关键词：供电企业 增值税 税务筹划
增值税（value-added tax）是指政府依法以商品在流转过程中所产生的增值额为计税依据，征收的一种流转税。从计税原理来看，增值税是对商品生产、流通、劳务服务等多个环节中的新增价值或商品的附加值进行征收的税种。增值税类型主要有生产型增值税、收入型增值税和消费型增值税，其中消费型增值税是从2009年年初开始征收的。随着消费型增值税的实施，增值税转型改革也随之开展，将生产型增值税转变为消费型增值税，供电企业也在这股潮流中进行增值税税务筹划，以期随着增值税转型而获得更多的利益。
一、税务筹划概述
税务筹划是指在税法规定的范围内，专业人员通过进行经营、理财、投资等活动进行事先的筹划和安排，以期最大限度的得到“节税”所带来的税收利益。
税务筹划是一项收益与风险并存的活动，税务筹划的特点是：合法性。合法性主要是指企业必须在法律许可的范围内进行税务筹划。合法性是企业进行税务筹划的前提，纳税人可以依据自己对税法的掌握，并依靠自身的实践技术来对纳税进行优化选择，从而降低税负。对于偷税漏税行为要坚决抵制。筹划性。筹划性是指纳税人在进行纳税之前，对经济事项进行设计、规划和安排，以此来实现降低税收的目标。纳税义务具有滞后性，企业只有在发生交易行为之后才会缴纳流转税，而且在获取利益并进行分配后，才会去缴纳所得税；企业获得财产后，才缴纳财产税，因此，也在客观上为税务筹划提供了时间优势。目的性。目的性主要是指企业进行税务筹划的目的是为了降低税负，企业选择地税负，并延后纳税时间，以此后的货币的时间价值。风险性。企业在进行税务筹划时，会存在着很大的风险，因此，不是所有的税务筹划都能给达到降低税负的目标。专业性。专业性主要是指税务筹划应该由专业的财务、会计人员来完成。
二、供电企业在进行增值税税务筹划时面临的问题
（一）对于增值税税务筹划的理解不够
现在虽然大多数企业都在进行税务筹划，但是却对所存在的税务筹划问题不够重视，导致税务筹划与偷税漏税被混为一谈。而且在一部分人的观念中，认为税务筹划就是偷税漏税。出现这种现象的原因不仅如此，也是因为中国实行了很长一段时间的计划经济体制，导致企业缺乏独立的生产经营自，所以企业并不具备进行税务筹划的条件，也就制约着税务筹划理论研究的发展。虽然随着改革开放的深入，市场经济的快速发展，我国关于税务筹划的理论研究逐渐增强，但是大部分企业还是对其理解不够，导致在进行增值税税务筹划时出现问题。
（二）企业增值税纳税筹划的风险意识不强
供电企业在进行税务筹划时，只注重利益，而并没有意识到利益背后的风险，甚至不惜采用违法行为进行税务筹划。供电企业在进行税务筹划时存在着风险的原因有，一、税务筹划存在着主观性，企业选择的税务筹划方案的正确性直接关系到税务筹划的成功率，税务筹划失败则意味着风险。二、税务筹划的征纳双方认定存在着差异性，企业所采用的税务筹划方法是否合法需要经过税务行政部门的确认。
三、解决供电企业增值税税务筹划问题的对策
（一）企业要加强对税务筹划的认识
企业要在充分了解税务筹划涵义的基础上进行才能够进行税务筹划，还要对我国税法进行深入了解，并对最新的税收政策进行密切的观察，使企业所设计出来的税务筹划是正确的，且与国家最新的税收政策导向相一致。
（二）企业要采取有效措施来规避风险
1、供电企业领导者要加强对税务筹划风险的重视
作为最后的决策者，企业领导者要加强风险意识，要认识到税务筹划在取得经济利益的同时也伴随着很大的风险。因此，领导者要加强对增值税税务风险的管理，制定相关的制度，并将其真正落实到实处。税务筹划是有目的性的，因此其风险带有客观性，领导者要时刻保持警惕，采取预防方案，以减少风险的发生率。
2、企业要让税务筹划人员加强学习，以此提高风险意识
企业要选拔专业知识强的财务、会计人员，并对其进行培训，让税务筹划人员能够准确掌握税收方面的法律法规以及最新政策。税务筹划方案的设计基础是税收法律中对于计税依据、纳税人和税率的规定，所以，筹划人员要对税法进行深层次的了解，并对所制定出来的税务筹划方案进行风险评估，选择风险性最小的方案，并做出让企业获利最大的税收决策。
3、加强税务机关与企业的联系
税法规定中必然会存在某些弹性幅度空间，而且各个地区的税收征管方式不同，且每个地区的税务机关和税务干部在执法时，也有一定的“自由裁量权”，由此而导致企业无法准确的掌握每个地区的税收政策。因此，企业要加强与税务机关的联系，正确应用财务知识，制定合理的税务筹划方案，得到最大的收益。
四、结束语
目前我国正在大力开展社会主义事业的建设，全面建设小康社会。在这个背景之下我国的经济市场也发展迅速，同时使得市场的竞争越来越激烈。供电企业要想加强自身的竞争力并得到更好的发展就需要引进和保留更多的专业化综合型人才，这样就能更好地开展增值税税务筹划工作，为供电企业带来更好的利益。总之，合理的增值税税务筹划将是供电企业发展的重要保障，供电行业的发展重要支柱。
参考文献：
[1]黄海滨.企业财务管理过程中的税收筹划策略[J].商业研究，2012
关键词：缅甸 水电站投资 税务筹划 风险控制
实体建设项目的税务筹划工作是保证项目顺利实施的重要基础，该项工作是进行商务洽谈的有力支撑。对于缅甸水电站投资税务筹划而言，最重要的是将缅甸水电资源的配置要求放在首位，从项目投资、经营的角度来强化税收筹划工作的执行力度，在法律的允许范围内，尽可能减轻项目运作的税收负担。此外，还需考虑中缅两国之间的政治因素等内容。在实践过程中，要排除各项不利因素，积极做好水电站投资项目的风险控制工作。
从理论上而言，投资项目的税务筹划有一定的步骤来遵照执行，即在税法所规定的范围内，事先筹划或安排好项目的经营、投资等活动，进而有助于实体项目投资收益的取得。在现实的投资运作过程中，将中资注入缅甸水电站建设需要进行较为完善的税务筹划，以此来防止缅甸水电站投资项目洽谈以及未来施工等环节出现难以掌控的局面，进而避免影响实体项目的投资收益。
一、投资缅甸水电所涉及的主要税种及税收优惠介绍
在缅甸商人的眼中，缅甸境内最佳的投资项目便是兴建水电站，从事实来看，他们所说的不无道理。由于缅甸基础设施项目不够完善，且国家内部治理情况不佳，进而导致缅甸经济始终未有起色。基于此，近几年来试图深入缅甸各地方兴建水利工程项目的外国企业单位越来越多。但即便如此，很多涉足缅甸投资的中国投资方对该国投资环境的论断褒贬不一，这也为日后投资缅甸水电站项目蒙上了一层神秘的面纱。从实践过程来看，在当地萧条经济环境的笼罩下，缅甸水电站项目的投资状况堪忧。在不成熟的投资氛围中，即便是中资注入，也会面临诸多考验。
为进一步鼓励外商投资，以促进缅甸国内经济发展，缅甸总统吴登盛2012年11月2日签署颁布了《缅甸联邦共和国外商投资法》，以取代1988年颁布的《缅甸联邦外商投资法》，2013年1月，缅甸国家计划与经济发展部颁布了《缅甸联邦共和国外商投资法实施细则》。目前缅甸共有 5 部与外资公司直接相关的税收法律，即：《缅甸联邦共和国外商投资法》、《所得税法》、《商业税法》、《关税法》、《仰光市政发展法》。这些法律文件主要涉及如下几种税目：
（1）所得税，包括企业所得税、个人所得税、资产获得税，根据新的《所得税法》，个人所得税为1%～30%；公司所得税为25%；个人、企业、公司及其他团体产生的源于缅甸的所得都要缴税，非缅甸居民只对在缅甸的所得缴税。
（2）利润税，税基是私人公司和自营者的收入、利润、资本所得，《所得税法》没有征收项目的适用于该法。当选择两种税赋之一时，公民必须提供相关证明给当地财税部门，税率从3%～50%不等。
（3）商业税即贸易税，是在产品生产和销售过程中征收的税赋，适用于国内产品也适用于进口产品，根据新的《贸易税法》，在缅甸国内生产销售的70种基本商品免征贸易税，对从国外进口之后在国内买卖的商品征收5%的贸易税。同时，对特定商品的贸易税及服务业税收另作规定。
（4）关税包括进口税、特许税、出口税、边境出口税，从量或按比率计税。
（5）其他还有印花税、彩票税等。
为促进外国投资，缅甸新外商投资法中在企业所得税、商业税和海关关税等主要税种方面均有优惠政策。缅甸投资委员会可审批投资人如下税收减免等事项：
（1）制造业及服务业从开始经济运行第1年起连续5年免所得税。并视项目情况延长减免期限。
（2）项目利润作为专项资金在1年内用于追加该项目投资的，减免所得税。
（3）项目设备、建筑物及其他资本的折旧，按规定折旧率计算后从利润中扣除。
（4）对出口产品减免50%所得税。
（5）外国人缴纳所得税税率享受国民待遇。
（6）在境内从事项目有关的研发费用，从利润中扣除。
（7）项目享受5年减免所得税后，如果连续2年出现亏损，则从亏损年起连续后3年减免所得税。
（8）项目建设期间必要的进口设备、配件及其他物资减免关税、国内税或两项并减。
（9）项目竣工后头3年进口的生产用原材料减免关税或国内税或两项并减。
（10）经委员会同意，对投资期限内扩大投资规模所必须的进口设备、零配件及其他物资减免关税或国内税或两项并减。
（11）对出口产品减免贸易税。
二、缅甸水电站投资税务筹划的步骤
（一）缅甸投资公司的设立步骤及税收优惠的争取
缅甸政府法规不全，政策多变，给投资者带来许多不确定性，需选择合理的投资方式，并做好投资前的经济评价。由于缅甸属于高冲突地区，因此，在缅甸境内投资实体项目需要考虑的税务筹划环节要尽可能周全。从具体情况来看，根据缅甸现行的操作模式，参照华能的瑞丽江一级水电站、大唐的太平江一级水电站，都是由项目投资人和缅甸政府共同成立合资公司，即有限责任公司的形式采取BOT （建设-经营-移交）方式来实现的，只是项目投资人负责合资公司的实际出资和项目融资。而作为出让特许权、资源费的回报之一，缅甸政府将在项目公司中享有一定比例的干股，但缅甸政府不负责出资和融资。因此缅甸的项目投资结构排除了合伙制或有限合伙制结构、非公司型合资结构、信托基金结构的方式，属于公司型合资机构。
依据缅甸现行政策和法律分析，对缅甸进行电力投资要考虑境外合资公司的投资控股架构，方案一，直接由中国公司在境内对缅甸的合资公司投资控股；方案二，由中国公司在境外（比如香港、新加坡等）设立中间控股公司，再由中间控股公司对缅甸的合资公司投资控股；方案三，由中国公司在境外设立多层中间控股公司，再由最后一级中间控股公司对缅甸的合资公司投资控股。可根据与缅甸政府谈判的主要开发条件、税收条件来确定采用哪一种方案，同时要考虑降低缅甸或其他境外投资项目的整体税负，在未来退出或转让时更具有灵活性，也要考虑简化外汇管理、再投资等政府审批手续，利润可在中间持股公司层面上进行再投资，滚动利用资金等。
（二）工程建设期及电站运营期税收筹划
在项目开工前，公司应与缅甸政府签定合作备忘录，约定特许经营权协议，在协议中全面的对项目涉及的公司所得税、个人所得税、营业税、商业税、关税及特许权使用费进行约定。同时，在项目建设期，公司及工程承包方进出口项目建设所需的材料、设备，要简化报关审批审核手续，不收取关税。最好能约定在水电站项目的运营期内，相关税种税率不随缅甸政府相关税收法律、法规的变更而变动。如果项目的税负在开工建设前已经锁定，则税务风险得以规避。
在项目运营期，按照新的《缅甸联邦共和国外商投资法》，投产发电5年内可享受所得税免除，并视项目情况延长减免期限。对于个人所得税、商业税等其他税费，根据我国一些企业在缅甸类似工程的协议备忘录（MOA） ， 税率并非硬性规定， 是可以商谈的，而且不同项目商谈的余地也是不一样的。某些项目， 就已经将免费电量谈到了在每个电站的第一台机组投入商业运行之日起为8%～10% 的水平。对于缅方地方政府提出的合同价值预提税2. 5% 也是可以通过商谈得到不同程度的减免。
从现实的角度来看，缅甸水电站项目的投资收益较为客观，这与缅甸的政府管理以及国家建设状况有着密切的关联。由于受到缅甸经济环境萧条的影响，在进行水电站投资项目的运作过程中，很可能会出现不可预估的财务状况以及民众分歧，这样一来，便对水电站项目的有序实施带来一定的阻碍。事实上，参杂了多方政治关系以及利益关系的缅甸水电站投资项目的复杂性不言而喻，尽管如此，更要时刻强调该项目进行税务筹划的最终目标与执行策略，积极协调多方权责与利益的分配，项目管理者要主动与当地政府及民众进行沟通，坦诚进行洽谈，并最终完成缅甸水电站项目的施工建设工作，获取到理想的收益。
三、探究缅甸水电站投资税务风险控制的有效策略
在充分了解缅甸当地法律和税务规定的基础上，通过对项目投资活动的事先筹划、事中控制、事后审阅，准确合理的申报纳税，在充分利用税收政策降低税负的同时，尽可能控制相关的税务风险。
在项目开发期，主要表现为缅甸与我国有无双边税收协定、缅甸税收政策、税种税率缺乏了解，影响项目投资架构设计和财务评价结果。在项目建设期，主要表现为对工程建设相关的营业税、关税等政策掌握不清，增加项目投资成本。在项目运营期，主要表现在对所得税、商业税、利润税、分红税和关税政策掌握不清，增加税务负担。
通过对缅甸水电站投资税务筹划的深入研究，能够明确该项目进行税务筹划的主要目的，即在复杂的利益关系中，寻求一种投资分歧与投资利益均衡处理的有效方法，进而平衡当地政府、民众以及投资方等的投资利益分配状况。从实践来看，正是由于缅甸水电站投资项目的运作难度较大，该项目的投资风险不可准确预估，因此，该项目的投资价值较为可观。所以，在项目运作管理过程中，水电站投资项目的管理者要了解工程的施工进度，与当地做好协调工作，尽可能降低税务筹划成本，控制好缅甸水电站投资项目的风险。
税务筹划的目的是为了获得税收收益，但是在实际操作中，往往不能达到预期效果，这与税务筹划的成本和税务筹划的风险有关。因此，在实际工作中，如若项目管理者对税收政策理解不准确或操作不当，而在不知觉情况下采用了导致企业税负不减反增的方案，或者触犯法律等，都可能使得税收筹划的结果背离预期的效果，这样便给实体项目投资带来了较大风险。建议聘请当地实力较强的会计师事务所为项目进行事前咨询，构建税务风险管理组织架构和管理制度，设置税务风险管理部门或岗位，执行税务风险管理流程，确保税务规划具有合理的商业目的；经营决策和日常经营活动考虑税收因素的影响；对未来税务事项的会计处理符合缅甸相关会计准则和税务规定；纳税申报和税款缴纳符合相关规定；税务登记、帐簿凭证管理、税务档案管理以及税务资料的准备和报备等涉税事项符合相关规定。
在具体的执行过程中，需关注各利益主体的诉求、分歧等，尤其是要控制好项目资金的流向、资金的存放地点，并且，对于选择何种货币结算要予以明确，因汇兑不同币种的差异性较为明显。此外，还需认识到缅甸双重汇率的影响官方汇率与民间汇率的巨大差异所造成的风险。只有将以上这些风险控制在合理的范围内，才能控制好水电站投资项目建设期、运营期资金风险。
四、结束语
从以往实践经验来看，我国在发展海外投资项目的过程中，往往会碰到不同程度的投资风险，因此，在进行具体项目的投资税务规划以及风险控制的过程中要加强管理。事实上，在进行缅甸水电站投资税务筹划及风险控制的过程中，同样需要权衡企业社会责任、国际间政治因素等方面内容，更重要的是提前处理好水电站项目投资的税务规划，并根据实际情况来做好风险控制工作。
参考文献：
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[关键词]印花税；纳税筹划；流动资金周转；融资租赁；电子商务
[DOI]10-13939/j-cnki-zgsc-2015-27-215
印花税是对经济活动和经济交往中书立、领受具有法律效力的凭证的行为所征收的一种税。因采用在应税凭证上粘贴印花税票作为完税的标志而得名。在企业所需要缴纳的各种名目繁多的税种里，相对于企业所得税、营业税等税种而言，印花税只是一个财产性质的小税种，这也造成了财务人员对该税种的纳税筹划不重视甚至是忽视了这项内容，其实，虽然是小税种，做好纳税筹划也是必要的。下面我们就印花税纳税筹划应注意的问题和纳税筹划技巧等进行简单的分析。
1 进行印花税纳税筹划应把握的几个方面
①认真学习印花税政策，通过学习相关法律法规和税务局的相关规定，及时了解最新的税务政策，做到有备无患。②结合企业实际情况，认真梳理本单位印花税涉税事项，做到应该交的不少交，能不交的就不交。③认真学习纳税筹划技巧。印花税和其他税种不一样，因为印花税一般就算多贴也不允许退税，因此，相应的印花税纳税筹划需要事前进行，事后进行纳税筹划没有任何意义。
2 具体的纳税筹划技巧
（1）既要及时了解税务机关颁布的新规定，以免根据新规定需要计提印花税而没有计提导致税务罚款，也要及时了解原有规定是否已经被废止，以避免据以计提印花税的规定已经废止而继续计提上缴印花税，给单位造成不必要的损失。例如，金融企业的票据贴现业务，原来根据《山东省地方税务局关于票据贴现业务征收印花税问题的批复》（鲁地税函〔2005〕30号）中规定：“企业与银行间的票据贴现业务是持票人为获得资金，将未到期的商业汇票转让给银行，由银行扣除一定利息后收取剩余票款的业务活动，其实质是一种短期借款，应按借款合同征收印花税，其计税依据为票据到期值（不带息票据为票据面值）。”山东省境内的金融企业需要对票据贴现业务进行计提印花税，而后来，依据山东省地方税务局公告2013年第5号《山东省地方税务局关于财产行为税相关政策规定的公告》，该法规自2013年10月31日起废止，山东省内金融企业据此可以自2013年11月1日起对票据贴现业务不再计提印花税。另外，财政部、国家税务总局《关于金融机构与小型、微型企业签订借款合同免征印花税的通知》（财税〔2014〕78号）中规定：“自2014年11月1日至2017年12月31日，对金融机构与小型、微型企业签订的借款合同免征印花税。”金融企业根据最新规定，对自2014年11月1日至2017年12月31日签订和借款合同，一定要按照《工业和信息化部国家统计局国家发展和改革委员会财政部关于印发中小企业划型标准规定的通知》（工信部联企业〔2011〕300号）中对小型、微型企业的认定标准，区分对方是否属于上述规定中的小型、微型企业，如果符合相关规定，就可以对相关借款合同不再计提印花税。
（2）合理区分记载合同中的不同经济事项，对于在同一份凭证中记载不同经济事项的，要根据不同情况具体对待：
第一，同一凭证中，因载有两个或者两个以上适用不同税目税率的经济事项的，一定要准确区分各个经济事项的记载金额。根据税法规定：“同一凭证，因载有两个或者两个以上经济事项而使用不同税目税率，如分别记载金额的，应分别计算应纳税额，相加后按照合计税额贴花；如未分别金额的，按税率高的进行贴花。”例如，某公司签订了一份房屋出租合同，同时又提供房屋维修，如果分开记载，出租按照千分之一贴花，房屋维修按万分之三贴花，如果不分开，房屋维修的金额就要和出租金额一起按照千分之一进行贴花，导致企业多缴纳印花税。
第二，同一合同中，既有应税金额又有免税金额的时候，在分别记载应税金额和免税金额的基础上，适当增加免税金额，减少应税金额，达到节约税款的目的。例如，某物业公司签订一份房屋出租合同，同时提供物业服务，如果不能区分相应金额的话，则需按照合同总金额及租金的税率千分之一进行贴花；而在分别记载租金和物业服务费的基础上，适当增加物业服务费的金额，减少租金金额，保持总金额不变，这样由于物业服务费不属于印花税征收项目，既达到了节税的目的，又不会引起承租方的反对，达到双赢的局面。
（3）流动资金周转性借款合同的利用。对于金融企业而言，对于信誉较好，但流动性资金借款不大并且比较频繁的优质客户，可以考虑与其签订流动资金周转借款合同以达到节税的目的。因为根据税法规定，对借贷双方签订的流动资金周转性借款合同只以其规定的最高额为计税依据，在合同签订时进行贴花，在限额内随借随还不签订新合同的，不需要另行贴花。根据这项规定，金融企业在对优质客户进行放贷尤其是进行短期流动资金贷款发放的时候，应根据公司的经营规模和财务状况，与公司共同确定最优的流动资金贷款额度，达到税收筹划的最大效益。
（4）融资租赁的应用。对于一些经营状况稍差的企业，金融机构为避免风险，往往会采用抵押贷款的方式进行放贷，如果企业到期不能归还贷款本息时，抵押物就会被转移给金融机构来偿还贷款本息及相关费用。而税法规定：对借款方以财产作抵押，从贷款方取得一定数量抵押贷款的合同，应按借款合同贴花；在借款方因无力偿还借款而将抵押财产转移给贷款方时，应再就双方书立的产权数据，按照产权转移的有关规定进行贴花。但同时税法也规定，对银行及其他金融组织的融资租赁业务签订的融资租赁合同，应按合同所载租金总额，暂按借款合同计税。据此规定，当银行等金融机构与经营状况较差的企业，不妨考虑采用融资租赁的方式，在降低本单位风险的同时，也获得了印花税的纳税筹划效益。
（5）利用电子商务进行印花税纳税筹划。按《印花税暂行条例》的规定，在我国境内书立、领受该条例所列举凭证的单位和个人，是印花税的纳税人，应当按规定缴纳印花税。其中，销售合同就属于所列举的应缴纳印花税的凭证之一。而根据合同法相关规定，企业间通过电子邮件方式洽谈业务，进行商品销售，其有关商品销售的电子邮件也属于具有合同性质的凭证，所以按照规定企业间有关商品销售的电子邮件也应按照销售合同计提、缴纳印花税。但企业间有关商品销售的电子邮件虽然也属于销售合同，却具有非常特殊的特点，即这种合同不是纸质的，而是电子数字的。在目前国际上多数国家对电子商务免税的情况下，进行电子商务往往可以获得税收优惠，我国也不例外。《国家税务总局关于外商投资企业的订单要货单据征收印花税问题的批复》（国税函〔1997〕505号）明确规定：对在供需经济活动中使用电话、计算机联网订货，没有开具书面凭证的，暂不贴花。因此，企业通过电子商务进行商品销售目前不用缴印花税。在这种情况下，企业应在保证资金安全的情况下尽量通过电子商务进行商品销售，以达到节税的目的。
（6）签订时不能确定金额的合同的纳税筹划。比如有些技术合同，是约定提供技术后按照企业销售收入提成或按照实现利润进行分成。财产租赁合同，只是规定了月（天）租金标准却无租赁期限，对于这类合同，可以在签订时先按定额5元进行贴花，以后结算时再按实际金额补提印花税。值得注意的是，补提印花税要抵减先前计提的5元，虽然金额较小，但“不积跬步，无以至千里；不积小流，无以成江海”，细微之处也不应放过，这才是进行纳税筹划的核心所在。
总之，印花税虽然是个小税种，但特殊规定比较多，税目税率也较复杂，不重视也会造成不小的损失，企业财务人员应该防微杜渐，从小处着手，积少成多，为企业减少支出，才能为企业创造更大的效益！
参考文献：
关键词 热电公司 增值税 纳税筹划
一、热电企业纳税筹划的必要性
热电公司处于关系着国计民生的行业，主要职责是在冬季向广大人民群众提供冬季供暖服务。随着社会的发展、人口的扩大，不可再生性能源日益匮乏，煤炭价格也一日比一日攀高。成本的提高给热电公司带来了一定的经营困难，民众取暖也受到一定的间接性干扰。
国家财政部门和税务机关了一系列文件用以保障热力公司的正常经营，其中09年的第11号文件对享受减免税优惠的相关热力公司进行了界定，将其分为生产型的和经营型的；而生产型的热电公司又进行了细分，分为专营热电产品的公司、兼营热电产品的公司以及自给自足的公司。由此，我们不难看出，国家对热力公司的这种税收优惠政策不仅仅局限在那些生产型的热电公司中，而且将优惠的外延扩大化，使经营型的热电公司同样可以享受此种待遇。这就需要热电公司本身应该对本企业有一个准确的定位。
09年的税收第11号文件又对热力公司所享受的优惠政策进行了详细列明，规定对热电公司向居民供暖所收取的这部分收入不征收增值税。而这部分收入所收取的方式有多种，有的是居民直接缴纳给热电公司的；有的是享受供热的个人集团上缴给企业，再由企业统一上缴给热电公司；亦或者居民将取暖费交给第三方或者中介机构，再统一上缴热电公司。政策规定，无论采取哪种方式，相关热电公司都是不需要缴纳增值税的。而热力公司在经营期间需要对自己经营或者生产的产品进行分类，对产品的每个品种或者销售方式也要进行划分。采暖费是以何种方式征收的，这些都要进行归纳。因为税法对这部分的规定较为细致，哪些免征增值税，哪些部分减免增值税，减免的力度如何，这些都是有详细规定的。只有企业本身将这些划分清楚，并按规定区分开自身产品销售额，才能享受此规定带来的优惠措施。否则是不予以享受的。
二、纳税筹划切入点的分析
（一）从纳税人身份着手
增值税纳税人有一般纳税人和小规模纳税人之分，作为一般纳税人热电企业自然可以享受有关增值税的减免政策；而对于小规模纳税人没有纳税抵扣一说，但其缴纳的税款却可以计入产品成本，从而减少了企业利润，使企业所得税的有效降低。作为企业集团性质的热电企业便可以有效利用这一点，对旗下的各子公司、分公司进行有效的分拆和合并，以达到合理避税的目的。
（二）从企业的纳税方式着手
在现实的经营活动中，企业的产品可能是多样的，有的产品在销售时需缴纳增值税，而有的产品则营业税或者消费税的征税对象。这样，多种的税种征收方式便给了企业多种的选择。对于热电公司来说应深入研究，以便更好的进行税收筹划。
（三）从国家税务政策着手
国家对销售产品时的价外费用都进行了严格的控制，以避免某些企业在此做文章进行避税。但我们应该看到还是有些费用是不在规定之内的，比如说运费。运费就有自营与外购之分，有补贴与代垫之别，企业可以通过合理的调整对税收的进行合理的筹划。
三、纳税筹划的具体措施
我们对增值税关于热电企业的一系列优惠规定有所了解之后，就可以进一步进行缴税筹划工作了。我们先要对09年11号文件所规定的减免税项目进行细致的分类，在根据所分的类别分别取找对应的条款，享受相应的待遇。我们把这项工作分为三个部分：
首先，我们先来看一看热电产品成本。热电企业常常会犯一些看似简单却又很容易犯的错误。那就是，经常有一项费用它包含了一些不在免税范围内的成本，如果统一来看，它是不可以享受减免税待遇的。但是如果将这几项费用剥离呢？其实就只是多开据两张收据的问题，这个问题就可以迎刃而解。其中剥离出来的居民取暖费收入便可以享受到减免政策。
其次，热电公司常常为公司职工免费提供供暖作为公司的一种福利。而这种职工福利性质的供暖来源有两种，分别是自产和外购。自产暖气可以享受减免，而外购暖气则相当于购进货物，自然无法减免了。财务上如果把这两者细分开来，便可以有效减免财税成本。
再者，企业对于代收代缴业务要严格对待，一定要根据居民的性质逐张开据销货发票。有的人人为这是一种降低工作效率的笨办法，但我要说，只有这样不厌其烦的细致分类开据才能有效维护企业的利益。因为如果只开据一张大的增值税发票，化繁为简了，但会存在一些弊端。例如有的是购入用于职工取暖的产品，这些增值税进项税额是无法进行抵扣的，这就直接影响到整个企业的利益。对于这种情况，我们还有一种相对简单的处理方案。因为物业代收取暖费是免税的，所以就可以由物业公司向居民开具发票，热电公司只对物业公司开具一张增值税发票即可。
参考文献：
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一、税收筹划的含义
税收筹划，是每个企业都非常注重的问题，它直接关系到企业的经济效益。税收筹划是指在法律允许的范围内，企业通过采取一些相应的措施，尽可能降低企业的税收负担，从而达到降低企业成本，提高企业经济效益的目的。企业降低税收成本主要是通过对企业经营过程中的一些经营活动投资活动，在不违反法律规定的前提下，进行一个合理的规划，从而实现合理的税收筹划。营改增是我国目前非常重要的一项税制改革，企业发展带来了一定的挑战，但同时也为企业税收筹划带来了一定的空间，如果移动互联网企业能够深入了解这些税收政策，就可以大大降低税收风险，实现降低企业税收负担的目标。
二、营改增背景下移动互联网企业加强税收筹划的意义
（一）降低企业的税收风险
税收，作为国家财政的重要收入来源，具有强制性和无偿性等特征，所以是每个企业都必须承担的义务。营改增，从字面上来理解就是营业税转变为增值税，而对于企业来说，并不是一个税种变换为另一个税种这么简单的事情，增值税税收政策具有复杂多变的特性，可以为企业的税收筹划提供更大空间。因此，企业可以在法律允许的范围内，适当的进行税收筹划来降低企业的税收成本，不仅可以提高企业的经济效益，还可以降低企业的税收风险。因为企业在税收筹划的过程中，需要对我国的税收政策了解的非常全面和透彻，才能更好的进行税收筹划，达到降低税收负担的目的。企业对税收政策了解的透彻，也就可以避免企业由于对会计政策不了解出现漏税和逃税的违法情况，防止给企业发展带来不良影响，同时降低了企业税收风险。
（二）降低企业的税收负担
每个企业都避免不了税收的问题，对于企业来说，税收是企业的支出项目，而且这项支出是不会给企业带来任何经济收益的，从某种程度上来说，税收也是企业的经济负担，会给企业的发展带来一定影响，所以企业都会希望所需缴纳的税收越少越好。因此，在现实生活中，我们经常可以看到，很多企业为了少缴税款，通过做伪账来逃税、偷税或漏税，以达到降低所需缴纳税款的目的，而结果往往事与愿违，企业反而付出更大的代价，不仅需要补交少交的税款和相应的罚款，承担相应的法律后果，还会对企业的经营和发展造成负面影响。其实，只要在法律允许的范围内，企业还是可以对企业的经营活动进行合理规划，适当降低企业税收支出，进行合理税收筹划的。比如企业可以事先对企业交易的模式做好安排，对合同中的相关条款做好规定，明确相关税率，使得企业的相关增值税能够进行合理抵扣，合理合法的降低企业的税收，尤其是推行营改增之后，为企业税收筹划提供了更大的空间，对于移动互联网企业来说，如果企业财会人员熟悉相关会计政策，可以为企业尽可能减少税收负担，提高企业经济效益。
三、营改增背景下移动互联网企业加强税收筹划的对策
（一）合理利用税收优惠政策
自从“营改增”政策推行之后，我国很多省市都相应的推出了针对营改增的财政扶持政策，以促进企业能够平稳的实现过渡。移动互联网企业如果能够合理利用政府的财政扶持政策，可以有效降低企业的税收成本，提高企业的经济效益。所以，移动互联网企业应充分了解这些能够有税收优惠的领域，然后将本公司的相关业务尽可能向这方面靠拢，从而享受政府的税收扶持政策。另外，还有很多方面的业务国家一直都是给予税收优惠的，企业财会人员也应充分利用好。比如，在营业税改收增值税以前，对于技术开发、技术咨询、技术转让以及技术服务等国家是免收营业税的，所以即使是在营改增推行以后，我国对这四项技术服务依然是免收增值税的，所以移动互联网企业应充分利用好这点，尽可能的利用好这些优惠政策。除此之外，对于一些可以免税的国际业务，移动互联网企业也应进行充分的了解和利用，掌握优惠和抵扣的技巧，企业如果能够利用好这些税收优惠措施，可以大大降低企业的税务负担，有助于企业的健康发展。
（二）争取成为业务试点
每个行业都有其特殊性，移动互联网企业亦是如此，可以根据企业自身的特性，对企业现有的业务进行详细分类，比如可以将一些比较适用于开展现代业务的业务集中在一块，并对这些业务进行研发推广，争取将这些业务成为业务试点。我国在对业务试点的税务征收上，通常可以享受到较大的税收优惠，所以移动互联网企业应不断进行研发创新，争取成为现代化业务中的排头兵，从而获取更多税收优惠，降低企业税收负担，促进企业正常发展。
（三）选择合适的供应商
供应商的选择也会对企业的税收筹划有较大影响，企业在进行进项抵扣时，只有从一般纳税人处获得的增值税专用发票才能抵扣，因此，对于企业来说，供应商的选择也是非常重要的，企业在进行采购的过程中，应尽可能选择一般纳税人作为供应商，让供应商开具增值税专用发票，以供企业抵扣进项税额。如果企业无法选择适当的供应商时，企业财务人员或管理人员应充分考虑到企业因此而增加的成本，从而进行合理的安排和控制，保障企业的经济效益。另外，企业在签订合同时，还应在合同中增加营改增的相关条款，对税率等进行明确规定，保障企业能够顺利对增值税发票进行抵扣。
（四）对电费进行规范管理
电费是每个企业的重要支出，从我国目前对企业电费的支付方式来看，主要有两种，分别为委托划扣和非委托划扣，不同的支付方式有不同的会计处理方法。在营业税改增值税后，企业电费的抵扣比例也发生了改变，根据最新法律要求，如果企业非委托划扣金额达到了总费用的70%以上，或者委托划扣的金额占总费用的60%以上，就不会再给企业开具增值税发票，也就是说企业就没法再对这些费用进行进项税额抵扣，会导致企业的税收负担加重。所以，对移动互联网企业来所，要想降低企业税收负担，优化税收筹划，就必须对企业电费进行规范管理。根据企业的实际运行情况，选择合适的电费支付方式，解决电费发票不规范的问题，尽可能降低进项税抵扣的难度，减少税收成本，提高企业经济效益，保证企业的正常运转。
（五）加强进项管理，更多的获取社会渠道专票
由于营改增推行时间不长，很多企业对获取专票并不够了解，没有这方面的意识，所以移动互联网企业应对财务部门进行相关的培训，做好营改增政策的宣传，为企业的税收筹划做好业务准备。其次，企业应建立完善的报账及考核机制，使财务人员对增值税抵扣以及抵扣时限有明确的了解，防止由于票据超过180天的时限而无法进行抵扣，给企业造成经济损失。另外，企业应尽可能多的获取社会渠道专票，为企业减少所需缴纳税款，由于社会渠道专票种类很多，根据经济法律要求，只有业务外包以及渠道补贴费才能进行进项税额抵扣，所以对于移动互联网企业来说，只有尽可能多的获取社会渠道专票，调整补贴比例或者调整补贴模式，增加可以进行进项税额抵扣的项目金额，如广告费用、办公费用以及水电费用等，这些项目都是可以抵扣的，通过抵扣进项税降低企业税收负担，才能有效达到缓缴或少缴的目的，为移动互联网企业的发展提供更大的空间，进一步提升移动互联网企业的经济效益。
【关键词】税务筹划；房地产企业；营业税；土地增值税；企业所得税
一、房地产企业的税收现状
房地产业是国民经济的支柱产业之一，也是国家财政收入的重要来源。房地产作为一项不动产，价格昂贵这是显而易见的，其中，大宗房地产交易涉税金额多，税收负担重，也令许多房地产企业感到了行业压力。根据我国税法的规定，房地产企业在开发、建造、销售等整个经营周期内涉及的税种主要有营业税、耕地占用税、城镇土地使用税、城市维护建设税、企业所得税、土地增值税、房产税、契税、印花税和教育费附加等。因此对开发商而言，与其在销售广告上宣传诸如“上风上水”“海景房”等倒不如通过合法合理的方式减轻税负，降低房价更加实惠和重要，在这其中税务筹划起着举足轻重的作用，而房地产企业涉及的税种多，各种税收政策及优惠纷繁复杂，也为企业进行税务筹划提供了广阔的空间。
二、税务筹划的涵义及其对房地产企业的意义
税务筹划是指在纳税行为发生以前，在不违反法律、法规的前提下，通过对纳税主体的经营活动或投资行为等涉税事项做出的事先安排，以达到少缴税或递延纳税目标的一系列谋划活动。房地产企业税务筹划包括避税、节税、转税等多方面的内容，并且具有合法性、筹划性、目的性、多维性和专业性等特点。税务筹划对房地产企业具有以下意义：
（一）有利于提高企业财务管理水平，增强企业竞争力
税务筹划作为房地产企业理财的一个领域，从围绕资金运动展开，促使企业精打细算、节约支出，同时规范企业的成本核算和财务管理。
（二）有助于企业财务管理目标的实现，提高综合收益
作为以营利为目标的房地产企业，追求利润是房地产企业财务管理的目标。房地产企业增加利润的方式有两种：一是提高效益；二是减轻税负。在投资一定的情况下，通过税务筹划来节税，在无形中就增加了企业的综合收益。
三、房地产企业主要税种的筹划
（一）营业税的筹划
房地产企业涉及的营业税税目有建筑业、服务业、销售不动产和转让无形资产。针对营业税的计算方法，我们可以从营业额和税率两方面着手考虑。
1.从营业额方面进行税务筹划
根据税法规定，营业税的计税依据是营业额，营业额为提供应税劳务、转让无形资产和销售不动产向对方收取的全部价款和价外费用。价外费用包括收取的补贴、基金、集资费、延期付款利息、代收款项及其他性质的价外收费。同时，营业税暂行条例又规定，物业管理公司代有关部门收取水费、电费、燃(煤)气费、维修基金、房租的行为，属于“服务业”税目中的“业”行为，只对其从事此项业务取得的手续费收入征收营业税。这也为房地产开发企业通过控制价外费用进行营业税筹划提供了可能。房地产开发企业在销售房屋的同时，就可将代收水电初装费、燃(煤)气费、维修基金等各种配套设施费从销售额中分离，可以通过专门成立物业公司或是暂缓收取其他费用等方式，将这部分价外费用分离出来，这样其代收款项就不属于税法规定的“价外费用”，延期收费也不影响其收入，从而达到营业税税务筹划的目的。
2.从税率差异方面进行税务筹划
根据税法规定，销售房屋等不动产适用5%的税率，而房屋装修、装饰适用3%的税率，相差的2%的税额对房屋这种大宗商品而言可不是个小数目。企业可以将房屋售价和房屋装修价款分开核算，并分别与购房者签订两份合同，一份是房屋销售合同，另一份是房屋装修合同。在总收入不变的情况下，就房屋销售价款缴纳5%的营业税，就增值额缴纳土地增值税；装修价款属于劳务收入，只需按建筑业3%的税率计证营业税，不需缴纳土地增值税。同时也可以减少购房者应缴纳的契税，从而实现营业税的税务筹划。
（二）土地增值税的筹划
土地增值税的计算公式为：应纳税额=增值额×税率-扣除项目金额×速算扣除系数。针对该公式可以考虑从以下方面进行税务筹划。
1.从降低增值额方面进行税务筹划
我国土地增值税实行四级超率累进税率，增值额的提高会直接引起税额的大幅度上涨，因此在扣除项目金额一定的情况下，适当降低售价，则在一定程度上把本应上缴税务的部分返还给了消费者。在这个过程中开发商的利益没有太大的损失，同时也让消费者得到了实惠。
2.从增加扣除项目金额方面进行税务筹划
计算土地增值税时允许扣除的项目包括取得土地使用权支付的金额、房地产开发成本、房地产开发费用、转让房地产允许扣除的税金和加计20%扣除。其中在开发费用中进行税务筹划的空间比较大。房地产企业可以选择适当的利息扣除标准计算开发费用。税法规定利息支出凡能够按转让房地产项目计算分摊并能提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不得超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。其他房地产开发费用，按取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本之和的5%以内计算扣除；凡不能按转让房地产开发项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用按取得土地使用权所支付的金额与房地产开发成本之和的10%以内计算扣除。房地产企业据此可以选择：如果企业预计利息费用较高，开发房地产项目主要依靠负债筹资，利息费用所占比例较高，则可计算分摊的利息并提供金融机构证明，据实扣除；反之，主要依靠权益资本筹资，预计利息费用较少，则可不计算应分摊的利息，这样可以多扣除房地产开发费用，从而达到节税的目的，实现收益最大化。
3.从税收优惠方面进行税务筹划
（1）根据我国《土地增值税暂行条例》规定，房地产开发企业建造普通标准住宅销售，增值额未超过扣除项目金额20%的，免征土地增值税。如果增值额超过扣除项目金额20%的，应就其全部增值额按规定计税。同时税法还规定对于纳税人既建造普通标准住宅又搞其他房地产开发的，应分别核算增值额。不分别核算增值额或不能准确核算增值额的，其建造的普通标准住宅不能适用这一免税规定。根据以上规定，房地产企业可以考虑，在建设高档住宅的同时另行建造一批普通中低档住宅，控制好楼房的容积率、面积以及价格，恰当的利用好这一税收优惠政策，在会计核算中应将普通标准住宅和其他房产分开核算，而且应该通过调整普通标准住宅的销售收入或者调整扣除项目的金额，使得普通标准住宅的增值率控制在20%以内，以获得免税优惠。
（2）采用合作建房方式进行税务筹划。根据税法规定，对于一方出地，一方出资金，双方合作建房，建成后按比例分配的，暂免征收土地增值税。房地产开发企业也可以很好地利用该项政策。比如某房地产开发企业购得一块土地的使用权准备修建住宅房，可以通过预收购房者资金的方式，这样在内容上是定向建房，在形式上就符合了一方出土地，一方出资金的条件。一般情况下，一幢住房中地价款所占比例应该比较小，这样房地产开发企业分得的商品房就较少，大部分由出资金的购房者分得。这样，在该房地产开发企业出售剩余部分商品房前，各方都不用缴纳土地增值税，而只有在房地产开发企业转让属于自己的那部分住房时才缴纳土地增值税，应缴纳的土地增值税额自然降低。
（3）采用代建房方式进行税务筹划。代建房顾名思义即开发商代客户进行房地产的开发建设，完成后向客户收取一定的代建费用的情况。对于开发商而言，虽取得了收入，但没有发生房地产权属的转移，仅仅是提供了建筑业劳务，并收取的劳务收入，自然不属于土地增值税的征税范围。代建房不失为一种税务筹划的切入点。
（三）企业所得税的筹划
企业所得税作为大多数经济组织面对的税种，因其税率高、征收面广而成为经济组织的主要税负，房地产开发企业也无一例外的要面对这一税种。企业所得税的税务筹划可以通过利用税收优惠政策进行税务筹划，比如选择有利的行业享受税收减免，选择有利的注册地享受税收减免，同时由于房地产商品的地域性强，因此房地产开发企业在进行不同区域投资时还有区别于其他企业税务筹划的空间，即开发商通常需要建立项目公司，此时就会面临建立子公司还是分公司的选择。根据《公司法》的规定，子公司是独立法人，而分公司则不是一个独立法人，它们在税收利益方面存在差异。子公司是独立法人，在设立区域被视为纳税人，通常要承担与该区域其它公司一样的全面纳税义务；分公司不是独立的法人实体，在设立分公司的所在区域不被视为纳税人，只承担有限的纳税义务，分公司发生的利润与亏损要与总公司合并计算。由此，房地产开发企业可以综合权衡不同地区的税负和经营预期来确定项目公司的形式。
四、房地产开发企业税务筹划注意的问题
税务筹划是一项综合的财务管理活动，需要专业税务人士的统筹开展，并且要做好每个细节的规划，不当税收筹划带来的税务危机不容小觑。企业不但要承担因此造成的补缴税款、加收滞纳金或被处以巨额罚款的后果，还有可能面临刑事责任，因此在看到税务筹划优越性的同时也应看到它的严肃性、专业性和风险性。房地产企业在进行税务筹划时应注意以下几个问题：
（一）遵守税法法律、法规。房地产企业进行税务筹划必须知法、懂法、守法，不能只靠对税收政策的一知半解，税务筹划必须结合企业自身的实际情况，才能达到预期效果。
（二）税务筹划要规范化。房地产企业在进行纳税筹划时要注重规范性筹划，万万不可只重投机。要想合理、合法地做好纳税筹划工作，离不开规范的组织和谨慎的筹划。
（三）税务筹划要坚持多维性的原则。筹划的目的是使得企业整体收益最大化，而不仅仅是某个税种的节税，因此，要从整个企业的利益出发，做好税务筹划。
（四）提高企业财务管理水平和财会人员的业务素质。税务筹划是一项综合的财务管理活动，需要专业水平高的财务人员多方权衡、细心规划，更不是变“节税”为“逃税”。
总之，税务筹划不是通过虚报成本、虚报支出，采取违反我国税收法律法规、政策的手段方式来偷税、漏税。事实上，税务筹划是综合的统筹各种税种，通过采用多种多样的方法，使其在不违反我国现行税收体系法律规范的前提下，对经营活动和财务活动精心安排，满足税法条文所规定的条件，以达到减轻税负，提高企业利润的目的。因此，房地产企业应该在前期开发、建设和销售等各个环节贯穿税务筹划的思想，让企业和普通购房者双双受益。
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关键词：跨国经营企业 国际税收筹划 策略分析
一、国际税收筹划的特点
国际税收筹划是指跨国纳税义务人在遵守相关法律和现行税制的前提下，对生产经营活动进行统筹安排，确定最佳纳税方案的一项活动，其目的在于降低跨国纳税义务人的税负，获得最大化的税后利益。国际税收筹划的特点主要表现在：
（一）风险性
与国内税收筹划相比，国际税收筹划具有风险性的特征，究其根本原因有以下两个方面：一方面，由于税收筹划归属于预测行为的范畴，预算结果的准确程度对筹划效果有着直接影响，若是预测不准，可能会导致企业的筹划失败。另一方面，世界各国对税收筹划的合法性界定都比较模糊，而且还存在较大的差异性，若是筹划被定性为违法行为，则会使企业面临巨大的经济损失。
（二）复杂性
国际税收筹划是一项综合性和系统性较强的工作，由此使其具备了复杂性的特征。跨国经营企业在税收筹划的过程中，除了要考虑税收种类的差别及不同国家针对税收颁布的优惠政策之外，还需要考虑各国的国情及税法的变动，上述种种，决定了国际税收筹划的复杂性。一旦在筹划时，忽略了某些环节，都可能导致税收筹划失效。
（三）合法性
这是国际税收筹划最为基本的特点之一，具体是指跨国经营企业必须在遵守各国税法的前提下，通过制定有效的应对策略，达到降低企业税负的目的，使企业在跨国经营中，能够获得最大的利润。简而言之，就是国际税收筹划不能使用偷、逃、漏等违法手段来降低税负。
（四）专业性
随着我国经济的不断发展和全球经济一体化进程的逐步加快，跨国经营企业的数量越来越多，规模也日益扩大。纵观国际，因政治、经济等环境的动荡，使得各国的税法都在频繁变化，在这一背景下，对国际税收筹划人员的专业性提出了较高的要求，为确保筹划能够达到预期的效果，必须保证其具有较高的专业性。故此，部分跨国经营企业纷纷开始聘请资深的国际税收筹划编制团队为本企业制定税收筹划战略。
（五）预期性
由于纳税本身是一种发生在经济活动之后的行为，所以跨国经营企业可在对投资、经营进行规划的基础上，估算出各种决策方案所产生出来的税负多少，并以此为前提，对税收筹划方案的效果进行预测，然后通过对筹划方案的效果比较，从中选出最为合理且有助于企业实现利润最大化目标的方案作为最终的筹划方案。
二、国际税收筹划的依据
由于各个国家的税收规则、税收种类、课税方式以及税率各不相同，为了降低沉重的税收负担，跨国公司在经营中必须深刻理解和合理运用税收法律政策，认真分析影响企业税负的各种因素，确定税收筹划的可操作空间。随着国际市场竞争的日趋激烈，各国为了吸引外资发展本国经济，纷纷加大税制改革力度，使得各国税负呈现出整体下降趋势，这为跨国经营企业的发展创造了良好条件。从当前情况来看，国际税收筹划的依据主要包括以下几个方面：
（一）税收管辖权
税收管辖权是指国家所拥有的征税权力，主要包括居民税收、公民税收以及地域税收管辖权。世界上多数国家实施的税收制度是以一种税收管辖权为主，另一种税收管辖权为辅。也有一些国家或地区只采用一种税收管辖权，如马来西亚、香港（地域税收管辖权）。而双重税收管辖权是指两个国家根据各自税法的规定同时对同一跨国纳税人行驶税收管辖权，在这种情况下，国际上通行的做法是由国家间进行双边税收协定谈判解决。对于跨国公司而言，不同国家或地区税收管辖权的差异为其进行税收筹划提供了空间。如，在两个国家同时实行居民税收管辖权的情况下，对居民的认定有着各不相同的标准。对于自然人不同的国家，所采取的标准也是不同的，有的国家采用的是时间标准，有的国家采用的则是住所标准，还有国家采用的是意愿标准。而对于法人，不同国家采用的标准也不相同，有的采取机构所在地标准，有的采取注册登记标准。正是因为各个国家所采用的标准均不相同，从而为跨国公司的国际税收筹划提供了空间。例如，在A国实行居民税收管辖权，在B国实行地域税收管辖权，则B国居民由A国获得的合法所得无需交纳税款。因此，跨国公司可对这一差异进行合理利用，并据此制定出相应的筹划策略。
（二）税收法律政策
各国的税收法律政策与本国的生产力发展水平息息相关，使其具备明显差异，具体表现在：一是，税种差异。各国在税种设定方面存在明显差异，即使是同一税种，其征收范围也会有所不同。如，百慕大群岛和巴哈马没有实行公司所得税，成为了世界知名的避税地；二是，税基差异。各国的课税基础和依据有所不同，在相同税率下，税基越大，则其企业税负越重；三是，税率差异。各国和地区的税率差异明显，有的国家采取免税政策，而有的国家如瑞典、丹麦、比利时等国家则采取高税率。跨国经营企业可通过在避税港建立控股公司，再由控股公司对外投资的方式达到节税目的。如，我国的跨国经营企业有到挪威进行投资的意愿时，当其想要将投资获得的收益汇回国内时，挪威将会征收15%的提留税。若是由跨国经营企业设立在瑞士的控股公司进行投资，则按照瑞士与挪威两国的双边税收协定，挪威仅收取5%的预提税，即便这部分投资收益直接由设在瑞士的控股公司汇回国内的跨国企业中，瑞士再征收5%的预提税，那么也比原本的15%低，能够节省纳税支出。
（三）国际税收协定
国际税收协定是指国家与国家之间为了解决税收利益分配问题而共同达成一致的书面协议。国际税收协定针对的税种主要为所得税中的预提税，一般会协定较低的预提税税率，即在本国应纳所得税中可以抵减缔约国缴纳的所得税。为此，跨国公司要将国际税收协定作为跨国投资地点选择的重要因素，以便为公司进行国际税收筹划提供操作空间。如，与中国签订国际税收协定的国家达八十多个，与荷兰签订国际税收协定的国家达四十多个。
三、我国跨国经营企业进行国际税收筹划的策略
与国内税收筹划相比，国际税收筹划更加复杂，对专业性的要求更高。然而，由于我国开展国际税收筹划的时间尚短，加之对该项工作的重视程度不足，致使筹划过程中存在很多问题，如部分跨国经营企业在进行国际税收筹划时，刻意追求局部利益，没有从全局的角度出发，导致筹划方案的可行性不高。此外，还有一些跨国经营企业忽视了国际税收筹划风险，他们认为只要进行筹划，就能达到减少税负的目标，并未考虑筹划失败给企业带来的经营风险。鉴于此，跨国经营企业必须正确认识国际税收筹划，并采取有效的策略实施筹划工作。
（一）合理选择跨国投资地点
1、对税收优惠政策加以利用
在税收优惠政策中一般都会涉及以下几个方面的内容：行业税收优惠政策、地区税收优惠政策、出口税收优惠政策、高新技术税收优惠政策等等。通过税收优惠政策的制定，能够吸引更多的外资到本国进行投资。如新加坡政府规定，投资本国《新型工业法》中涉及的产业部门的企业，全部可以享受最短5年，最长10年的免税政策。鉴于此，跨国公司在进行税收筹划时，应当对各国的税收优惠政策加以了解和掌握，并对其进行充分利用，这有助于企业税负的降低。
2、对避税地加以利用
通常情况下，将能够进行国际避税的国家或是地区称之为国际避税地，其具有低税收、避税区范围明确、对跨国投资者有诸多的税收优惠等特点，鉴于此，跨国公司一般都会将避税地作为投资的首先地点。同时，跨国公司可通过多种形式利用避税地实施税收筹划，如在避税区范围内设立基地公司。这里所指的基地公司是由跨国纳税人在国际避税地上建立的，能够用于减轻税负的企业。在避税地的选择上，除了要与自身的投资需求相匹配之外，还要关注投资国与投资地点间的国际税收协调性问题，这样不但有利于国际税收筹划工作的开展，而且还能为企业带来一定的效益。
（二）合理选择企业组织方式
当跨国公司因开展经济业务需要在其他国家设立分公司或子公司时，应当首先考虑的问题是选择何种组织方式，这是因为组织方式的不同，享受的税收待遇也是不同的。由于子公司在其他国家是以独立的法人身份存在的，故此其能够享受所在国提供的各种税收优惠政策。而分公司与母公司是同一法人企业，所以其在国外不享受税收优惠，并且在经营过程中出现的亏损也会直接汇入到母公司的账上，致使公司的所得额减少。鉴于此，跨国公司在开展国际经营业务时，可通过选取不同的组织形式，来降低税负。如海外公司在刚成立时，因受环境等因素的影响，导致亏损的可能性较大，此时，可采取分公司的组织形式。当其开始盈利以后，可将之转为子公司，由此能够享受所在国诸多的税收优惠。此外，还有一种比较特殊的情况，即股份有限公司制和合伙制，由于很多国家对公司与合伙企业采取的是不同的税收政策，所以，跨国经营企业应当在综合考虑这两种组织方式的税率、税收优惠等因素的基础上，选取税负较低的组织形式，组建海外企业。
（三）合理利用转让定价策略
所谓的转让定价具体是指在国际税收中，相关联的各方在交易过程中，不按正常交易原则，而是以人为的方式确定价格。转让定价最为突出的特点是机密性和复杂性，整个定价的过程是在非常机密的情况下进行，定价中所涉及的内容既多且杂。跨国经营企业可采取如下做法实施转让定价策略：通过对中间产品交易价格的控制达到影响子公司成本的目的；通过对海外子公司名下的固定资产的出售价格或是使用期限进行控制，来影响其成本费用；通过提供贷款和利息的多少来影响子公司的成本费用；通过对无形资产转让收取特许使用费的多少来影响子公司的利润及成本；通过产品销售，给予海外子公司以一定的佣金或回扣来影响其成本及利润。
由于跨国经营企业在国际贸易中的内部交易所占的比例相对较大，故此，可对世界各国的税收差异进行合理利用，通过价格转移来实现利润转移，由此能够使企业的整体税负大幅度降低，有助于确保企业利润最大化目标的实现。但是因世界各国全都将以避税为目的的转让定位作为反避税的手段，并且还制定了与之相应的税收制度，从而给跨国经营企业借助转让定价进行国际税收筹划增加了难度。在此需要着重强调的一点是，各个国家为了吸引大量的外资到本国投资，以此来发展本国经济，并增加就业机会，使得转让定价税制的规定及实施存在较大的弹性，这无疑为跨国经营企业利用其进行国际税收筹划创造了条件。
（四）合理选择会计处理方法
会计处理方法的选择会对跨国公司的应纳税额以及会计利润产生直接影响，是跨国公司进行国际税收筹划的重要手段。我国跨国公司应当全面掌握东道国的会计准则和会计制度，熟悉各种会计处理方法，以便在合法的范围内通过会计手段降低公司税负，使公司获得最大化利益。如，在免征所得税或征收资本利得的国家，跨国公司应当将流动性收益最大限度地转化成资本性收益；为达到延期纳税的目的，跨国公司可滞后或提前确认收益和费用的结算日；根据市场价格的变动情况，选择存货计价方法。在物价上涨时，采用后进先出法进行存货核算；在计提固定资产折旧时，在税法和税收政策允许的范围内尽量采用加速折旧法对大型固定资产进行核算，减少固定资产前期使用阶段的公司利润，达到延缓纳税的目的。跨国公司应将日常经营产生的费用平均分摊到各个会计期间，避免因某一阶段纳税金额过高而影响公司正常经营。
（五）合理利用电子商务
在信息时代的背景下，电子商务已经成为一种非常热门的商业形式，它的出现使传统的生产方式发生了改变，对现行的税收政策和管理带也来了一定程度的影响。为此，跨国经营企业可在进行国际税收筹划时对电子商务进行合理利用。具体方法如下：其一，利用网址代替常设机构进行税收筹划。如，我国跨国经营企业在A国有业务，为了到达节税的目的，跨国经营企业可在A国申请一个网址，利用互联网向A国客户销售货物，并在A国设立办事处，用于接收处理客户订单或提供售后服务。必须注意的是，办事处不能留有存货、不能开展销售活动、不能参与合同签订。如此一来，按照国际惯例，办事处和网址都不会被认定为常设机构。这样跨国经营企业在A国开展业务取得的收入就不会被认定为来源于A国，从而规避了在A国缴纳所得税的义务。其二，可对所得的性质加以利用来实施税收筹划。在电子商务平台中，对所得的性质的界定较为模糊，特别是一些无形资产交易，由此差生的所得很难清楚地划定为经营所得，还是劳务所得。因各国对不同性质的所得均有着不同的税收制度，故此跨国经营企业可借助电子商务模糊所得性质这一特点，选择对自己最有利的纳税方案，以此来减少税负。在国际税收筹划中利用电子商务这种策略时，应当对各国针对电子商务颁布的新税收政策加以密切关注，这样才能使该策略的实施达到预期的效果。
（六）其他税收筹划方法
在跨国经营企业的生产和销售环节，拥有许多税收筹划方法，需要根据具体的实际情况，采取不同的税收筹划策略。主要包括：其一，利用国际租赁进行国际税收筹划。跨国公司在购置设备时通过银行贷款获取购置资金，在购置设备后将设备转移到内部其他公司使用。跨国公司既可通过销售的方式让购买方享受到税收优惠政策，也可以通过租赁的方式，使出租方享受到税收收益。其二，利用跨国收购进行国际税收筹划。跨国公司可通过跨国收购的方式，规避资本税和地方税的征收，若收购的公司经营业绩不佳，处于亏损状况，那么还可以将其亏损部分用来冲减跨国公司的利润。其三，利用信托关系进行税收筹划。在具体操作中，我国跨国经营企业可选择在如下避税地创立国外信托，如开曼群岛、百慕大群岛、中国香港等，然后将国内的财产转移至创立了国外信托的避税地中，同时采用全权信托的方式，将转移出去的财产委托给设置在上述避税地的信托机构代为管理，这部分信托财产所获得的收益不直接转回国内，而是全部积累在避税地。在这一前提下，财产的所有人及信托的受益人便可以摆脱该财产所得向本国政府纳税的义务。同时，转移至避税地的财产由于是信托机构代为管理，因此，当地政府对信托财产的所得也不征收或是只征收较少的所得税。
四、结束语
总而言之，我国跨国经营企业要增强国际税收筹划意识，在国际税收的大环境中，利用合法的税收筹划手段，有效减轻公司税负，实现公司经济利益最大化的经营目标。在国际税收筹划中，跨国公司必须充分了解各国的税收制度，及时掌握税收法律法规的发展变化情况，根据公司经营需要合理制定税收筹划策略，确保税收筹划策略具备一定的前瞻性，从而不断提高我国跨国经营企业的国际税收筹划水平。
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Abstract: Chinese commercial bank operates independently at its own risk with a heavier tax burden. In order to better carry out tax planning, taxpayers must make a profound analysis on the characteristics of tax planning. Through outlining the meaning and the implementation steps of tax planning, the paper focuses on analyzing the characteristics of commercial banks'' tax planning, which is expected to provide a reference for tax planning practice.
关键词： 纳税筹划；特性；风险
Key words: tax planning；characteristics；risk
中图分类号：F832 文献标识码：A 文章编号：1006-4311（2012）03-0125-02
0 引言
作为我国金融体系的主体，商业银行的经营行为、经营绩效和竞争力的好坏对我国金融资源的利用效率、金融体系的稳定和经济持续稳定增长有着重要的影响。伴随着经济、金融的全球一体化，我国银行业还要积极投身于国际金融业的竞争，如何有效提高我国商业银行竞争能力，已经成为我国目前最急需解决的问题，这一形势迫切要求我们尽快从各方面对我国银行业进行改革和完善。
然而，纳税筹划作为一项系统工程，是企业日常经营活动的重要组成部分，筹划项目成功与否会受很多方面因素的影响，筹划特性本身及纳税筹划行为所处的内外部环境的复杂性，会为筹划人员系统地开展筹划工作带来许多具体的困难，若处理不当，其产生的后果很可能会在今后的经济活动中被进一步的放大和叠加。只有在熟知我国商业银行纳税筹划本身特性的基础上再加以针对性地实施，才能在不断变化的市场经济和法律环境中做好纳税筹划，并取得预期的筹划结果。
1 纳税筹划概述
纳税筹划是指纳税人或其人在合理合法的前提下，自觉地运用税收、会计、法律、财务等综合知识，采取合法合理或“非违法”的手段，以期降低税收成本服务于企业价值最大化的经济行为。也因为纳税筹划的行为主体是纳税人而非其他涉税人，因为本文采用纳税筹划这个名词。
纳税筹划特性的剖析是以熟知整个筹划过程为前提的。纳税筹划有繁有简、有大有小，不一定每一项税务筹划都有完整的程序和步骤，笔者认为，完整的纳税筹划应分为三个阶段，第一阶段是进行纳税筹划风险评估，第二阶段是着手制定纳税筹划方案，第三阶段是筹划结果的跟踪与反馈。
1.1 纳税筹划风险评估 传统的纳税筹划步骤中并没有风险评估这一步，而实际上，风险是客观存在的，也是不可避免的，银行业不能忽视风险而单纯地追求税后利益最大化，而应更多的考虑风险与收益的对等性，只有充分考虑到纳税筹划中可能存在的风险，才能做出是否进行纳税筹划的正确判断，也才能及时防范和处理将来可能发生的风险。
1.2 制定纳税筹划方案 企业首先应根据纳税筹划内容，确立纳税筹划的目标，在对目标进行了确定和掌握相关信息的基础上，纳税筹划人可以着手设计纳税筹划方案，并根据有关税法规定和纳税人预计经营状况，尽可能建立数学模型进行演算，模拟决策，定量分析，修改备选方案。同时，还要将风险评估结果考虑到纳税筹划方案中，确立主次风险的防范和应对策略；最后，在特定环境下选择最佳方案。
1.3 跟踪与反馈 税收制度的多变性和税收环境、纳税人情况的不稳定性的存在，必然对纳税筹划方案的有效实施和预期目标的实现产生一定的影响，因此，付诸实践后，必须运用信息反馈制度，定期对筹划方案的实施情况进行评估，验证实际纳税筹划结果是否如当初测算、估算，通过对方案的评估，及时找出存在的问题或不适应的地方，或者通过对方案的适当调整，以降低方案的筹划风险，使筹划活动顺利进行，为今后纳税筹划提供参考依据。
2 我国商业银行纳税筹划的特性
2.1 筹划难度大 银行业是税负水平较高的行业之一，税收在商业银行总成本中占较大比重。目前我国商业银行在运营中经常涉及的税种主要有11个，包括企业所得税、营业税、增值税、城市维护建设税、印花税、城镇土地使用税、房产税、契税、车船使用税、车辆购置税、代扣代缴的个人所得税，加上以实际缴纳的流转税（营业税、增值税、消费税）为计费依据的法定政府收费项目—教育费附加，则经常性税费共有12项。
无论与国内其他行业相比，还是与外资银行相比，商业银行是一个税负较高的弱势行业。从现行银行税制中的流转税来看，我国国有商业银行的高税收（高税负）不能较好地转嫁给银行的消费者，税负只能由银行企业内部消化，其结果是消耗银行自身的竞争力，也同样增加了银行与其他同业之间的竞争压力。而且，它面临着诸如不良资产比例高、资本充足率低、资产质量差、呆坏账比重大、盈利能力及风险防御能力低等困难，特别是国有商业银行还承担着一部分没有盈利甚至亏损的政策性货款，流转税负担过重不利于国家政策的贯彻实施，这不仅不利于我国银行业经营绩效和市场竞争力的提高以及自身资本的积累，还将为商业银行可持续发展带来巨大的金融隐患。纳税筹划作为银行业盈利的一个重要途径，面对如此庞大的经营负担与税收负担，其实施和实践的难度也显而易见。
2.2 侧重所得税和营业税筹划 我国现行的银行税收制度形成了以流转税和所得税为主体的复合税制结构体系，针对国有商业银行而言，其缴纳的主体税种是营业税和所得税，商业银行的企业所得税率为33%，营业税税率为5%（高于建筑业、交通运输业、邮电通信业等适用3%的税率）。商业银行的营业额是营业收入扣除金融企业往来收入的余额，营业收入包括贷款利息收入、外汇转贷款费收入、手续费收入以及金融商品的转让净收入等；商业银行的所得收入包括存贷业务、资金业务、业务、理财业务等。由于营业税和所得税占到其纳税总额的90%，因此，在实践中筹划人员对商业银行纳税筹划问题的侧重点放在了这两个主体税种之上。
2.3 偏重依赖经济环境 一般筹划行为的影响因素中都包含经济环境因素这一项，但对其依赖程度却不深，银行业的纳税筹划行为则不同。商业银行的主要收入90%来自金融行为，如贷款利息收入、金融企业往来利息收入、手续费收入、系统内往来收入、中间业务收入和其他营业收入等，金融环境趋好，那么银行业的收入就会增加，相对应地，所应缴纳的税额就增加，但这种应缴税额的增加可以通过纳税筹划而进行相应地抵减，由此银行所获得的收益就会增大；若金融环境趋弊，银行业收入就会降低，税负可筹划空间就小，若处理不当就会造成亏损。
2.4 筹划风险大 在国际国内税收法律法规的不断完善，反避税措施不断增强，市场经济环境的变幻莫测，以及其他人为因素存在的背景下，商业银行因其收入来源复杂、纳税筹划难度大、经营结构不单一等客观因素的存在，导致商业银行的纳税筹划要比一般行业的纳税筹划具备更大的风险性，最终的纳税筹划收益可能会高于或低于先前的预期结果，企业在运用各种政策开展纳税筹划时的不确定性因素也导致风险明显增加。因此，纳税人必须要树立纳税筹划风险意识，立足于事先防范，在进行纳税筹划方案制定之前，应对影响筹划结果的所有潜在风险因素进行确认并评估，在考虑风险是否可以化解或转嫁等因素的基础上确定是否开展筹划，同时还必须考虑因纳税筹划引致的各种涉税成本，包括显性和隐性成本，只有综合筹划成本在可接受范围内时开展税务筹划才有效率。
3 结论
熟知商业银行纳税筹划的特性对我国银行业顺利开展纳税筹划及实施风险管理有着极其重要的作用。论文通过简述纳税筹划的含义及工作步骤，结合实际，分析了我国商业银行纳税筹划的特性，为银行业的纳税筹划实践提供了理论参考。
参考文献：
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