一问题，国家有关的会计制度和准则中没有明确说明，甚至在1997年预算会计制度改革中出台的一系列预算会计准则和制度中也只字未提税收会计，给人的感觉似乎税收会计不属于预算会计。因此，从上个世纪后期开始，税收会计总是独立于预算会计之外，其在会计体系中的地位始终不明确。正是这种模糊定位使对税收会计的研究无法上升到理论的高度和深度，制约了税收会计的进一步发展。
（二）税收会计核算内容存在局限性
从税收会计的定义来看，税收会计核算的对象始终围绕着税收资金运动，实质上就是围绕着税收收入的实现、征解、入库、减免和提退进行核算的，而对税收成本这一问题却视而不见。目前，因我国对税收成本缺乏一个科学、规范、系统的核算体系，社会上对我国税收成本率的高低说法不一。有的人士分析，目前我国的征税成本率高达5%～6%；有的人士则认为。我国的税收征收成本率大约为4.7%左右。而目前发达国家的税收征收成本率一般在1%～2%之间，低的如美国为0.6%，日本为0.8%；高的如加拿大为1.6%，法国为1.9%。相比之下，不论就高还是就低，我国的税收成本都是一个突出问题，这在建设节约型社会、强调增产降耗的今天，已经成为税务机关必须面对的重大问题。
（三）税收会计核算功能趋于统计化
从现行税收会计核算科目设置和核算内容来看.历次税收会计核算改革或会计报表的调整，都是根据税收政策的变化而变化，核算内容越改越复杂.核算指标和核算体系越来越庞大，也使得税收会计核算的信息化举步维艰。目前，全国尚没有一套成熟的税收会计核算软件，其原因就在于对税收会计核算功能的定位不准，从目前的核算功能看，很多是属于统计范畴的，会计与统计不分，所需的统计指标用会计核算的方式反映和获取，势必加大会计核算难度，也不利于税收会计职能的发挥。
（四）现行税收会计制度的设计过于复杂
会计制度的设计是围绕会计目标，依据基本会计法律法规来进行的。现行税收会计制度设计除了要遵循一般会计法律法规之外，还要结合税收法律法规的要求，符合税收征管工作的需要来设计。由于这个特殊性的存在，使得税收会计核算制度既要符合国家统一会计制度的要求，又要兼顾税收管理本身的业务需求。从现行税收会计制度的设计情况看，存在着会计核算单位设置层次过多、会计科目设计繁杂、核算程序不统一等问题，具体表现在：
1.会计核算单位设置层次过多。税收会计设置了上解单位、混合业务单位、双重业务单位和入库单位四种不同的会计核算单位，四种核算单位核算范围不尽相同，除了入库单位完整地反映了税收资金运动的整个过程之外，其他三种核算单位只是部分反映了税收资金的运动过程。这种多层次的会计核算单位的设置，虽然与税收征管机构的设置比较接近，但从会计核算体系上看并不科学，造成了对同一核算对象多次重复核算问题。
2.会计核算科目设置较多、较繁。由于税收工作的特殊性，经常要求税收会计对同一个数据从不同角度进行反映，以满足不同部门、不同层次的不同管理需要，使得税收会计明细科目的设置非常复杂。主要是明细科目层次多。例如，反映“欠缴税金”的科目，既要按纳税户设置明细，以满足分户管理的需要，又要按税种设置明细，以满足分税种管理的需要，有的还要按征收单位或征收人员设置，以满足考核各单位或各征收人员的工作质量的需要。税收会计明细科目的这种复杂性在其他专业会计中较为少见。
3.会计核算凭证的取得缺乏客观性。税收会计核算的主要凭证－－税票，既是完税证明，又是预算收入凭证，还是统计核算凭证；同样－份税票，它的不同联次具有不同的作用，有的是在途税金核算凭证，有的是入库税金核算凭证。几乎所有的税收会计核算凭证均由税务机关统一制定、统一印制，绝大部分凭证由国家税务总局和省级税务机关统一制定并集中印制，少部分由地（市）、县级税务机关根据国家税务总局和省级税务机关规定的格式自行印制，这种主要核算凭证由一个部门制定和印制在一定程度上不符合会计核算客观性的条件。
4.会计明细账设置量过大，且大量使用多栏式。一个基层税务机关所管的纳税户常常有几百户，多的达几千户，税种一般有十几种，每个纳税户都要缴纳几种税，这需要设置大量的明细账才能全面反映。所以，有多少纳税户就有多少明细账.并且为尽量减少明细账的设置，大部分明细账都采用多栏格式，其账簿的长度均超出其他专业会计所能承受的水平，会计核算的形式重于核算实质，使税收会计核算日趋复杂化。
二、影响现行税收会计核算改革的因素分析
（一）税收征管模式对现行税收会计核算改革的影响
现行的税收征管模式是1994年新税制实施后逐步建立的，2000年以后进行了完善，形成了目前“以纳税申报为基础，以计算机网络为依托，集中征收，重点稽查，强化管理”的征管模式。在这一模式下，税收征收管理的信息化手段不断提升，随着国家“金税工程”一期、二期和三期的建设，在全国逐步实现了“一个平台，两级处理，三个覆盖，四个系统”的信息化建设目标。2004年安徽省通过CTAIS（中国税收征管信息系统）在全国率先实现了征管数据的省级集中，征管数据的省级集中彻底改变了原有税收会计核算模式，使直接从事税款的征收和入库业务的税务机关无法行使会计主体职能，省级国税机关成为会计主体，担负税收会计核算职责。这对建立在直接从事税款的征收和入库业务基础上的会计制度和会计核算方法将产生一定影响。
（二）现行预算体制和税银库一体化对税收会计核算改革的影响
在现行财政预算体制下，税收的主要职能是收入职能，它要求税务机关能准确核算各预算科目（税种）和预算级次（中央与地方的分成比例）的收入情况，它并不关注税收资金在征收过程中所处的形态.它关注的是从税收资金的形成到划入国库成为财政资金的时间越短越好，随着税银库一体化的实现，这一时间将会大大缩短，开票即入库。除了欠税等税收资金之外，税收资金在税务机关账上停留的时间将更加短暂，这对核算税收资金的占用形态以及资金来源也将产生较大的影响。
三、税收会计核算改革的基本思路
本文认为，总体思路应是：围绕税收资金运动过程，建立从税收资金产生到入库、收入与支出相对应的核算体系，充分运用信息化手段，提取核算的原始资料，进行加工、汇总，总括地反映税收资金的运行、税收成本支出规模和征管效益分析的过程。
（一）在核算内容上，应主要从进行税收收入的核算，逐步过渡到对税收成本收益的核算
应对税收会计进行重新定义，确立新的税收会计核算体系，改革核算内容，明确划分范围。在对税收收入的核算上，立足于宏观税收收入的核算，注重分征收单位和税种来源的核算，取消分户核算，进一步减轻税收会计的核算压力。在支出核算上，确立一个基本核算单位，支出项目分别从人员经费、征收费用两方面进行核算。
（二）在核算层级上，税收联合征管软件上线后，实现以省为单位的数据集中
这个集中的意义主要在于进一步降低税收成本，对于税收会计核算来说，目前安徽省实行的“集中核算、分级管理”的核算模式，统计的意义大于会计，便于统计而不便于会计核算，特别是不便于进行税收成本核算，因此，目前会计核算层级上，层次不宜过多，应以税收经费独立核算单位为税收会计核算单位.便于进行税收收入与税收成本的核算，便于核算和衡量一个地区税收征管的效能。
（三）在核算依据上，税收会计核算凭证逐步实现无纸化
随着纳税申报网络化的实现，依据电子数据处理税款的上解、入库等各项业务将是税务部门的主要业务，因此申报表、税票等纸质核算凭证已失去目前核算凭证的原有功能，将逐步退出会计核算并最终将被各种电子转账等凭证所取代。根据国家税务总局《关于电子缴税完税凭证有关问题的通知》（国税发【2002】155号）规定，当实行税银联网电子缴税系统后，税收会计核算税款征收情况的原始凭证可使用电子数据。作为书面资料的电子数据和纸质资料应按国家有关规定严格进行档案管理。
（四）在核算手段上，要逐步确立会计核算信息化的发展方向，加快开发全国统一的税收会计核算软件
一是以规范税收会计核算业务为基础推进软硬件建设。注意防止税收会计核算业务与软硬件建设出现“两张皮”的问题，在确立会计核算主体单位的基础上整合核算流程，以优化组织机构为前提，优化业务设置，使各项税收会计核算业务和工作流程适应计算机处理的要求，进一步规范数据采集、存储、传输等各方面的业务操作，软件的设计开发必须不断适应税收会计发展的需要。二是提高整个系统的标准化建设水平。以完善的会计科目设置、代码标准，数据标准、接口标准为基础，实现与综合征管系统（CTAIS）的连接，按照平台统一、一次录入、数据一致，信息共享、综合利用的原则，分步实施，实现会计核算软件平台的标准化：按照统一组织管理的原则，统一数据采集的口径，规范业务流程，提高数据信息共享度和有效使用率，实现税收会计核算的标准化。
四、税收会计核算亟待改革的问题－－税收成本效益问题
（一）确立有别于企业会计和预算会计核算的税收会计核算体系
从核算内容上看，税收资金在性质上也有别于企业生产经营资金和财政预算资金，税收资金脱胎于企业生产资金，是企业生产资金在经营过程中发生增值的部分，税收资金又终止于财政预算资金，税收资金是介于两者之间的一种特殊存在形态。同时，在税收资金的征收、入库过程中发生的成本费用又是财政预算资金的组成部分。这种独特的核算内容决定了税收会计必须实行有别于现行企业会计和预算会计的核算形式，建立独立的税收会计核算体系。
（二）建立税收成本效益指标评价体系
考虑税收成本收益问题的目的就是要通过不断降低税收成本，取得最大的税收收益。因此.要建立税收成本效益指标评价体系，通过一系列的评价控制指标以及对这些指标的核算，达到不断降低税收成本的目的。
（三）建立税收成本预算制度、考核制度与监管机制
要把税收征收成本的高低作为评价税务机关工作成效大小的一个重要标准，要树立成本观念，注重成本核算，讲求效率。只有考核税收成本，强化税收成本管理，才能有效地降低税收成本，提高征管效率。
（四）对实行成本核算、降低税收成本的正确认识
一、现状及问题
(一)税收征管与会计核算管理不同步
新税制的实施，使《企业会计准则》和《企业财务通则》(以下简称“两则”)原来规定的核算内容难以适应。尤其是目前价内税与价外税的并存，增值税小规模纳税人与一般纳税人角色的互换，使企业日常会计核算复杂化。新税制实施之初，增值税作为价外税的会计处理首次施行。相当一部分企业会计人员对期初存货处理、含税收入还原、视同销售行为的计税等会计处理方法不熟悉，企业涉税会计核算一度出现比较混乱的局面。税务稽查工作相应增加了现场辅导的工作量，增值税“明补暗退”的情况难以避免。在税收征管工作中，由于增值税一般纳税人“负增值”及低申报问题的大量出现，税收政策又作了相应的改变，国税机关对增值税一般纳税人的认定更加慎重，适当缩小了一般纳税人的认定范围，迫使企业不断改变涉税会计核算方式。加之税务人员对稽查后调账辅导的重要性认识不足，不列支出项目、确定增值税进项税额不允许抵扣后，没有考虑到企业会计核算的繁杂工作量，只补税罚款了事。一部分企业涉税会计核算呈现无序状态。
(二)缺乏统一规范的核算文本
现行的会计制度是先于税制改革制定的，对涉税会计核算要求只在“应交税金”科目下进行了简单的介绍。而相继颁布的新税种，又只是各个税种相互独立地列明会计处理方法。企业会计人员难于从统—的文本中系统了解和掌握涉税会计核算方法。在税款计缴过程中，难免顾此失彼。如工业企业在材料购进环节，既要确定购进环节的增值税及原材料成本，又要对应征消费税的产品计算出税法规定的外购环节允许扣除的消费税。由于消费税不是对所有企业普遍征收的税种，经常造成计税失误。虽然掌握会计核算方法是会计人员的最起码要求，但要求企业所有的会计人员都精通税法，当然也是不可能的。
(三)税务机关对会计核算人员缺乏有效的监督
目前会计人员的管理方式是统一由各级财政部门培训、发证及考核。税务机关对会计核算工作缺乏硬性监督。尽管《中华人民共和国税收征收管理法》第三十七条规定了“企业未按规定设置、保管账簿或者保管记账凭证和有关资料的，责令限期改正，逾期不改正的，可以处以二千元以下的罚款，情节严重的处以二千元以上一万元以下的罚款”，但对已建立账簿而核算混乱的，仍无法作出规范性的处罚。更何况企业会计核算管理主要遵循的是财政部门制定的《会计准则》，其解释权不在税务机关。只通过一般性的税法宣传和公示公告，无法使企业会计人员系统掌握涉税会计核算方法。但税务机关办班培训又受收费标准和纳税人的承担能力等诸多因素的限制。长期以义务辅导的形式进行，税务机关也存在费用的承受能力问题，客观上影响了部分企业会计人员涉税会计核算技能的提高。
二、对策思路
(一)税收政策的变动应充分考虑到涉税会计核算变更可能带来的后果
原来实行“购进扣税法”或“实耗扣税法”计征增值税时，计税工作量主要集中在材料成本核算和费用归集环节，即使是业务能力较强的会计人员，也难保证应纳税额的准确性，甚至不同的税务检查人员有时也无法保证数据的一致，增值税变成“争执税”。新的增值税实施以后，税收与成本收入直接分别核算，计税方式更加科学。但增值税小规模纳税人达到一般纳税人标准后，在认定审查期间停销或停购待票(增值税专用发票)，致使企业经营间歇性中断；也有的企业为减少税收负担而采用虚假的涉税会计核算方法。这些都应该在今后的税种设计和征管工作中充分予以重视。
(二)应建立统一的涉税会计核算规范
建议财政部和国家税务总局在税收法律法规的制定过程中，应尽量保持涉税会计核算方法的相对稳定。在此基础上，将各税种所涉及的涉税会计核算方法，统一汇编成权威和规范的文本，作为会计教学与培训的必备教材或操作指导用书，并及时补充和完善。各级税务机关也应以此为规范标准，对纳税人进行义务辅导，这样可以使企业会计人员迅速掌握涉税会计核算方法。当然，税法的严密性决定了某个税种的会计处理方法并不是完全独立的，需要对税制各构成要素的深刻理解。企业会计人员在学习涉税会计核算方法时，也应及时适应相关税制要素的变化，保证计税的准确性。
药品的储备和周转是医院可周转资金的重要组成部分，能否管理好这块的流动资金，将直接影响到医院的经济效益和社会效益。所以说，加强医院的药品管理，确保药品的高质量，尽量减少药品的积压，提高药品销售和存储的管理水平，成立专门的药品价格核算管理方法是医院提高效益，更好的为人民服务的重要保障。
药品管理涉及的主要方向
一、会计核算的内涵。会计核算是会计从业人员以货币为主要计量单位，对核算主体产生的经济活动进行确认、计量、记录和生成报告，为需要的人提供会计信息。这些信息披露主要供投资者、债权人和监管部门及社会观众了解企事业单位的财务状态、经营成果和资金利用情况。
二、建立健全相关制度。首先要建立健全检查、监督和各个流程的具体制度，严格规定药品的采购、验收、库存等活动流程，尽量让所有的业务开展等自成体系，同时要减少业务成本，预防不必要的支出。
三、严格把关主要环节。对药品采购、销售、核算等易出现因主观原因造成的拿取回扣、更改账本等“错误”，要加大人员进行把关，实行职能分开制，或者进行二次核查，严格打击贪污受贿、私改数据等不法行为。
四、制定挽救措施。制度的建立虽然能够有效的控制不良现象的发生，但是也不得不预防不良现象的发生，如果有人顶风作案对医院造成了危害行为，为了尽量挽回损失，应设有挽救措施，在出现不良行为时立即进行补救，避免造成更大的危害和不良影响。
医院药品财务管理制度的建立
一、职务分工制度。医院药品管理业务中需要分工的岗位主要是药品采购的申请、药品的采购、验收和付货款以及药品的保管和清查。
二、药品付款控制制度。医院财务部应对发票、验收单、订购单和日常票据及其相关资料的真实性、完整性和合法性进行定期的审核，确保每个环节都能在符合相关制度的情况下顺利进行，对出现违规行为，及时上报领导并作出纠正。
三、药品验收制度。医院的药品主要来源有自制药品和外购药品，在进行药品质量、规格等验收时，应有专门的验收部门和验收人员实施审查，并开出验收单，以便及时发现问题和解决问题
有关药品价格会计管制和财务审核政策的建立
一、主管部门限价政策。药品管理部门应积极采取措施对不规范的药品价格进行统一和调节，在必要的时候，可以在准确估算药品厂商的生产成本之后，根据有关规定，确定同一功能功效或同一类药品的范围，确定可出售的最高价，同时，结合市场的价格调节机制，形成合理的价格管理体系，让百姓买得起药。
二、对医疗机构实施补偿政策。限制药品价格固然有助于药品行业的规范和有序，但是对于一些小的医院或医疗部门，自身盈利能力较弱的情况，为了统一行业的价格体系，政府职能部门应实施补偿政策，一面影响医院的正常发展，同时可以保证药品价格的合理和统一，有助于医院药品的会计核算和财务审计。
三、建立健全药品会计管理体系针对于医院药品这一特殊主体，再结合会计核算的专业知识，对于药品的管理原则可分为以下几类：金额管理、数量统计、计划采购、合理使用、定额管理、加速周转和供应保障等。核算内容有医院药品收入的核算、门诊病人药品收入汇总、住院处出院病人药品收入总汇、医院药品支出的核算等。药品储备成本的控制也是一项重点内容，具体包括缩短存货存储时间、加速药品周转等途径来提高医院资金的利用效率。
在账本操作上，医药品会计核算也涉及诸多方面：药品购入需要有计划、审批的过程，经过验收合格入库后的产品要在药品库存明细账、财务金额明细账中同步入账。在每一个会计期间到期后，医院的财务部门应对这一期间内的药品收入总额和收入来源形成详细的报告单，同时结合药品收入比、药品进销差价和药品的盈亏情况等进行分析和对比，以对近期的药品管理成效做出反应，对于不合规范的行为和潜在的风险因素进行改革和监控，并完善管理制度和核算措施。
四、采用先进的存货管理方法降低存货成本 存货核算是药品核算的关键内容。通过对比药品核算历史中的几种方法来看，零售价法是一中较为可行的存货管理方法。零售价法用成本占零售价的百分比重计算期末存货成本，在用这种方法进行核算时，不论是期初存货还是临时购进的存货都按照成本和零售价进行记录，这样可以方便的对可供销售的存货成本和售价总额实施核算对比。零售价核算方法严格控制了药品的管理方法，对于规范药品存储中的成本核算体系具有很大的发展意义。
就传统型财务会计工作而言，主要由两部分组成。一是：财务管理。为了更好开展组织核算工作，构建可行的工作机构，不断优化已有的会计工作机制。二是：会计核算，相关经济事项处理的过程。在时展的浪潮中，传统型会计核算主要采用手工方式来进行一系列操作，比如，编制凭证、报表。长此以往，事业单位会计人员已缺乏不断优化会计业务处理方法的积极性，工作量不断增加，工作效率极其低下，错误率较高。而在新形势下，随着各种电子技术日益发展，财务软件使用频繁，会计工作人员不再受到时间、空间的限制，能够在更具有深度的领域、范围中解决会计业务存在的问题，为改变新时期事业单位现状提供有利的保障。
二、财务会计从核算型向管理核算型转变
1.管理核算型会计概述
从某种意义上说，服务于事业单位内部管理控制、合理制定相关决策是新时期管理会计的核心内容。它可以是某个人，也可以是事业单位内部的任何一个责任部门。为此，需要充分考虑已有的情况，进行全面而客观地分析。一般来说，管理会计信息数据来源于内部的不同部门，但主要来源于会计部门，事业单位内部各个部门处于复杂而有序的信息网络结构中。在日常运行过程中，事业单位管理会计领导者需要全面而客观分析对应的信息网络，从中选出相关的会计信息数据，为事业单位能够顺应时展客观规律，制定出可行的实施方案埋下伏笔。
2.管理会计在财务会计中发挥的作用、发展趋势
在经济全球化发展浪潮中，经济组织机构扮演着关键性角色，具有其市场化特点，是经济发展道路的重要助推器。在新时代下，随着市场竞争日益激烈，事业单位内部的财务管理被提出了新的更高要求，财务管理人员需要转变已有的观念，与时俱进，使事业单位能够顺利走出财务盲区，更好地发挥自身的作用。为此，需要在做好传统会计工作的基础上，不断促进事业单位向前发展，这也是新时期管理会计发展的首要前提。事业单位财务人员在做好会计工作的基础上，还要随时掌握运行过程中内、外部各方面的财务信息情况，为事业单位处于有序运行中提供重要的理论依据。财务管理人员要转变已有的观念，意识到会计工作的重要性，不断提高自身技能，在掌握扎实的专业基础知识的同时，还要通过各种途径强化知识范围，比如，管理学，能够更加客、科学地评估、预测企事业单位运营情况。在此基础上，需要优化已有的管理策略，明确新时期事业单位的长远目标。在这一过程中，财务管理人员不能再利用已有的会计形式，需要加以优化完善，为事业单位运营发展提供一系列科学、准确的数据依据，为相关方面提供有利的依据。可见，管理会计能够不断优化事业单位内部已有的管理制度，提高财务管理人员的综合素质，具备扎实的理论知识，专业化的技能，丰富的实践经验，有效地解决实际工作中遇到的各种问题，保证事业单位处于有序运行中。此外，管理会计能够更好地协助事业单位，开展一系列管理工作，随时为事业单位提供市场运行过程中各方面需求的数据信息，不断增强事业单位的核心竞争力，实现对应的经济效益、社会效益，使事业单位已有的各种资源得到优化利用，避免资源不必要的浪费，在一定程度上减少运营成本。
3.管理会计、财务会计业务相互包容作用
从某种意义上说，管理会计、财务会计都是新时期事业单位运行过程中不可或缺的关键性手段。在各种电子技术的作用下，会计信息资源的共享效果得以加深，也为管理会计、财务会计业务提高公共资源利用率，优化会计核算管理做好铺垫。就管理会计而言，属于复合型管理活动，在实施管理职能的基础上，在事前、式中、事后复合、评价对应的经济事务。管理会计可以实现全过程监控，财务管理一体化控制，综合型复验、审查等方面的转化，不断扩展财务管理职能。进而，使对应的实践操作更加规范化、系统化，会计核算、监督等覆盖范围逐渐扩大，不再受到传统类各种职能的限制，能够不断提高事业单位财务管理质量，能够及时发现事业单位运行过程中存在的问题，制定可行的方案，加以解决，规避不必要的各种风险，使事业单位处于正常运行中。
三、结语
《关键词》会计核算过程与结果统一原则
一
任何事项都遵循一定的过程发生，人们注重结果影响，但更看重对过程的设计。如果把事项发生的过程看作是一个时间轨迹的话，那么构成这一轨迹的点（即状态）之间存在着内容上的差别和时间上的序列性，各状态依次发生的过程，是对事项本身融含的结果在作序时的表达和说明，并在完成时达到过程和结果的统一。事实上，研究事项的发生过程和结果，是一个研究过程中的各状态及其相互关系的作用问题。首先，因构成事项的各状态本身具有质的差别并在事项发生的过程中具有了时点上的确定性，也就决定过程各状态在发生时，必然会形成一个依次发生的时间序列，后发生的状态在衔接前一状态时，不仅对事项的结果作了进一步描述性说明，而且因其本身内容的差异性区别于其他状态，导致了事项的运动。如果事项发生过程中的各状态之间，在内容上不存在质的差异，那么前后状态之间不会存在变化的迹象，事项的运动停止，过程的描述也毫无意义可言。因此，我们可以说，任何事项的运动过程，表现为时间轨迹上各状态的质的差别。它即决定了各状态依次发生的次序，也表达了事项完成的过程。事项运动过程的这种质的规定性的描述，最终都作用于一点，那就是结果。结果必然融于过程而发生，过程与结果相统一，不论你注重结果，还是注重过程，这一结论都将无法改变。对过程的设计，可以改变结果，当然在不改变结果的前提下，也可以设计过程。这是因为过程是由若干个相互独立而又相互联系的状态所构成。这种相互的独立性，表现为过程的各状态具有可选择性，这种可选择性形成了事项完成过程中的途径差异。在不改变结果的前提下，各状态可供选择的组合，表达了一个结果可能存在的多个途径。比如，司机行车过程中遇到红灯，可采用等待—运行—到达的途径，也可选择绕道运行—到达的途径。对过程的设计既包括通过改变过程来改变结果的问题，也包括在不改变结果的情况下，去选择最佳的途径问题，这里面存在的优劣权衡，表现在注重结果或注重过程上。但本文探讨过程和结果统一的目的，不是为了表达这一问题，而是探讨某一事项已经设计并完成后，从会计描述角度看，在不影响结果的前提下，对会计语言的描述过程能否存在一个再设计的问题。
二
结合上述可知，会计事项的完成，在不影响结果的前提下，同样有多种可选择的途径，这是由事项完成过程中具有质的差别的各状态（即资金发生变化的点）的可选择性决定的，但当某会计事项已按照设计的过程完成后，用会计语言能否对会计事项的完成过程的描述进行再设计，答案应当是否定的。如果用会计语言对某业已完成的会计事项的描述进行再设计，最终可能造成只有结果描述，而没有过程的描述，势必会改变经济业务的内容和性质，导致会计信息失去真实性。假如，我们拟采购材料，可以用银行存款直接购买，也可以先办理银行本票，然后再去购买材料两种可选择途径，它们对于银行存款减少，材料增加这一结果而言，存在的只是过程上的差异，也就是完成过程的可选择性状态存在差别，但最终结果都一样。用银行存款直接购买材料的过程来看，在银行存款减少的同时材料增加，这一过程的完成只有用银行存款购买材料这一状态，而用银行本票购买材料这一事项的过程是：银行存款减少的同时，并没有增加材料，而仅将相等数额的银行存款指定了用途，随着这一用途的实现，才有可能导致材料增加，这一过程的完成至少有办理银行本票、用银行本票购买材料这样两个状态构成，并且这两个状态按时间次序发生并完成时，才能得出银行存款减少，材料增加这一结果，显然，用银行本票购买材料这一后发生状态是对办理银行本票后结果的完成做了进一步的描述和说明。如果，后一状态不发生，或者用银行本票干了别的事情，那么经济活动的内容及结果将可能不同，这种过程的可变性使我们很难推出“银行存款减少，材料增加”这一结果的前提是办理银行本票购买材料。因此，我们得出结论，过程的差异决定了会计事项的不同，而不是结果，上述两种购料，尽管最终结果相同，但过程不同，说明是两种不同的会计事项。对于会计而言，既然过程不同，经济事项就存在差异，那么会计对经济事项的记录性描述，只有对过程做出详尽的描述，才能得出其融含的确定结果。如果，在帐务处理中，对过程中发生各状态进行取舍，或只对结果进行描述，这样就会导致所描述结果出现多种可能的过程，带来对该事项的歧义性理解，所以进行会计处理时，记录每一个状态就可以全面把握事项发生的全过程，也就更确切地把握会计事项的结果，达到过程和结果的统一。因此，会计作为一种商业语言，在描述一个会计事项时，应先按时间序列依次记录每一个状态，完整的状态记录，必然会融含一个确定的结果，而不应对其过程进行再设计，形成简单的结果性描述。
三
会计实践工作中，由于存在做复合分录、错用科目和管理上的不恰当规定，造成的会计处理违背过程与结果的统一，导致会计所记录业务的内容与实际的经济业务相背离，使会计信息失去真实性。
人们是通过做会计分录的方式来完成对经济事项的记录，会计分录中有做复合分录的，并且具有普遍性。会计上做复合分录的唯一理由是追求效率和简化，如果会计事项发生后，用复合的形式任意对已确定过程的各状态（即资金发生变化的点）进行取舍，就会对所描述的会计结果的理解产生歧义，改变经济事项的内涵。对于同一事项而言，其过程的内部各存在状态之间的差异，首先是存在序时差异，而这种序时性表现在具有确定内容的各状态对事项完成过程的说明具有先后的次序，将不同时点上的状态在纪录时进行复合会打破时间的范限，是不正确的；其次，内部各状态的存在是不同内容、不同活动信息的存在，其不同状态间进行复合，是在改变其内容和融含的信息，连续的复合会导致会计业务的真实信息在改变，可以看出，对经济业务进行大量而复合的结果，表面上简化了经济业务的纪录，减轻了工作量，而实际上却打破了时点的限制，更改了经济业务的真实内容，造成会计信息失去真实性，同样影响到决策有用性下降，损害使用人的权益。通常我们对做假帐等损害信息使用人权益的行为进行了较广泛而深入的批评，面对这种只注意结果而随意简化业务过程的会计处理所导致的信息失真却视而不见。会计作为一种商业语言，在对已发生的经济业务表达时，应当按照经济事项的内部各状态的序时性，单独地描述业务本身的状态，保证过程和结果的统一，而不应只注重反映结果。
会计事项发生后，事项内部各该状态及其内容已经确定，这种可供会计处理的各状态的确定内容，对应于会计科目的核算内容，这种经济业务内容与科目核算内容的对应性，不仅是会计科目设置的要求所决定，更重要的是经济活动内部各状态的质的差别决定，因此，会计科目在设置时,会计科目核算内容的划分上不存在共容性，这不仅是指科目分类的结果,同时也指分类的过程。这种会计科目设置上的过程和结果的统一性,也就保证了会计核算工作对经济事项发生过程和结果的统一。相反,如果会计科目在设置或应用上存在内容的共容性,即允许某一经济业务内容可以用A科目,也可以使用B科目核算,这种共容的状态就会时常起作用,造成经济事项的过程和结果与记录的过程和结果不一致,同样形成对经济业务信息理解上的歧义.因此,可以讲,会计科目使用上的错误,无异是对经济事项内部各状态确定内容的歪曲,是通过改变科目核算内容的方式改变会计事项内部各该状态的内容,影响到过程和结果的统一性。
一、建立集中核算内部控制制度和管理制度。
依照《会计法》、《会计基础工作规范》的要求，会计集中核算中心在业务工作的过程中应建立严格的内部控制制度，明确岗位职责，确定各会计岗位的具体分工。实行会计工作分离，提高会计专业化核算水平，保证“中心”业务正常、安全、平稳地运行，管理制度方面要通过制定工作计划，建立内部业务规范，完善内部管理制度建立考评制度，实行科学规范管理。保证“中心”廉洁、有效地为各有关部门正常工作服务。
二、明确集中核算中心的职责。
1、要根据《会计法》、《会计基础规范》、《会计电算化工作规范》等相关文件规定，按照会计主体不变的原则，分户设帐，集中核算，正确合理地使用会计处理方法，严格按帐务处理流程作业。着重强化事前监督，保证会计信息真实可靠。
2、必须根据国家统一规定的会计制度和内部制度对报销凭证进行审核，对不真实、不合法和不合理的凭证或支出项目及违反预算使用资金等情况，会计集中核算中心有权拒绝支付，保证资金有序、规范、合规、高效使用。
3、加强报帐员的管理和培训。各部门报帐员具体负责各部门报帐资科的收集整理、会计信息的传递、备用金管理等工作，特别是保证有关财务资科的完整和备用金的安全，会计集中核算中心负责对各部门报帐的业务培训和指导管理。
4、报销支付程序。各部门日常发生的小额支出，有备用金支付，超过备用金数量的、或者比较大的购买性支出，会计集中核算中心根据部门用款申请，经审核批准后，将款汇入对方单位，对于特别紧急支出，部门备用金不足时，可提出申请，由会计集中核算中心支付。
5、会计集中核算中心按报表报送日期，定期向部门发送财务报表告供部门领导及时了解本部门的财务收支和资金结存情况，并接受税务、审计等有关部门的监督和检查。
6、备用金的规定和管理。备用金由部门根据本部门3-4天的现金使用量提出申请，会计集中算中心按照各部门正常预算范围内予以支付。
7、银行帐户的开设和印鉴的管理。会计集中核算中心为各部门开设银行帐户，保证各部门核算和管理上的需要，帐户名称为各部门名称，印鉴统一会计集中核算中心管理。
三、明确会计责任主体的职责。
实行会计集中核算后，会计责任主体仍是各部门，而不是会计集中核算中心，实行集中结算后经济活动主体，权利不变，经济业务活动及财务收支活动都有各部门自行决定，各部门必须对自已的经济活动是否合法，会计凭证的实际内容是否真实、合法负责。部门的主要职责是：
1、部门按业务量大小设置专职或兼职报帐员；
2、部门要严格收费管理，足额及时将收取的各类资金缴入会计集中核算中心，由会计集中核算中心缴入财政专户。
3、各部门的资金结算和会计核算等业务虽然集中在“中心”办理，但部门工作正常运转所需资金的性质没有发生改变，各类资金的支配权、使用权，财务管理权仍然在各部门。
【关键词】核算型会计 管理型企业 转化
管理学会计是以现代管理科学为基础，以提高经济效益为目的，以一系列特定技术、方法为手段，对企业生产经营活动进行规划和控制的会计系统。随着我国经济水平的发展和中国市场与世界市场一体化进程的加快，我国企业管理水平不断提升，为适应企业管理的各项需要，企业会计核算的模式和职能也随之发生了较大的变化。管理会计对帮助企业管理者科学地制定经营决策，合理地利用经济资源，有效地强化内部管理和提高经济效益起着十分重要的作用。现如今企业会计工作的发展是从核算型会计向管理型会计转化，这个转化是为了更好地服务于企业发展，但是不可否认的是也面临着众多的问题，加强对这个转型问题的探究和实践，对于现代企业的发展来说具有积极意义。下面本文就对核算型会计向管理型会计转化的必要性及其转化过程中注意问题进行分析。
一、核算型会计向管理型会计转化的必然趋势
管理型与核算型财务之间的既有联系也有区别。核算会计是管理型会计的数据基础，其提供的数据的正确性与真实性直接关系到管理型采取最终预测和决策方面的成败。尤其是现代企业引入信息技术和网络平台，管理会计，实际上远非人们头脑中固有的那种“会计”，它不仅有别于传统会计，同传统会计相比，管理会计并不特别关注如何定期提供具有精确性和真实性特征的会计信息，而是十分强调如何提供兼备多元性、相关性、时效性特征的管理信息；并不特别关注对企业生产经营的“历史”进行客观描述，而是十分强调对企业生产经营的“未来”进行科学筹划，。
从客观上来看，核算型会计受传统计划型经济影响较大，注重对财会信息的监督、核算，这也是很长一段时间内它的主要职能。但是经济水平的发展和中国市场与世界市场一体化进程的加快，核算型明显已经无法再满足企业发展需求，并且在服务于内部管理方面有着天然弱势，甚至产生了不少弊端。首先，核算型模式注重账目的记录与核算，在参与市场竞争方面意识较为缺乏，在管理上更是无法超前，管理的目的只是为了服务公司核算，无论是从管理难度上还是服务质量上都要求较高。其次，管理会计作为侧重于给企业内部管理者提供决策支持的专门的会计信息，针对不同的决策目标搜集、加工相关的决策信息，是在全面吸收、融汇和灵活运用会计理论、组织理论、行为理论和决策理论的基础上，针对不同的决策类型采用正确、合宜的决策分析方法，进而为企业管理当局制定决策提供科学依据。再次，核算型模式以整个企业为核算对象，主要基于对企业经营发展成果和财务状况进行整体评估，但是市场竞争使传统会计越来越不适应市场和竞争环境的变化。受市场、风险和预期收益等诸多经济因素和非经济因素的影响，企业要以战略的眼光来看待自身的发展，推行战略管理。传统会计对企业不同部门、不同环节上的运营状况缺乏有效评估，因而在对企业经营活动的调整和决策的导向上也缺乏相应的力度，对信息的管理和提炼效果较弱。管理型会计走出传统核算型会计的局限性，打破旧有观念格局，融合了现代管理学等，能够很好地提升企业管理水平，为企业进一步发展创造有利条件。可以说是企业适应市场经济发展的重要转型道路，对于提升企业经济效益、社会效益和核心竞争力有着无可比拟的积极作用。
二、核算型会计向管理型会计转化的注意问题
核算型会计向管理型会计转化的过程中会面临相当多的问题，随着职能的转化，必然会遭遇到从前工作中不曾遇到的许多问题。管理型因管理需求，需要围绕企业所有经营活动展开，不仅囊括了核算工作，还包括企业各个环节的优化调整与整体的重大规划与决策，但是从核心内容的角度来讲，还是应当以管理成本为主，以财会工作为基础，展开对成本全方位的监督与优化，并依托于科学的方法进行整合分析，高效利用数据，完成成果向发展动力、优势的转化。这种涵盖各个职能部门、对内对外信息的反馈与决策工作对企业内外部发展产生了周期性的影响。转化过程中也需要注意以下几个问题：
决策成本，企业管理层决策时所需要考虑到的成本。企业运行过程中，需要综合考虑经营、销售、融资等多个方面影响因素，从中选取最佳方案，这里就需要考虑到决策成本，这样才能充分明确机会的成本、风险与收益的配比关系，权衡利弊之后做出最佳选择。因此，在决策阶段，综合各部门运行信息并进行高效整合，才能够提供准确、高效的参考信息，提升支持力度。
控制成本。在企业发展、运营方案得到确定时，根据预算分配状况，不同单位部门都需要团结协作按照内部考核制度明晰权责，做好赏罚分明，达到激励和约束的效果。充分刺激和发挥各部门的主观能动性。在后期将各项指标进行分配和落实过程中才能做好跟踪、监督与考核，并且根据阶段性评估情况及时进行调整，可有效提升工作效率。
责任成本。在决策成本和控制成本支持绩效考核的情况下，奖罚只是一种手段，真正需要的是依托于这种优势让各部门的工作中逐渐养成大局观，避免因过度重视自身指标完成状况而损害企业发展整体利益。在管理型会计中，企业的任何部门都可以是成本中心，牵一发而动全身，通过协调各部门实现优化衔接，在明确各部门权责关系的从基础上提升企业的整体效益。只有充分合理配置企业内部各层级机构，才能够充分发挥各种成本影响带来的积极性，做好高效运行、最大盈利。
三、管理型会计的发展和应用
管理型会计的出现加速了中国会计职能转变的进程。直至20世纪80年代中期，在西方国家一直沿用传统的产品成本计算方法。这种方法的基本原则是把产品费用区分为直接费用和间接费用，直接费用直接计入产品成本中，间接费用（制造费用）则分配计入。进入20世纪80年代后，在西方国家，随着高科技的不断出现，资本高度密集，产品品种增多，企业设备增加，直接人工比重日益降低，而工厂制造费用则大幅度增加。在这种情况下，仍以直接人工为基础来分配比例逐渐增大的间接费用（制造费用），其结果是造成产品成本信息失真。另外，传统成本分配没有按生产成本行为的真正原因进行成本分配，而是简化为用一个单一的标准对某成本中心（车间、部门）费用进行分配。管理会计实务不像传统会计那样致力于单纯计算某一特定指标在某一特定会计期间发生增减变化的最终结果，而是侧重于某一时间序列中或在若干因素（变量）的相互关联中，综合解析某一指标的变化规律与变化趋势，主要强调对企业生产经营过程和结果进行动态观察与分析。不像传统会计所要求的那样，每到月末或年终就照例进行结账、汇总、编表，基本上是按照静态原则处理日常会计业务。管理会计通过运用现代科学的成本控制方法进行成本管控，如现代质量管理如TQM及六西格玛（6-Sigma）和现代制造技术如JIT、精益生产与敏捷制造等提高企业收益的各种管理技术。全面质量管理的理念就要求将质量成本融入企业内部成本管理体系，从而质量成本管理方法就成为了管理会计方法的一个组成部分。同时，管理会计可以将企业资金控制在合理的范围内，根据财务稳健性原则，确定资金的最佳持有额度，分析出的闲置资金用来投资，既不影响企业的正常经营又可提高资金成本的利用率，同时还能够为企业建立内部成本管理的事后责任考核体系。
四、结束语
总之，虽然核算型会计向管理型会计工作转化过程中面临着不少问题，但是它是顺应经济发展潮流的企业未来发展的必然趋势，因此，需要在深入认识的基础上，积极进行实践，总结经验呢教训，实现企业财会工作的转型，为企业发展服务。
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在机迅速发展的今天，以手工操作为主的传统会计模式被计算机逐步取代的情况下，会计工作向何处去？是因循守旧、不思进取，坐等会计工作的空间日益缩小乃至“消亡”，还是抓住机遇、开拓进取、转变和延伸会计工作的功能，进一步发挥会计对客观活动调节、指导、约束、促进的能动作用？答案很明显。那就是向管理型会计转化。
一、管理会计与财务会计的关系。
管理会计，顾名思义我们可以把它称之为履行管理职能的会计。所以其主体可以是一个，也可以是一个企业内的任何一个责任部门，期间可以灵活多变，计量不必那么精确，依据不需那么严格，所提供信息用于企业内部管理，着重依据现在、面向未来。而财务会计是核算型会计，基本职能是反映和监督，可以说是一种传统会计，主要是向外部有利害关系的单位或个人提供反映过去情况的财务会计信息。财务会计必须是以一个企业作为一个会计主体，严格划分会计期间，计算必须精确，严格按照《会计法》及其他法规办理事务，所提供信息除供内部使用外主要用于对外公布，着重对已经过去的业务作全面的反映。
但管理会计与财务会计也是有很紧密联系的。管理会计的很多数据来源于财务会计，财务会计提供数据的真实与否对管理会计结果的正确与否有非常关键的作用。尤其在计算机和技术深入发展的今天，这两种会计的划分会逐步融为一体，形成一种内外结合、事前事中事后管理结合、既提供信息又利用信息进行管理的会计信息核算、管理系统。
二、管理会计的主要职能。
管理会计完全冲破了传统会计条条框框的束缚，是在广泛吸收行为、管理科学、现代数学和系统的基础上形成的一种交叉学科或边缘学科，是通过预测、决策、计划、预报等环节提供有关未来信息的会计。管理会计就是一种实施管理职能的会计，而且是包括事前、事中、事后管理在内的全过程管理的会计。
传统的财务核算会计时期，会计人员只能忙于应付核算，而无暇从事管理，再加上由于理论上的误导，人们也不去研讨有关会计的管理职能，。而现在，人们获取会计信息逐步；中破了时间和空间上的限制，传统会计理论和方法对会计信息处理和利用的制约、指导作用有所淡化，这就使进一步改革信息处理和信息利用的理论与方法成为可能；信息技术的发展大大拓宽和加深了会计的信息源，这就为利用更加科学、更加先进的管理模型创造了条件。从信息论的角度看，会计工作既是一种生成信息、供应信息的工作，也就是一种利用信息、参与管理的工作。所谓管理一般是指确定目标、进行决策、制定计划、组织实施和实行控制等活动的总称，其中决策和控制是核心。控制的实施更便于实现规范化、系统化、制度化，更能够向生产的广度和深度渗透。控制是对人们行为的约束，控制的标准概言之是合法、合规、有效，从而确保目标的实现。实施控制需要建立各种机制，其中最重要的是约束机制与激励机制。
三、核算型会计向管理型会计转换时应注意的问题
（一）管理会计的对象应定位于管理成本。管理会计对象大致有资金运动、现金流量、与企业价值运动有关的成本、利润等。其核心应该是成本。贯穿于管理会计的主要方法就是成本一效益方法，即对企业各种活动的形成与结果进行成本效益分析，成本问题应是其关注的重点。但管理会计所运用的成本概念，远远比财务会计里的成本概念含义丰富。财务会计主要从核算的角度来运用成本，注重的是将成本与对应的收入进行配比，以便确认损益，它关注的是成本信息的可靠性。管理会计对成本的认识和运用与财务会计有所不同，它以财务会计提供的财务成本为基础，对成本概念从不同角度、不同层面加以展开，并运用于企业的经营活动。
管理成本的大致可分为三类：
1、决策成本。它主要是管理当局作决策时需要考虑的成本。企业在进行生产经营活动、投资活动、融资活动时，都需要对不同的方案进行比较、选择，然后从中选出可行的或者最优的方案来具体实施。在对不同方案进行财务比较、选择的时候，一个共同的基础就是看不同的方案成本的大小。这里的成本就是决策成本。决策时需要考虑的成本很多，其核心是机会成本，机会成本选择恰当与否，直接关系到方案的性与合理性。因此，在决策阶段，人员应当提供科学的机会成本，为管理当局决策服务。
2、控制成本。企业的各方案确定以后，就需要各部门、各单位分工协作，相互配合来完成方案确定的任务。为了达到这个目标，管理当局需要制定各种预算指标和标准成本，通过对这些预算指标和标准成本的分解与落实，把各部门和各项任务都纳入预算体系，促使各部门提高工作效率。同时，将各部门工作的实际完成情况与预算指标、标准成本进行比较，可以发现存在的，并及时进行纠正，保证目标的实现。在控制阶段，会计人员不仅要参与预算指标和标准成本的制定，更要利用其掌握的成本信息优势，对生产经营活动进行全过程控制。管理会计所的控制成本，其核心是预算成本和标准成本。
3、责任成本。企业各种活动的结果既要通过其所取得的收入来反映，也要通过其所花费的成本来考核。为了有效评价各管理层的经营业绩，需要对发生的各项费用进行考核。按照“谁负责，谁承担责任”的原则来考核，其考核的依据就是各管理层的责任成本。但在对管理人员进行业绩评价时，不能依据成本总额，而应依其所能控制的成本来进行。因为只有依 据各自能够控制的成本进行的评价才是恰当的，所以，责任成本的核心是可控成本。
（二）管理会计是提供信息和运用信息的统一。通常认为，财务会计提供信息，管理会计运用信息。实际上，管理会计不仅运用信息，而且也提供信息。管理会计提供的信息对管理当局的决策、控制和业绩评价，更具有可靠性与相关性。
1、管理会计提供大量的与经营管理决策相关的信息。例如，成本性态的划分有助于管理当局获得产品定价的相关信息，以便于合理利用企业的生产经营能力；预期报酬率、贴现率等指标的生成和运用，便于企业进行筹资决策与投资决策。管理会计产生信息的过程也是一个运用信息的过程，两者很难具体分开。这使管理会计既不同于财务会计，又不同于财务管理，它是生成信息与运用信息的统一。
