1 四门课程的独立性与关联性分析
1.1 四门课程的独立性分析
从产生历史分析，财务会计的产生历史比较悠久，自从帕乔利复式记账法产生以来，具有500多年历史发展过程。从产生与发展历程分析，财会理论与学科的发展受到市场经济、现代企业制度下的委托理论的直接影响。但是财务会计主要受到理论经济学、信息经济学等理论的影响;管理会计与成本会计主要受到各种数学模型、管理理论、组织理论和计算机技术的影响;财务管理学与金融学、数理经济学的关系密切。
财务管理与财务会计、财务会计与管理会计的区别很明显，在此不详细讨论，本文主要讨论下面两个方面的区别。
(1)财务管理与管理会计的差异。
财务管理与管理会计这两门课程的交叉重复现象特别严重。从目前教学现状分析，两者的重复集中在：资金时间价值与长期投资决策分析;本量利分析与经营杠杆分析;存货控制。
在处理财务管理与管理会计的复杂问题上，我们认为，基本原则应该是管理会计侧重于技术与方法，财务管理侧重于决策时对技术与方法的应用。比如货币时间价值原理、资本预算的方法(如净现值法、内涵报酬率法)、本量利分析基本原理和存货控制模型这类知识应该列入管理会计课程中不变。在这些管理和方法基础上，财务管理学主要阐述证券股价、价值分析、资本预算的具体决策、财务风险分析和存货管理的基本要求，也就是说财务管理课程主要讲授这些方法在财务上的应用。
(2)管理会计与成本会计的差异。
这两门课程的交叉最为严重，以至于有的西方专业教材中把它们合并在一起，统称“成本管理会计”。我国注册会计师资格考试中也是将成本会计、管理会计和财务管理合并在一起，统称“财务成本管理”科目。成本会计的内容应该是阐述各种成本计算方法，至于成本控制与分析则由管理会计课程完成。所以，我们主张成本会计必须与管理会计分离。管理会计与财务会计的区别是明显的，但是财务会计、管理会计在内容、标准、功能、信息流程上应该都是以成本会计为基础，或者说成本会计必须同时使用财务会计和管理会计的两套标准与原则，并进行适当协调。比如产品成本计算中品种法、分步法、分批法等主要为财务会计编制损益表，其结果也会制约资产负债表的结果。而变动成本法、标准成本法、定额成本法、作业成本法主要是作为管理会计的内部报表的基础。当然变动成本、标准成本、作业成本最好要与财务会计的成本数据分离，同时还要关注它们的衔接。在同一资料库中可以生成多种成本数据资料是成本会计的主要任务之一。
1.2 四门课程的关联性分析
这四门学科可以认为是财务管理和会计的总和。也就是说财务会计、管理会计和成本会计都是会计的范畴;而财务管理由于在本质、对象上均不同于会计，管理会计与财务会计组成会计学的两大分支，两者分别负责对外、对内会计信息，同时两者也有着密切联系，因此属于第二层次。成本会计属于第三层次，它作为会计信息系统的一个子系统，记录、计量和报告有关部门成本的多项信息，这些信息既为财务会计提供资料，又为管理会计提供资料。
1.3 学科发展趋势的“展望”分析
针对会计信息披露的局限性，尤其是近年全球性的会计造假案例的出现，改进财务报告的呼声越来越高，具体包括改革现有会计报告标准、内容、质量标准，要求：淡化历史成本、推行公允价值;增加对未来财务预测信息的形成与披露;增加表外披露;可以游离公认会计原则;首先关注会计信息的相关性，而不是会计信息的可靠性。这些主张必然导致财务会计传统特征逐步丧失，对此我们要保持清醒的头脑。
关于计量属性，不能脱离财务会计的本质职能，严格地说，只有初始确认时用于计量的历史成本、现行成本、公允价值等才能称为财务会计的一项完整的计量属性。比如未来现金流量的现值，由于不能作为初始计量属性，它总是在历史成本或现行成本的基础加以应用，因此只能算一种摊配的方法。
关于报告内容，现行财务报告的计量主要限于货币度量，对于使用者非常有用的公司人力资源、客户、核心技术等就被排除在财务报表之外。另外财务会计的确认交易、事项的前提是它们必须已经完成、至少是已经发生的。财务会计信息披露始终以表内信息为核心，适当的表外信息是需要的，但是不能本末倒置、主次不分，分散报表使用者的注意力。
关于财务会计确认属性是属于过去的交易事项所带来的结果，财务会计师面向过去，而不可能面向未来。一些人提议增加财务预测的信息和内容，如募资投向、未来公司经营风险、盈利预测的信息，投资者也是需要的，这些信息的构成原理、分析方法应该由管理会计来完成，或者说加大管理会计部分披露的对象就可以，无需再通过改进现行财务会计来重复这个工作。
同时，有人认为，“投资者更关注企业价值的创造和增加，财务会计与财务报告无法直接计量和表现企业的价值，它们只能用盈余和现金流量两个会计信息间接地作为替代变量。”这里暂且不谈“盈余和先进流量”是“企业价值”的替代变量还是关键变量，公司价值时由未来自由现金流量和必要报酬率决定的，而规划未来自由现金流量和贴现率是公司财务管理的任务，也就是说。不要把财务管理的任务强加到财务会计上。
2 财务会计、管理会计、成本会计与财务管理在实践中的有效整合
公司的使命就是创造价值，股东因追求价值而投资，经营者和员工必须为股东创造价值。财会管理的目的和功能也必须定位于实现价值的增长，依据价值增长规则和规律，建立以价值计量、评价、报告为基础，以规划为价值目标和管理决策为手段，整合各种价值驱动因素和管理技术，梳理管理与业务过程的财会管理模式。
越来越多的人认为，优秀的财务总监对战略规划、组织结构和内部控制负有很大的责任。其中，财务总监的基本职责是结合公司实际运营
关键词：现代成本会计； 传统成本会计；现代企业企业管理
引言
随着我国经济的快速发展，成本会计也在发生变化。传统成本会计有着诸多弊端，提高成本会计水平，必须完善成本会计理论体系；实行行之有效的适合我国国情的成本会计方法；努力实现成本会计电算化，进一步完善成本会计组织。
一、现代成本会计概念及其职能
1.1 现代成本会计的概念
现代成本会计在传统成本会计理论的基础上继承和发展而来，它以现行成本为基础，符合当前企业经济运行的条件。它可以随着经济环境的变化，及时反映资产价值的变化，具有高度的决策相关性，使资产负债表在财务会计报表体系中的地位得到巩固和加强，也提高了会计信息在经济信息系统中的地位。
现代成本会计是成本核算与生产经营的直接结合，它是运用专门的管理技术和方法，以货币为主要计量单位，对生产经营过程中的劳动耗费进行预测、决策、计划、控制、核算、分析和考核的一系列价值管理活动。
1.2 现代成本会计的职能
现代成本会计的主要职能是成本预测、成本决策、成本计划、成本控制、成本核算、成本分析和成本考核。成本决策是成本会计的重要环节，在成本会计中居于中心地位。成本预测是成本决策的前提，成本决策是成本计划的依据，成本控制是实现成本决策既定目标的保证，成本核算是成本决策预期目标是否实现的最后检验，成本分析和成本考核是实现成本决策目标的有效手段。现代成本会计职能归根到底是一种行为职能。
二、现代成本会计在企业管理中的具体应用
由于电子技术运用于产业形成了高度电脑化高度自动化的生产，形成了新的制造环境。在新的制造环境下，企业必须有与之相适应的现代成本会计技术。现代成本会计发展适应了企业管理的需求，促进了经济的发展。具体从以下几个方面对现代成本会计在企业管理中的应用进行具体分析。
2.1 在企业高层决策管理的应用
现代成本会计为有效地服务于企业的实践管理，及时提供以外向型为主体的多样化信息和相应的分析研究资料，为企业高层领导沿着正确的方向进行战略思考起到“ 催化剂”的作用，从而使他们能据此高瞻远瞩地对企业内外的环境和条件进行综合透视，从中了解竞争对手的长处和短处及今后的战备趋向；并了解现有和潜在顾客目前的需求及其今后的发展前景，进而洞察在今后较长时期内可能捕捉的机遇和面临的挑战。
2.2在企业市场定位管理中的应用
在成本会计系统中，首先考虑产品在市场的定位问题，一是考虑产品类型的定位；二是考虑产品在同行业中的定位。在生产阶段，成功实施战略成本会计系统需要以高质量的经济信息为基础，并且注意收集一些信息：如产品的数量、质量、消耗、成本和生产组织等信息，财务信息，销售信息。取得信息后，根据企业内部有限资源及外部市场环境，对几不同条件下的决策目标求出备选方案。再结合具有丰富知识经验的管理者的定性分析，从各种备选方案做出恰当的评价和选择，从而确定最佳方案。同时战略成本会计系统的实施也推动了企业信息化进程。战略成本会计系统通过对反馈的信息进行分析，使整个企业各个部门之间形成纵横交错的网络，明确各部门的责任，避免不必要的成本发生，避免不必要的生产环节。
2.3在企业成本管理中的应用
成本水平作为企业管理工作的质量体现，表明成本管理是企业管理不可或缺部分，如何将战略成本会计理论与方法正确引进和运用于战略成本会计管理是目前我国企业提高经营管理水平的重要的一步。成本会计认为采购不仅包括一般意义上的采购成本，而且包括与低质量、低可靠性和不理想的运输条件相联系的成本。因此在对成本的管理中不应仅仅要考虑采购价格，同时还应考虑到采购的原材料的质量、可靠性和送货的及时性等多种因素，这样确定的成本涵盖的内容更全面，提供的数据更实际可靠。在进行了对采购成本的归集处理工作后，还应分析价值链中采购环节每一作业与成本的关系，以作业为基础，按照因果关系把采购成本分配到其应承担的产品成本中，这样使得产品成本相关性大为增强。
2.4 企业售后服务管理中的应用
实施现代成本会计的目的即是降低总成本，对成本实行优化管理。主要应从适宜质量控制、网点布局控制、完善售后服务几个方面进行改进。
首先，产品质量的适宜水平控制，主要是正确处理质量与成本的关系，力求实现适宜质量与较低成本的最佳结合。为此，应当注重对质量成本的控制；其次，要注重从战略成本会计角度强化质量经济分析。定期向户进行调查，然后将信息反馈给成本会计部门，进行分析，这样，可以使成本质量得到优化配置，有效的削减隐没成本。销售阶段的的成本会计系统可以通过网点配置与布局的合理化进一步得以实现；最后，完善售后服务产品的售后服务对于企业稳定和吸引顾客源、树立良好形象、促进销售都具有不可忽视的作用。
现代成本会计是顺应经济发展，企业生产环境、市场环境、管理环境的改变而产生的，它是传统成本会计的发展，它具有不同的理论基础和计量模式。在新的制造环境下，企业必须有与之相适应的现代成本会计技术。现代成本会计突破了传统成本会计把成本局限在微观层面上的研究，而把重点转向企业整体战略这一更为广阔的领域，从而有利于企业正确地进行成本预测、决策，正确地选择经营战略，提高企业整体经济效益。
一、成本会计内容的界定
随着时代的发展，成本会计不断引入新的内容，成本会计的范围越来越广。当今较有代表性的观点认为成本会计包括以下内容：（1）成本预测；（2）成本决策；（3）成本计划；（4）成本控制；（5）成本核算；（6）成本分析；（7）成本考核。笔者对此有不同看法，主要理由是：
1、仍未摆脱传统计划经济观念的束缚；只注重生产领域的产品成本，而忽视7其它环节和其它方面的成本，其结果是成本信息失真，造成经济决策失误和成本失控。事实上，随着科学技术的进步和市场竞争的加剧，生产成本在企业总费用中的比重已不断下降，而与产品相关的研究设计、供应、服务、销售等活动引起的成本将不断上升；其数额甚至远远超过生产成本。
2、将成本会计与成本管理混合在一起，不能突出成本会计的中心，达不到成本会计的目的，不能明确各部门职责。成本会计不管是包含于财务会计之中还是成为一门独立的学科，其本质特征是财务会计，成本会计的中心只能是成本核算，更具体地说，成本会计的所要研究的就是向谁提供成本信息、提供哪些成本信息及成本信息的提供方式问题，成本会计的目标即会计主体在特定历史时期与环境中对成本会计工作所追求或希望达到的预期境地或标准始终是利用成本信息资料加强成本管理，提高经济效益。然而由于成本会计内容走入了盲目横向拓展的误区，使成本控制、成本分析这些曾经有效的成本管理方法，因成本信息的失真而失去了其效用，因成本项目的过于简单而使控制缺乏针对性，因而实现不了成本会计为成本管理服务的目标；另外现代成本管理决不是某一部门的工作，而是企业各个部门及全体员工的责任．会计人员不可能承担现行成本会计赋予的成本预决策，成本控制，成本分析等职责。
3、将与成本有关的价值问题全部罗列到成本会计中，造成了成本会计与管理会计、财务管理等学科大量内容的交叉重复，不利于学科建设。成本预测、成本决策、成本控制是管理会计的基本内容，成本计划、成本分析、成本考核也只能是财会人员与其它管理人员共同利用成本信息所开展的工作，将其归入财务管理学科更为合适。
4、未能对成本会计中最本质的“费用”要素及成本会计基础理论、成本计算模式及成本计算方法进行深入研究，使成本会计跟不上时展的步伐，未能在实践中发挥出应有的作用。总之，笔者认为现行成本会计在完善发展过程中纵向深入不够，而走入了横向扩充的误区，而泛滥和肤浅是联系在一起的，现行的成本会计教材很能说明这个问题。笔者认为成本会计的内容应该是：（1）成本会计基础理论，这是成本会计的基石；（2）“费用”要素的构成及反映方式和成本计算模式及方法；（3）成本信息报告模式；（4）计算机在成本计算中的应用、完善和发展成本会计也只能从以上几方面入手。
二、成本会计的完善和发展
成本会计的内容指明了成本会计完善和发展的方向，根据现行成本会计的实际情况和现代管理的需要，迫切需要完善和发展成本会计，笔者想就以下几个方面谈点看法。（一）建立成本会计假定问题
成本会计作为一门独立的学科，应具有完整的理论体系。建立成本会计假定和确定成本会计原则应是发展和完善成本会计的一项重要内容。成本会计应建立以下基本假定作为成本会计工作的前提。1、成本对象假定。即在成本核算中要根据谁受益谁承担的原则确定费用的“归宿”，也就是确定成本核算的空间范围。成本对象可以是某种产品、某项经济业务、某个生产环节、某道工序、某个班组、某个车间或某个制造中心。显然成本对象具有层次性。2、公平分配假定。由于成本对象具有层次性，当成本管理需要的信息资料和费用的“归宿”不一致时，原归集的费用需要在不同层次的成本对象之间转移。如车间照明贵的“归宿”只能是车间，但当需要计算某种产品或某个班组的成本时，原归集的费用就需分配落实到产品和班组头上。公平分配假定就是指这种费用的转移是和其实际受益情况相吻合的。
（二）成本会计一些基本概念的界定问题
准确界定支出、费用、生产费用、成本及成本会计对象等基本概念，是完善和发展成本会计的另一项重要内容。现行成本会计对这些基本概念界定不清，同一概念在不同场合的内涵和外延不同，其相互关系不明确；成本会计对象的表述既不统一、又欠科学。笔者认为：支出应是企业资产的流出，是一个会计主体与外界发生的一种交换关系，它属于收付实现制的概念。支出应具有下列基本特征：（1）支出的发生必然伴随着资产的减少；（2）是会计主体与外部发生一种交换关系；（3）是可以以货币计量的；（4）其计量是以实际发生为标准的。而费用则是和收入相对应的概念，是企业在生产经营过程中的不同业务环节发生的，为了组织和管理生产、或是为了制造产品、或为了销售产品、或为了获得其它收入而发生的耗费。这种耗费要和收入相配比，以营业收入来抵充。至于成本，马克思认为是商品生产中耗费的物化劳动和活劳动的货币表现，这是成本理论的基础，它揭示了成本在经济学意义上的内涵。然而在知识经济时代，由于生产环节重要性的下降；成本中知识含量的逐步增加，产品的成本结构已发生了重大变化。有研究表明：产品的开发和服务成本在整个成本中的比例已达到45％。因此传统的成本概念难以全面界定和计量更广义的企业资源耗费，也越来越不能满足现代企业管理的需要。笔者认为，在知识经济时代，企业的价值形态远远超出了人、财、物的范畴，成本也不再仅是财、物和人力活化劳动的耗费，成本应定义为：企业为特定目的而发生的资源耗费。它揭示了成本在会计学意义上的内涵。按照这一定义，产品成本应是产品从研究开发到售后服务整个过程所付出的代价。包括上游成本（如研究开发）、中游成本（生产加工）、下游成本（如售后服务），还应包括环境成本、人力资源成本和社会成本等。只有这样才能使成本会计系统的运行过程与经济运行主体的全过程相适应，才能提供准确的成本信息。至于“生产费用”概念是否有存在的必要值得商榷。而成本会计的对象应定位于成本核算，这样既能使各门会计学科的对象涵盖整个会计学科，又避免不同学科的交叉重叠。
（三）关于成本构成要素及成本计算模式和方法问题
一、作业成本管理（ABCM）：精简作业、提高效能
作业成本法是个性化的成本核算方法。在推行科学和流程管理的企业，一定要以客户和作业流程为中心来对工作任务进行管理，即开展作业成本管理。
作业成本管理（Activity-BasedCostingManagement，ABCM）是以提高客户价值、增加企业利润为目的，基于作业成本法的新型集中化管理方法。它通过对作业及作业成本的确认、计量，最终计算产品成本，同时将成本计算深入到作业层次，对企业所有作业活动追踪并动态反映，进行成本链分析，包括动因分析，作业分析等，为企业决策提供准确信息；指导企业有效地执行必要的作业，消除和精简不能创造价值的作业，从而达到降低成本，提高效率的目的。许多国际性的大型制造和IT企业如惠普公司都已实施了作业成本管理，中国的一些领先型制造企业如许继电气集团等也在尝试开展作业成本管理，作业精简和效能提高的作用十分明显。
作业成本核算模型是实施作业成本管理的基础，是对作业成本法核算体系的描述，在作业成本法的实施过程中具有重要地位。作业成本要素是构成作业成本核算模型的元素，他们按照一定规则组合在一起形成作业成本核算模型。本文将重点介绍作业成本管理中的核算要素及实施的主要方法。
二、ABCM的核算要素体系
了解和掌握ABCM的核算要素是掌握生产作业成本管理知识的基础。为开展作业成本管理，构筑作业成本核算模型，就需要对作业成本进行计算。作业成本管理涉及的四大核算要素是：资源、作业、成本对象、成本动因。其中资源、作业和成本对象是成本的承担者，是可分配对象，在企业中资源、作业和成本对象往往具有比较复杂的关系；成本动因则是导致生产中成本发生变化的因素，只要能导致成本发生变化，就是成本动因。参见图1.
（一）资源
资源作为一个概念外延非常广泛，涵盖了企业所有价值载体，包括物料、能源、设备、资金和人工等。但在作业成本管理中的资源，实质上是指为了产出作业或产品而进行的费用支出，换言之，资源就是指各项费用总体。作为分配对象的资源就是消耗的费用，或可以理解为每一笔费用。资源如果直接面向作业和成本对象分配，就是传统成本法的直接材料。
（二）作业
作业是指在一个组织内为了某一目的而进行的耗费资源的工作。作业是作业成本管理的核心要素。根据企业业务的层次和范围，可将作业分为以下四类：单位作业、批别作业、产品作业和支持作业：
（1）单位作业：使单位产品或服务受益的作业，它对资源的消耗量往往与产品的产量或销量成正比。常见的作业如加工零件、每件产品进行的检验等；（2）批别作业：使一批产品受益的作业，作业的成本与产品的批次数量成正比。常见的如设备调试、生产准备等；
（3）产品作业：使某种产品的每个单位都受益的作业。例如零件数控代码编制、产品工艺设计作业等；
（4）支持作业：为维持企业正常生产，而使所有产品都受益的作业，作业的成本与产品数量无相关关系。例如厂房维修、管理作业等。通常认为前三个类别以外的所有作业均是支持作业。
（三）成本对象
成本对象是企业需要计量成本的对象。根据企业的需要，可以把每一个生产批作为成本对象，也可以把一个品种作为成本对象。在顾客组合管理等新的管理工具中，需要计算出每个顾客的利润，以此确定目标顾客群体，这里的每个顾客就是成本对象。
成本对象可以分为市场类成本对象和生产类成本对象。市场类成本对象的确定主要是按照不同的市场渠道不同的顾客确定的成本对象，他主要衡量不同渠道和顾客带来的实际收益，核算结果主要用于市场决策，并支持企业的产品决策。生产类成本对象是在企业内部的成本对象，包括各种产品和半成品，用于计量企业内部的生产成果。
（四）成本动因
成本动因，指的是解释发生成本的作业的特性的计量指标，反映作业所好用的成本或其他作业所耗用的作业量。成本动因可分为三类：交易性成本动因、延续性成本动因和精确性成本动因。
（1）交易性成本动因，计量作业发生的频率，例如设备调整次数、定单数目等。当所有的产出物对作业的要求基本一致时，可选择交易性成本动因，以家电制造企业为例，安排一次某型号冰箱生产或处理同一型号产品订货，所需要的时间和精力与生产了多少产品或订货的数量无关。
（2）延续性成本动因，它反映完成某一作业所需要的时间。如果不同数量的产品所要求的作业消耗的资源显著不同时，则应采用更为准确的计量标准。例如，工艺流程简单的产品每次所进行的设备调整时间较短，而工艺流程复杂的产品所需要的设备调整时间较长，如果以设备调整次数为成本动因的话，则可能导致作业成本计算的不实，此时以设备调整所需要的时间为成本动因更为合适。（3）精确性成本动因，即直接计算每次执行每项作业所消耗资源的成本。在每单位时间里进行设备调整消耗的人力、技术、资源等存在显著差异的情况下，则可能需要采用精确性成本动因，直接计算作业所消耗资源的成本。
三、实施步骤：助ABCM成功
企业在开展作业成本管理的过程中，必须结合自身实际情况分步骤的实施。但不同企业的应用也有相当多的共性因素所在，我们将之归纳为作业成本管理的实施步骤。参见图2.在实施生产作业成本管理的过程中，注重在这八个步骤的基础上创新和灵活应用，是实现ABCM成功的关键。
（一）作业调研：了解企业的运作过程、收集作业信息
目标是详细了解企业的经营和作业过程，理清企业的成本流动次序和导致成本发生的因素，了解各个部门对成本的责任，便于设计作业以及责任控制体系。（二）作业认定：掌握作业流程并分解归并
作业往往分散在企业的组织结构中，随着企业的规模、工艺和组织形式的不同而不同，认定作业可采用几种方法，一是绘制企业的生产流程图，将企业的各种经营过程以网络的形式表现出来，每一个流程都分解出几项作业，最后将相关或同类作业归并起来。另一种办法是从企业现有的职能部门出发，通过调查分析，确定各个部门的作业，再加以汇总。最后一个办法是召集全体员工开会，由员工或工作组描述其所完成的工作，再进行汇总，这种办法有助于提高全体员工的参与意识，加速作业成本管理的实施，而前两种办法可以较快取得资料，准确性高，不会对员工造成干扰。
（三）成本归集：汇集和分析相关成本和成本动因
各类的资源成本在发生时，已由传统会计进行了记录，反映在应付工资、应付账款、存货等日记账中，在本步骤要找出与各项作业相关的资源成本，可以通过现有的计量指标直接进行分配，例如将材料成本归集到消耗材料的加工作业中，也可以通过分析某一职能或某一员工的工作时间在不同作业上的分配来估计该职能部门的成本或该员工的工资如何分配到不同的作业上。而后，根据作业的类型和资源成本的性质来确定成本动因。
（四）建立成本库：按照同质的成本动因将相关的成本入库
一旦选定作业成本动因后，就可按照同质的成本动因将相关的成本归集起来。每个成本库可以归集然人工、直接材料、机器设备折旧、管理性费用等。如设备调整人员的工资、福利，调整所用的物料、工具的损耗等。有几个成本动因，就建立几个成本库。建立不同的成本库按多个分配标准分配制造费用是作业成本计算优于传统成本计算之处。
（五）设计模型：建立作业成本核算模型
在对企业的运作进行充分了解与分析的基础上，设计企业的作业成本核算模型，主要确定以下内容：企业资源、作业和成本对象的确定，包括他们的分类，与各个组织层次的关系，各个计算对象的责任主体，资源作业分配的成本动因，资源到作业的分配关系，作业到产品的分配关系建立。
（六）应用软件：选择/开发作业成本实施工具系统
作业成本管理中需要的比传统会计更丰富的信息，是建立在大量的计算上的。因此作业成本的实施离不开应用软件工具的支持，软件工具有助于完成复杂的核算任务，有助于对信息进行分析。作业成本软件系统提供了作业成本核算体系构造工具，可以帮助建立和管理作业成本核算体系，并完成作业成本核算。
（七）运行分析：作业成本运行和结果分析
在建立作业成本核算体系的基础上，输入具体的数据，运行作业成本法。对作业成本的计算结果进行分析与解释，如成本偏高的原因，成本构成的变化等；
论文关键词：医院财务，成本管理，必要性，存在问题，措施
医院成本核算是指在医疗服务过程中，对产生的劳动消耗进行完整的记录和系统的分析，并加以考核与控制，从而能够正确且完整地计算出医院的总成本以及单位成本。成本管理不是静态的、简单的进行成本核算，而是全方位地对各种成本实行全面考察，实现全过程控制。总之，成本管理的目的是控制支出，降低服务成本，低耗、高效。
一、加强医院成本管理的必要性
医疗成本是医院在提供各种医疗服务过程中发生所支出的各种费用和发生的各种劳动消耗的总和。它主要包括工资、职工福利和补助、药品费、公务费、原材料费、折旧修理费和业务费等。根据《医院财务制度》有关医疗成本费用开支范围的规定，核算医院在医疗服务过程中所发生的物质消耗、劳务报酬以及有关费用支出数额、构成和水平，是对医疗服务过程中的费用发生和医疗服务、药品销售、制剂生产成本所进行的核算，医疗成本核算的目的是真实反映医疗活动的财务状况和经营成本。
1、加强成本管理是医院性质的要求
随着医院之间竞争的日趋激烈，医院面临着更加严峻的挑战。要想保持医院的稳定，以及长期、可持续的发展，一个很重要的方面就是确立 “以成本核算为核心的经营管理方式”，处理好经济与医疗服务的关系。医院实行成本核算，做好成本的控制和管理，一方面能够有效调动广大职工的积极性，另一方面能增强他们的经营意识，使医院能够组织好人力、物力、财力，以低消耗获得高效益，全面提高医院的技术水平、医疗服务水平。
2、加强成本管理是医院优化管理的基础
医院的成本核算应该在讲求社会效益的前提下，追求自身的经济效益。医疗服务是一种特殊的经济活动。它是通过特殊的手段和方式向社会提供服务的。而与此同时，既然它是一种经济活动措施，那么它在生产过程中的各种消耗，都受到市场客观规律的制约，例如医疗设备的和各种物资财料的采购等。医院的成本核算不仅要融入一般市场活动中，还必须参与医疗服务这个特殊市场的竞争。加强医疗成本核算，不但为医院降低运营成本，而且为患者减轻费用，可以提高医院竞争力，逐步实现“优质、高效、低耗、价廉”的目标，提高患者就医的满意度，建立起良好的医疗信誉，实现经营成本的最优化管理。
二、目前医院成本管理中存在的问题
我国医院成本费用一直处在比较高的水平，医院对成本的核算长期以来并不受重视。医院在服务质量、收费标准相对稳定的前提下，加强对成本的管理，节约不必要的开支和浪费，是提高医院经济效益的重要途径之一。
1、对实行成本核算的目的认识不够
“一切以病人为中心”的思想并没有真正树立起来，医疗服务质量没有保证、病人住院天数长，诊断率低，无效护理多，从而提高了整个的医疗成本。
2、医院成本管理工作不规范
大多数医院成本管理内容差别比较大，成本管理目的也各不相同，对国家规定的开支范围标准执行不够严格，各医院的数据无法进行比较，成本管理和控制工作十分不规范论文的格式。并且，有很大一部分医院开展的成本管理只是对科室收入和支出的核算，并非真正意义上的成本管理。而进行成本核算的目的也大多仅限于通过发放奖金刺激员工降低成本，效果十分有限。这导致了“低价格实现高质量服务”难以真正实现。
3、医院成本控制滞后、片面
当前医院的成本核算和管理，很大程度上只是对成本数据的收集，成本控制停留在事后，有明显的滞后性，未能制定计划和标准，没有达到预期的期望值。没有实施顶算管理制度，对各科室的考核没有按一定期间的实际发生成本与预定的尺度进行对比，剖析差异形成的原因和责任等。
三、加强医院成本管理的措施
1、提高认识，增强成本效益意识，提高运行效率
医院的成本控制由于其涉及面广，所以这就需要全体人员共同参与。推行全面成本核算不只是领导、机关和经管部门的事，也需要患者参与其中，提高患者的成本意识对实施医院全面成本管理至关重要。有些患者在看病就医的时候，一味追求好药新药，并不从自身的病情出发，造成过度治疗。因此只有提高患者本身的成本意识，才能最终实现全面成本管理的目标。在市场经济条件下，实行绩效管理，降低不必要的开支，是广大职工和患者根本利益的要求，对医院生存和发展起着关键性作用，为医院可持续发展提供了保障。
2、制定科学合理的成本管理办法
重视提升会计的素养，并可配备成本管理、控制人员，专门进行医疗成本的核算、控制、统计工作措施，为成本管理提供准确的资料与统计数据。同时，还可以安排对医院的财产物资进行一次全面彻底的盘点与清理。
进行成本控制后，医院在各科室通过事前的成本分析、预测，降低了投资的风险性，避免了盲目的决策带来的成本浪费，推动医院整体良性运转，使医院在发展、建设、规划、决策更具有科学性，使各科室的业务发展更趋于合理化，优化医院卫生资源配置，提高卫生资源利用效率。这些都能使医院经营管理更加规范化，提高了医院总体经营管理水平。
3、实行全方位成本管理，实现低消耗高效益
全方位成本管理是指从不同的出发点和角度，运用各种手段对成本进行全方位管理，实行全过程控制。全方位成本管理的目的在于控制支出，减少消耗，降低服务成本和运营成本。成本管理不只是为管理资金，更重要的是合理运用这个手段，为医疗服务全过程和医院各部门提供全方位的成本信息，并进行成本的分析、评价、控制，达到优化医疗服务流程的效果，构建低成本运营优势。
四、小结
【关键词】医院成本管理；会计；方法建议
随着我国医疗卫生体制改革的日益深入，解决“看病难，看病贵”的呼声日益高涨，在生活物质方面有了很大的提高，对健康的观念也是越来越强的。现在不以营利为目的医院的补贴主要靠的是预算和复合的形式。预算主要靠医院自己的收入，复合则是靠国家的补贴拨款。而近些年来由于国家对医院补助的减少，我国的医疗保险又不健全，而且普及工作道路又远又长，而非营利性的医院如何才能降低价格，为人民群众提高优质的医疗服务，这已经是摆在医院面前最主要的一个亟待解决的问题。
一、明确责任，建立体系管理
1.在医院的经济管理当中，成本的审核和控制是一项重要的内容。它牵扯到每个部门和员工的切身利益，为了能顺利的完成对成本核算的工作，医院要建立一个专门的成本核算部门和成本会计。医院各个职能部门对医院的成本支出都有相应的责任。但是如今医院的大多数部门都重视自己的业务质量，很少考虑成本。对于此问题，各部门应该被划定属于自己的成本控制工作，比如药品成本的管理职能归属于药品管理部门，人员培训成本归属于人事管理部门，设备成本归属于设备管理部门等。值得注意的事，在划分这些职能的同时一定要注意这样一个原则就是要单部门的管理。在明确了各职能管理部门的责任后，就因为多部门共同管理就会出现相互推诿的情况。在国家对医疗的投入不大的时候，医疗的成本控制和经济的利益是一个无法互相满足的矛盾。在这样矛盾的环境下，我们不能够只满足于医疗的需求，还一定要降低成本和加大效率。医院成本的核算工作应该以财务部门为核心，成本会计负责的成本核算系统。
2.建立相应的考核系统，没有一个强有力的考核制度作为保障，那么一切都只是空谈。而这其中主要可以分为三大类。第一，对职能管理部门的考核。在定性和定量这两大面上可以体现出成本管理的绩效。在定量上，对各个部门要制定量化的标准，评价各部门成本管理是否达到预定的目标；而在定性上，可以召开专门会议来评价职能管理部门的成本管理方案、检查各项管理制度的落实情况，同时也可以通过问卷形式，使全体职工都参与对职能管理部门管理业绩的评价。而对于消耗成本部门的考核。按照其特性，划分为收益性成本消耗与非收益性成本消耗。对收益性成本消耗，实施绩效追踪考核制度。
二、应该注意的问题
1.对于检查及后勤部门，作为医院的检查部门和后勤保障部门，它们的工作量是随着医疗部门的工作量的变动而变动的额，所以成本会跟着工作量增加而增加。它的成本标准是经过科学仔细的技术性测定而制定的。它在医院原本具备的医疗技术水平上，在有效经营的情况下产生的成本。
2.要健全核算体系，加强各方面的核算。虽然说可计量的成本核算很容易就能够核算出来并且也不应该有很大的出路。但这并不意味着不可控制的成本，比如医疗赔偿这些就无法核算，在不完善的医疗条件下，是值得参考的。
3.对于行政管理部门，行政管理部门它的工作量是很难统计出来的，领导的决定决策很大一部分会影响费用的产生，这是产生费用最大的一个中心部门，应该将考核的重点放在办公室日常的消耗上，比如说水、电、交通、出差、通讯、招待等等。其实在这一方面还是主要看个别领导的觉悟和以身作则的能力了。因为这些费用中有很多都是可多可少甚至口有可无的，很多都是领导的一念之间。
4.对于医疗科室来说，它既要顾及成本又要顾及收入的，相当于是一个经济效益的中心，对它的考核就是经济效益。这样的一个部门成本控制是要和利润相挂钩的，最主要强调的事节约成本。
5.各个方面的利益都要顾及到，千万不能厚此薄彼，才能很好的控制好医疗成本。要知道最终的目的既能让医务人员有足够的积极性为患者服务，在保证医疗质量的同时还能控制好医疗成本使患者能够享受到低价格的医疗成本。但是如果是通过降低对患者医疗服务水平质量来降低成本的坏，只会为医院带来短期的利益，长期下去医院会为自己这样没有长远眼光的行为付出代价的。因此，医院成本控制要在正确的轨道上平稳的运行，要兼顾医院和患者两方的利益，做到公平，减量不减质才行。
6.根据各部门功能特点的不同制定不同的考核重点。在不同性质的科室上面要实行不同的成本考核侧重点。只有针对不同科室制定不同考核重点，才能把内在的活力给激发出来，增强职工成本意识，使职工主动参与医院管理，努力降低成本消耗，提高医院资金使用效率。
随着我国国民经济的不断发展，我国的社会主义市场经济体制也得到不断的完善。在不断创新发展变化的这个时代，企业需要实现自身的最终目标必须积极响应国家对企业的相关号召，依据相关的政策以及宏观调控加强对企业内部财务会计的重视程度。作为企业财务会计管理的四大重要组成部门，财务会计、管理会计、成本会计以及财务管理四大部分必须要确保企业整体信息的完整性以及合法性，从而才能为企业的管理需求提供良好的基础保证企业目标的实现。
【关键词】
财务会计;管理会计;成本会计
作为企业管理中的重要组成部分，企业中的财务会计工作主要是依照企业的战略目标，汇总其经营管理活动，从而编制财务报表。管理会计主要作用在于为企业进行下一个阶段的战略制定提供必要的可依据的决策信息从而帮助企业以及各部门制定出正确的科学的战略决策。成本会计主要在于在企业经营管理中进行有效的成本管理，帮助企业管理中较少经营成本，缩减不必要的损失，从而保证企业经营效益的最大化。会计管理人才的培养与获得需要进行优秀的教材，然而在会计专业中经常会出现内容重复的现状，这些交叉与重复会给会计专业学习的人员带来很多困扰。因此需要对三部分的会计知识进行统一的梳理，提出完整的思路，从而保证教学效率的提高以及企业财会管理中不必要问题的减少。
一、财务会计、成本会计、管理会计的概况
1、财务会计。财务会计主要是指通过对企业内外部资金的运营进行全面的核查从而为企业的投资者、债权人、政府以及其他与企业经济利益相关的人员提供企业整体的财务状况以及一年或者半年以来的盈利能力等。财务会计提供的经济信息必须是以全面、精准可靠为前提的。只有保证了信息的无误才能利于企业管理层做出正确的企业战略。财务会计主要的程序为对信息的确认、计量、记录从而进一步的加工处理，最后制成财务报表，从而更加明确的反映资金的流动情况以及企业一段时间内的经济活动情况。
2、成本会计。成本会计的主要内容包括:成本计算、成本核算以及成本决策。作为成本会计的核心内容，成本核算是指对企业中全部的生产费用进行核算。在计算成本会计时需要依照成本会计制度对其进行分类。例如成本会计制度主要包括:标准成本制度、实际成本制度等。
3、管理会计。管理会计主要面向企业内部，因此也被叫做“内部报告会计”。管理会计的主要对应的对象是企业现在与将来的资金运动。通过对企业内部的资金运动做详细的分析来保证企业整体效益水平的提高。从定义上来看这三个部分存在明显的差异，因此在对于企业的管理方面来说各个部门负责的作用基本不同。
二、管理会计、成本会计以及财务会计的交叉性分析
1、财会学科发展的历史前沿。任何学科的发展演变都是理论与实践的综合。财会学科的发展历史悠久大约已有500多年的发展历程。，发展过程中受到了市场经济理论以及其他学科的影响，其传承下来的会计模式被人们所使用，因此常常会被人们称作“传统会计”。
2、关联系分析。这三部分内容可以说是同时同宗的关系。首先在上个世纪二十年代以来管理会计与成本会计相分离。对于管理会计与成本会计来说，随着成本会计的形成与发展，与现代管理理论相结合的基础上形成管理会计。财务会计需要进行对外公布，它的制定过程需要严格按照国家法律的规定来执行，因此财务会计的内容必须是合法以及真实的。而管理会计不需要对外进行公布，它所产生的结果需要给企业的管理经营者提供做出科学战略的依据，此外管理会计还需要对企业核心竞争力进行有效的评估，为与企业经济利益有关的人员提供详细的企业经营状况以及盈利能力。再者，财务会计所提供的信息是已经产生了的所有经营活动的信息，而并不是现在以及未来时间内可能产生的经营状况。财务会计与管理会计需要以成本会计为基础，不论是在内容上还是标准以及功能上成本会计可以给财务会计与管理会计提供良好的借鉴。例如:利用成本会计的分步法、分批法等方法可以编制财务会计的损益表等。
三、财务会计、成本会计以及管理会计整合路径的研究
1、三者整合路径的研究。有的学者认为三者可以进行统一的整合，形成一个相互协调相互联系的内容统一体。其中成本会计以成本核算、分析以及报表为主;而管理会计应该从全面预算开始，围绕预算进行整个过程的开展，编制、执行、分析以及考评等;财务会计应该主要证券投资为主。在教学过程中加强相关课程授课老师之间关于授课内容与方式进行沟通与协调，不断修改人才的培养方案，对于一些重复的内容进行删减从而保证时间上的不浪费。另一种整合路径为:管理会计与成本会计进行合并改名为“成本管理会计”。由于管理会计是在成本会计的发展基础上形成的因此两者之间有一样的理论基础。再者需要对成本管理会计与财务会计之间的重合内容进行削减，界定两者的区别与联系。
【关键词】管理会计；成本会计；财务管理；重复
作为高校会计专业三门并列的核心课程，管理会计、成本会计、财务管理存在严重的内容重复成为一个普遍问题，这无论给教师的“教”还是学生的“学”都带来了很多困难和不便，浪费了稀缺的教学资源。对此，许多学者提出了一系列的解决方案。本人在从事会计教学的过程中也形成了自己的一点看法，在此与大家探讨。
笔者认为，财务管理与会计学属于同一学科层次，它们的地位是并列的，都是企业管理中两个不可缺少的重要组成部分；管理会计与财务会计是会计学的两大分支，属于第二层次；成本会计当前公认是其既具有财务会计的性质，又具有管理会计的性质，应属于第三层次。因此，本文将首先解决管理会计与成本会计的内容重复问题，将会计的内容进行整合，然后再探讨与财务管理的内容重复问题。
一、管理会计与成本会计
1、天生的血缘关系，两门学科内容重复的历史必然。
十九世纪中叶后期至二十世纪20～30年代，在工业革命的的推动作用下，产生了以成本核算为核心的成本会计。20世纪三四十年代，泰罗制逐步形成与推广，标准成本、预算制度逐步建立，据以进行日常的成本控制和定期的成本分析，成本会计的职能从成本核算扩大到成本预算、成本控制和成本分析，而这也被公认为管理会计的萌芽。可见，早期的管理会计是从成本管理开始的，因为在当时，面对竞争，企业最主要的任务就是控制成本。二战以后，成本会计积极开展成本预测与决策，变动成本法、目标成本法、责任成本制度相继出现，成本会计将成本管理的理论与方法集中形成独立的体系，形成了对企业成本的全面管理。而这时，成本习性分析、本量利分析和变动成本法等也成为管理会计的基础理论和方法，侧重于为企业内部管理服务的管理会计的雏形也基本形成。20世纪50年代，现代管理科学理论的发展及其在企业管理中的成功应用，为现代管理会计奠定了理论和方法的基础，以预测决策会计为主，以规划控制会计和责任会计为辅的现代管理会计体系正式形成。管理会计的应用范围也日益扩大，从成本管理扩展到了企业生产经营的各个环节，包括采购、生产、销售等。
因此，成本会计与管理会计密不可分。管理会计自产生之日起就与成本会计存在天然的“血缘”关系，管理会计对企业的全面管理就是从成本管理开始的，随后又扩展到企业生产经营的各个环节，而成本会计一直面向的是对企业成本的核算和管理，成本管理是它们研究内容的交叉点。当前的教材中也体现了这一点，管理会计主要包括成本性态分析、本量利分析、变动成本法、预测分析、短长期经营决策、全面预算、标准成本制度、责任会计等；成本会计主要包括成本核算、成本预测、成本决策、成本分析、成本控制等。成本会计中成本分析、成本预测、成本决策、成本控制与管理会计中成本性态分析、本量利分析、变动成本法、预测分析中的成本预测、全面预算中的成本费用预算、标准成本会计、责任会计等内容重复。
2、教学需要，两门课程内容应明确划分。
做为一门学科的研究，可以在深度和广度上不断延伸，与其他学科内容的重复可以说是一种进步。但作为教学，尤其是本科教学则应将其内容与其他学科明确划分。笔者认为，可将成本会计定位为财务会计的一部分，其核心是成本核算，即对企业生产经营管理费用的确认、计量、记录、报告，而原成本会计中成本管理部分全部在管理会计介绍。这是因为：首先，管理会计涉及企业生产经营的各个环节，作为为企业内部管理服务的一整套信息处理系统，理应包括对成本的预测、决策、规划、控制和业绩考核评价，否则，其提供的信息是不完整的，甚至某些信息是无法提供的。比如，没有成本预算就无法进行相应的现金预算、利润预算，没有成本决策也无法进行价格决策等。其次，现代成本管理决不是某一部门的工作，而是企业各个部门及全体员工的责任，成本会计人员不可能单独承担现行成本会计赋予的成本预决策，成本控制、成本分析等职责，将成本管理并入管理会计便于学生从整个企业的角度理解成本管理。
这样，成本会计的教材内容可以这样设置：（1）成本会计基础理论，包括成本会计对象、性质及核算原理等；（2）各种费用的核算及成本计算模式与方法；（3）成本信息报告；（4）电算化在成本计算中的应用。这几部分内容已经足够做为本科生一学期每周两课时或三课时的学习。
3、两门课程不宜合并。
1952年世界会计师大会上正式提出了“管理会计”一词，这标志着管理会计作为一门相对独立的学科正式形成并得到公认，促使了现代会计被划分为财务会计和管理会计两大分支。随后，管理会计在西方企业中得到了广泛应用，世界上许多会计组织也都成立了研究管理会计的专门委员会。随着我国市场经济的发展，竞争日益激烈，企业要想及时、正确地做出决策和有效地进行管理控制就需要具有实时性、前瞻性的管理会计信息，单是财务会计已无法满足企业的需求。因此，完整的现代会计体系理应包括两个相互联系又相对独立的系统:一个是为外部管理服务的财务会计，另一个则是为内部管理服务的管理会计。那么，解决成本会计与管理会计的内容重复，只能是成本会计给管理会计让路，而不应将两大分支之一的管理会计与成本会计合并，形成所谓的“成本与管理会计”，这就犯了原则性的错误，破坏了整个会计的学科体系。
二、财务管理与管理会计
1、研究对象相似，两门课程内容重复的不可避免性。
财务管理作为一种管理活动，是企业管理的重要组成部分。企业在实行分工、分权管理的过程中，形成了一系列专业管理，包括生产管理、技术管理、物资管理、营销管理、人事管理等。在这些专业管理中，有的侧重于价值管理，有的侧重于劳动要素管理，有的侧重于信息管理。财务管理区别于其他管理的特点，就在于它是一种价值管理，是对企业再生产过程中的价值运动所进行的管理，因此可以说财务管理的研究对象就是企业的资金运动。根据企业资金运动的内容，财务管理应包括资金的筹集、投放、使用、收回和分配的管理，它们构成财务管理不可分割的部分。管理会计作为现代会计的两大分支之一，它的研究对象理应和会计的研究对象一致，即企业再生产过程中能以货币表示的经济活动，也就是企业再生产过程中的资金运动。管理会计主要利用财务会计所生成的反映企业资金运动的财务信息，进一步分析加工，提供经济决策所需要的信息，而这种加工过程实际上就是对企业资金运动的管理过程。由此可见，财务管理和管理会计在研究对象上有着惊人的相似，这种相似造成两门课程内容大量的交叉重复。从目前教材来看，财务管理与管理会计重复的内容有：本量利分析、经营杠杆、销售预测、利润预测、资金需要量的预测、经济订货批量、资金时间价值、长期投资决策、全面预算、成本控制、责任会计，涉及两门课程相当大比重的内容。
2、侧重点不同，两门课程重复内容的协调。
虽然研究对象相似，但管理会计与财务管理也有明显的区别，主要体现在侧重点的不同。管理会计为内部管理者提供如何加强内部经营管理的会计信息，着眼于企业的日常经营管理活动，它对经济信息进行直接管理，对资金运动则进行间接管理；财务管理为企业提供如何保持良好财务状况的手段和措施，侧重于资本经营，着眼于资金运动本身的管理，是对资金运动的直接管理行为，具体表现为货币的取得、运用、分配及规划等。
因此，财务管理课程应以资金运动为主线，以时间价值、风险价值和资金成本为主要考虑因素，以财务决策为核心，以资金的筹集、投放、运用、回收和分配为主要内容，构建其教材体系。管理会计课程应以生产经营活动的规划和控制为主线，以本量利分析为基本手段，以经营决策为核心，以经营活动的预测、决策、规划和控制为主要内容，构建其教材体系。以此为原则，我们就可以将管理会计与财务管理的重复内容有一个比较好的协调。具体如下:资金时间价值、资金需要量的预测、长期投资决策侧重于对资金运动的直接管理，应划归财务管理；本量利分析、经营杠杆、销售预测、利润预测、经济订货批量、全面预算、成本控制、责任会计侧重于对企业日常生产经营的管理，应划归管理会计。
・・・・・・参考文献・・・・・・・・・・・・・・・・・・・・・・・・・・・・・・・
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