动机是分析盈余管理行为的前提。企业盈余管理的动机主要有以下四类：薪酬契约动因：企业管理层通过盈余管理的手段达到满足利益相关者的预期的会计信息，从而提高自身的报酬，从委托理论的角度出发，管理层为了增加自身的报酬，满足管理层的目标，偏离了股东的目标。盈余管理的动因从这一角度来说是使得管理层报酬最大化。债务成本动因：企业向债权人借入资金后，其目的是为子扩大经营，投入到有风险的经营项目中去，以期获得最大的收益，如果经营情况没有达到预期的效果，便会增加企业的财务风险。而债权人的目标是为了到期收回本金，得到约定的利息收入，所以，债权人在发放债务的时候就需要考察债务人的真实情况，因为信息不对称，债务人一般是通过会计信息来衡量。而企业是会计信息的直接制造者，这就导致了企业的盈余动机十分明确——通过会计报表来获得债务人的信任，并最大程度上降低企业的债务融资成本。资本市场动因：除债务融资之外，资本市场是企业融资的重要手段，资本市场对于企业的融资也提出了自身的种种要求，以满足他们的利益和目的，会计信息是资本市场考核的一个重要方面，尤其是财务指标的业绩评价在资本市场中有着举足轻重的地位。管理层为了能在资本市场中顺利达到融资的需要，盈余管理在这方面的贡献就变得很有意义。政治成本动因：企业作为国家经济的一部分，其生存与发展都受到了国家政治环境的影响，企业在发展过程中不得不考虑相关政治成本对企业的制约作用。国内外有研究证明，盈余管理在一定程度上可以规避的政治成本，为了达到避免引起不必要的政治成本的目的，企业往往会进行向下的盈余管理。
二、非营利组织的盈余管理动机
非营利组织不以利润最大化为最终目标，不能分配盈余，不进行管理层股权激励，这些特点会导致其不具有资本市场动因。为了维持非营利组织的永续经营并发挥社会福利功能，非营利组织的管理层也须追求合理利润，且部分非营利组织（如非营利性医院）也有商业营业行为，所以非营利组织也可能与营利组织一样具有财务绩效诱因。但非营利组织的经营受维持财务收支平衡的预算限制影响，其公布的财务绩效过低或过高，均有其代价，所以，非营利组织同样具有盈余管理的动机，只是种类和表现方式与营利组织有所不同。非营利组织也具有广泛的委托关系，如果管理层管理不善，组织发生亏损，会提高组织的债务成本，管理层的管理能力受到质疑，甚至会面临被解聘的风险，且非营利组织不同于上市公司，财务信息透明度较低，其与相关利益集团之间信息严重不对称，致使问题比企业更加显著，因此管理层迫于监督压力，为了避免出现大幅亏损，非营利组织可能会进行盈余管理，以使损益两平。如果非营利组织盈利水平过高，社会大众会对其非营利宗旨产生质疑，从而产生负面的舆论压力，甚至会付出重大成本，例如捐款收入减少、免税待遇被取消等，因此，管理层可能进行盈余管理，刻意压低盈利水平，防止盈利水平过高带来的负面效应。
三、非营利组织的盈余管理
门槛效应企业盈余具有分布非连续的特点，即在某些临界点处，盈余分布的频数出现异常的跳跃或回落，这一现象被称为盈余门槛心理（盈余门槛心理，是指当管理层有很强的诱因跨越某一盈余目标水平而进行盈余管理时，则盈余管理的结果，可能会使盈余分配在某些金额水平呈现不连续的现象，其盈余的分配状况呈现微幅低于门槛的观察值较预期少，而微幅超过门槛的观察值较预期多的情况）。研究已证实上市公司有避免亏损（即盈余目标为0）或以前期盈余水平及分析师预测为标准进行盈余管理的现象，其主要意图是影响资本市场股价。相较于企业，非营利组织虽然没有股价的考虑，但管理层也受到不同利害关系人的监督，为了不增加债务成本或者获得良好的管理能力评价，可能会有调高盈余的倾向，不同于企业的是，若非营利组织大幅获利，管理层可能面临负面的舆论压力甚至付出政治成本，所以，非营利组织更可能会刻意地压低盈余，尤其是具有商业营业行为的非营利医院等，在长期赚取正常利润的目标下，非营利组织为了盈余门槛，以会计政策和会计应计项目作为盈余管理的工具，进行盈余管理。
四、结语
关键词：非营利组织；执行力；现状；提升
中图分类号：C36 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2013）06-00-01
一、引言
当前，学术界和社会实践部门从执行力的角度研究和探讨了提高政府组织和营利组织在社会经济体系中的作用，并认为执行力是影响政府组织和营利组织作用发挥和能力提升及目标实现的关键因素。由于中国的非营利组织起步较晚，与强大政府和愈加繁荣的企业相比，非营利组织仍然显得那么无力与弱小，受关注程度也低，理论成果和实践探索较少，关于非营利组织执行力的研究就更少。本文试图将执行力理论引入非营利组织研究领域，用执行力理论促进非营利组织发展，进一步提高非营利组织在经济和社会建设中的作用。
二、非营利组织执行力含义
结合执行力的理论分析和实际情况，本文对非营利组织执行力的定义是：非营利组织执行力是指在正确的组织使命指引和合理的制度安排下，通过发挥组织内各个成员及组织的功效，配置和使用各种有效资源，贯彻落实非营利组织制定的战略决策，实现组织战略目标，最终实现可持续发展的能力。
三、非营利组织执行力现状
1.执行过程存在执行主体缺失
笔者走访非营利组织发现，在非营利组织存在不同程度的执行角色缺失。高层领导认为非营利组织执行力强不强关键在于中层人员能否正确领会高层的意图并把这种意图完整地落实下去，并在落实过程中做好监督和指导，从而使整个组织在执行过程中具有旺盛的生命力和强大的竞争力。中层人员认为自己既不是战略的制定者，也不是战略的最终实施者，只是处在高层和基层之间一个“夹层”，起桥梁纽带作用，因此非营利组织的能否做好，发展好，既要看高层领导的领导能力，又要看基层员工的执行力。所以，在非营利组织中普遍存在执行主体的缺失现象。
2.执行过程缺乏有效的执行文化
在我国，相当一部分的非营利组织的高层领导都是从政府部门退休的领导，其将非营利组织作为保留原来政治待遇的平台，缺乏将非营利组织的发展作为事业来做的动力，容易满足于现状，忽视了要创新，忽视了非营利组织内外环境是一直变化的，更无暇进行文化的塑造和升华，导致非营利组织的文化与非营利组织自身及外部环境脱节，长期以往，非营利组织文化将被束之高阁，起不到应有的效果，良好的执行文化也无法在非营利组织落地生根。
3.执行缺乏有效控制，流于形式
笔者调查发现，由于缺乏有效的控制系统，非营利组织的员工在执行过程中对什么样的结果是合格和满意的，感到困惑，无所适从，于是出现注重“口号执行”，不按制度执行，使执行流于形式。更有甚者，有些非营利组织对执行的控制还停留在高层领导的想法或做一些表面文章，并没有具体、科学的、系统的、完善的控制体系，这就很容易造成“无制可依”的严重后果。执行过程中存在因时而异、因人而异、因情而异、因事而异，处于无原则状态。诸如此类现象导致各种制度变成了一纸空文，执行力也就无从体现。这种现象不仅浪费非营利组织的资源，而且具有一定的欺骗性，使人盲目乐观。
4.执行过程中缺乏明确定位
非营利组织的性质和地位决定组织从事的是群众性、弱势性工作，特别是在我国这样的环境，很多人认为非营利组织是政府的附属机构，因此使得许多非营利组织工笔者把非营利组织地位看得比较低，定位比较低，没有意识到非营利组织有独特的优势，没有充分认识到非营利组织负有关怀弱势群体、促进社会公平正义的使命，它们通过开展各种公益活动，起到均衡社会分配、缓解社会矛盾的作用，在社会管理和公共服务中发挥无可替代作用。所以，非营利组织的执行力受到了严重挑战，没有了在人民群众心中那种公信力，也就没有了社会影响力。
四、非营利组织执行力提升措施
1.树立明确目标，确定执行方向
目标是组织和员工得以发展的动力所在。目标能为组织和员工的行为设定明确的方向，使组织和员工充分了解自己的行为所产生的效果；目标可以使组织和员工明确事情的重要程度，有助于合理安排时间；目标为组织和员工提供了评估行为进展和效果的标准和参考。
2.采用企业管理模式，优化业务流程
非营利组织内部管理采用企业管理模式并不是指非营利组织机械地搬用或套用企业的模式，而是指非营利组织在管理事务和向公众提品的过程中，在某些方面和在一定程度上借鉴或仿效企业经营管理中一些行之有效的做法，涉及管理理念、组织结构、运作机制、人事行政以及管理方法等[1]。
3.建立执行力文化，营造良好执行氛围
马克思主义认为，人是一定历史环境的产物，人创造环境同样环境也改造人。环境于人，有着一种潜移默化的作用。社会心理学家烈文曾提出这样一个关于人的行为的公式：B=F（P·E）。这里，B表示行为，F表示函数，P表示个人，E表示环境。从公式可以看出，人的行为是一个人及其所处环境的函数。因此，提升非营利组织的执行力离不开非营利组织有利于提升非营利组织员工执行力的人文环境[2]。
4.增强政府监管力度，激发组织执行力
政府作为国家政治、经济、文化等各方面的调控者和非营利组织的利益相关者，对非营利组织的监管负有不容忽视的责任。增强政府监管力度，应从以下几方面着手：（1）建立健全非营利组织监管法律体系。（2）改革政府对非营利组织监管机制。（3）建立非营利组织信誉档案制度。
五、结束语
提升执行力是非营利组织追求进步的过程，不是一朝一夕可完成的，应树立系统思考的理念，从自身实际情况出发，围绕明确目标、内部管理采用企业管理模式、营造执行力文化和增强政府监管力度等方面，全方位、全过程提高非营利组织执行力，才能把非营利组织做大、做实、做强。
参考文献：
关键词：非营利组织内部治理外部环境
一、建立和谐社会离不开非营利组织的参与
党的十六大报告指出：“我们要在本世纪头20年，集中力量，全面建设惠及十几亿人口的更高水平的小康社会，使经济更加发展、民主更加健全、科教更加进步、文化更加繁荣、社会更加和谐、人民生活更加殷实”；要“努力形成全体人民各尽其能、各得其所而又和谐相处的局面”。党的十六届三中全会明确提出科学发展观，强调把坚持发展作为第一要务，实现以人为本、全面协调可持续的发展，努力做到“五个统筹”——统筹城乡发展、统筹区域发展、统筹经济社会发展、统筹人与自然和谐发展、统筹国内发展和对外开放。党的十六届四中全会明确提出把构建社会主义和谐社会作为党执政的重要目标，并把和谐社会建设放到同经济建设、政治建设、文化建设并列的突出位置。
和谐社会目标的提出，昭示目前我国经济社会发展中还存在一些不和谐的因素。我国现在各种政治和社会问题易发多发，就业、腐败、分配不公、社会治安、环节污染等问题成为当前人民群众强烈关注的热点问题。如以分配不公来说，2006年全国农村居民人均纯收入3587元，城镇居民人均可支配收入11759元、是农村居民人均纯收入的3.23倍（国家统计局，2007）；2004年末国家统计局测算的绝对农村贫困人口还有2610万人，其中东部地区有374万人、中部地区有931万人、西部地区有1305万人，分别占全国农村绝对贫困人口的14.3%、35.7%和50%，贫困人口主要集中在落后的中西部农村地区（国家统计局，2005）；我国基尼系数已经超过0.4，总体的居民收入分配差距已经进合国的警戒线；占城市居民10%的财富多的人占有全部城市财富的45%，占城市居民10%的财富少的人只占有全部城市财富的1.4%；企业的经理职位与一般职务间的收入差距普遍在20倍以上（余丰慧，2005）。
各类非营利组织在解决易发多发的政治和社会问题方面大有作为，本文列举3个案例窥斑知豹地说明非营利组织在构建和谐社会中的重要作用：
中国扶贫基金会2002年实现扶贫项目九大类45项，项目总投资5132.28万元，项目受益农户9万余户，40多万人贫困人口从项目中直接受益；2004年，扶贫事业取得更大成就，共筹募善款善物1.12亿元人民币，完成项目投入1.16亿元人民币，约有45.85万贫困人口从项目中直接受益。
2005年4月，中华环保联合会在全国范围内公开征集公众对国家“十一五”环保规划的意见和建议，有420多万人参与，提出9个方面27条高质量的建议，得到国家环境保护总局和国务院领导的肯定。
2002年，重庆市决定在主城区建30万千瓦燃煤发电厂，市民反映强烈。重庆市绿色环保联合会组织市民召开研讨会，建议政府停建以牺牲重庆市主城区空气环境为代价的工程。2003年底，重庆市政府采纳了建议，停建该工程。
二、治理缺失严重阻碍非营利组织的发展
全国各地都可以看见不胜枚举的非营利组织在和谐社会构建工程中贡献的案例。随着经济社会的发展，非营利组织的重要性日益重要，也越发深入人心。虽然非营利组织发展的外部制度环境处于不断的优化之中，但仍有许多方面亟需完善，有些方面的不足甚至导致非营利组织外部治理缺失。加之中国的非营利组织自身还存在许多诸如管理不善、定位不准、目标不明、资源约束等问题，致使内部治理环节也问题重重。
非营利组织的治理缺失导致该行业内公益腐败、公益低效、公益异化等违规事件频频发生，致使公信力不足，获取外部资源的渠道受阻，严重制约着该行业的发展。中国非营利组织行业曾发生“中华体育基金会”2000万元、“宋庆龄基金会”1810万元“丢失”的事件；云南“中国妈妈”胡蔓莉违规使用善款，用社会捐赠资金购买私宅并送女儿出国留学事件等等。
无独有偶，国外非营利组织因治理缺失导致委托人和受益人利益受损的事件同样高发，说明如何完善非营利组织的治理结构是全世界共同面对的一个难题。
三、非营利组织的内部治理问题剖析
1.非营利组织治理效率低下的原因。钱颜文、姚芳和孙林岩（2006）通过比较非营利组织和营利性组织在行业环境、组织内部、公共关系三个方面的差异，从非营利组织法人属性类别的角度对非营利组织法人进行划分，对比公司治理结构，构建了非营利组织的典型治理结构，分析公司治理结构和非营利组织治理结构之间的区别，认为不一致的剩余索取权和剩余控制权以及多监督主体是非营利组织治理效率低下的根本原因。李小宁和田大山（2003b）与毛刚、朱莲和郭耀煌（2005）等则认为非营利组织治理问题的关键在于激励走出困境的对策。
2.非营利组织理事会。无论是理论上的逻辑推理，还是实践中的经验总结，都揭示出非营利组织理事会所扮演的角色和承担的责任要重于企业董事会，清晰地界定理事会角色与责任是非营利组织治理的首要课题。马迎贤（2005）以资源依赖视角为解释框架，对国外非营利组织理事会的相关研究文献进行了梳理，揭示了非营利组织理事会的边界跨越职能，分析了资源依赖视角的研究贡献和局限性，并且简要讨论了中国非营利组织理事会的现状和发展。刘宏鹏（2006）通过中美之间的实证分析结果显示，发达国家非营利组织理事会在承担角色和责任方面要全面领先于中国；就中国而言，基金会理事会在某些方面优于社会团体。
3.非营利组织的失信及其治理。非营利组织公信力是社会、被服务对象、政府、第三方专业机构以及捐赠方对其的认可及信任程度，是非营利组织的第二生命（李虹，2003）。蔡宁和张彬（2004）从交易协调问题和非营利组织的社会经济理论出发，讨论了不同协调机制下的协调失灵问题，提出了非营利组织由于其交易特征多样化的特点，存在着市场失灵、互惠失灵和公共失灵的情况。非营利界的失灵正在以多种形式表现出来，利益的驱动、道德的失控、少数官员腐败的侵染使非营利部门失灵。为此，应该从立法、信息管理、道德机制入手进行治理（陈晓春和赵晋湘，2003）。
当前，影响我国非营利组织社会公信力的主要原因是其组织内部自律机制缺失，自身发展能力不足，自身性质定位不明确，有不当营利行为，公共责任缺失等以及法律、法规不健全等外部环境不佳（刘晓佳，2003；曹现强和侯春飞，2004；仲伟周等，2004；庞娜，2005）。常瑜（2006）从产权模糊、信息不对称、道德失控、组织规范等不同角度分析了信用缺失的原因，并从完善对非营利组织的监督机制以及评估机制两个方面提出了一些可行的解决思路。
曾维和（2004）提出内部监督机制和外部监督机制有机统一的综合监督模型，以期建立一个较为完善的监督机制。
四、非营利组织的外部治理环境
1.非营利组织发展的外部法律环境。陈金罗等（2006）在《中国非营利组织法的基本问题》一书中指出：对于非营利组织的发展来说，我国现在的法律环境已经对其构成了严重的制约，这已经基本成为共识。比如，现行法对非营利组织采取了限制成立、限制竞争、限制规模的政策。不仅成立条件苛刻、设立程序繁琐，而且禁止非法人社团、未登记社团的合法存在；行政管理上采用双重管理体制，给非营利组织带来了沉重负担，同时赋予了管理机关非常广泛的自由裁量权；有关的民事法律十分混乱，并且存在着明显的法律漏洞，这直接导致非营利组织成立和运作的成本增加，并且增加了发生各种纠纷的危险，等等。对非营利组织法律问题进行系统研究的还有魏定仁（2006）主编的《中国非营利组织法律模式论文集》、金锦萍和葛云松（2006）主编的《外国非营利组织法译汇》和蔡磊（2003）的博士学位论文《非营利组织基本法律制度研究》等。
2.中国事业单位改革与非营利组织发展的关系。刘太刚（2005）通过对事业单位在非营利组织群落中的地位分析，以及有关事业单位改革的基本共识和分歧的考察，认为事业单位改革为我国非营利组织的发展提供了难得的契机。中国的“事业单位”应改称为非营利组织，同时依靠健全的法律和“管办分离、分类管理、目标约束、购买服务”的管理方式推动其健康发展，在当前社会主义和谐社会的构建过程中，需要尽快建立和完善中国的社会主义非营利组织体系（李培林、徐崇温和李林，2006）。与李培林等持有不同的意见，吴东民和王孝贡（2005）从对改革的理论准备、宏观环境、事业单位的复杂性、非营利组织自身的“失灵”以及事业单位与非营利组织性质的不对称等方面的分析看，认为我国事业单位非营利组织化这一目标模式并不是当前推进事业单位改革的最佳选择。
3.与政府的关系界定。陈晓春等（2004）基于共生的理念，探讨了非营利部门如何与政府、企业、个人建立良性互动、共赢的关系。成志刚和周巍（2005）指出，非营利组织政治参与是指非营利组织试图影响政府政策过程的活动。扶松茂（2005）系统研究了美国民间非营利组织与政府开放与和谐的关系。任慧颖（2005）以中国青基会为研究个案，考察了中国现实中的非营利组织与政府的互动，进而透视出中国非营利组织与政府所形成的权威关系。
五、结论与评价
由于非营利组织与政府部门、营利组织不同，具有公益性、非营利性、民间性、自治性、志愿性等特征，受利他和利己这对矛盾的制约，非营利组织的绩效评估存在客观上的困难，带来非营利组织的低运营效率。非营利组织的运营效率备受责难，构建一个适宜的非营利组织治理结构至关重要。
早期关于非营利组织的研究更多是从政治学、社会学和公共管理学的角度进行的。后来，应用经济学和工商管理学科知识研究的文献逐渐增多，但是涉及非营利组织治理结构的研究，还不够系统，不够深入。在某种程度上可以说，国内外学者对非营利组织治理问题的忽视令人吃惊，或许是由于主体的利他精神和利己主义在不同的非营利组织需要达到不同程度的均衡所导致的问题复杂性引起。
近20年来，中国非常重视发展非营利组织，服务于国民经济和向社会提供公共服务的民间非营利组织发展迅速，在近几年以每年10%~15%的速度递增。尽管如此，与世界各国相比，中国非营利组织的发展仍显滞后：数量偏少、质量较低、活力不强、作用发挥有限。
实践中存在的问题是由于理论研究滞后引起的。如何构建非营利组织治理结构的一般框架，如何完善非营利组织的治理机制，已经成为摆在社会各界面前的迫切课题。
参考文献：
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[关键词]非营利组织 激励机制 人力资源
一、中国非营利组织人力资源现状
非营利组织在中国的发展已经有20余年，据清华大学前段时间的调研结果，在我国非营利组织有三种性质的工作人员：专职，兼职，志愿者；在调查的1408家的非营利组织中，专职和兼职人员的总数共计26084人，平均人数为18.5人。从这些非营利组织职员的文化程度上看，初中文化程度以下的职员占27.4%；大学本科文化程度的职员占27.8%；研究生文化程度的职员占2.07%。这个调研结果主要表明了：1.中国的非营利组织的运作过多的倚赖于志愿者，组织聘请的专职人员少。2.在中国非营利组织中工作的职员的综合素质水平不高。造成这样的结果主要原因在于，中国的非营利组织大多经费都非常有限，难以聘请到一定数量的专职人员，只能依靠志愿者不计报酬的付出或者聘请兼职人员降低组织的运营成本，这样导致组织工作没有连续性，工作效率不高；社会对非营利组织的认知不清，大多数人认为在非营利组织就职就意味着“不是正式工作”，工作不稳定、低报酬、社会地位不高，并且有财务和政治风险。这些都导致非营利组织难以找到优秀的员工、员工流失和员工士气低落的现象。因此非营利组织找到的很多是兼职人员、离退休人员以及在就业市场上很难找到“正式工作”的人员。如今的人力资源对于中国非营利组织今后的发展壮大是极为不利的。
二、建立非营利组织激励机制的必要性
随着世界经济体制和政治体制的不断发展，20世纪70年代兴起的“全球社团革命”促使非营利组织空前发展，形成了填补政府、市场失灵空白的“第三部门”。自上世纪 90年代开始，关心非营利组织研究理论发展的学者日趋增多。社会学、政治学、法学、心理学、企业管理等学科纷纷从各自领域的学术观点出发，探讨非营利组织的行为及其与社会其它部门，如政府、市场、社区等部门的互动关系以及其在公民社会构建中的角色等等。非营利组织正在世界范围内成为一个新兴的跨学科研究领域。
近年来非营利组织数量不断激增，关于非营利组织的可持续发展的问题引起了广泛讨论，其中关于非营利组织人员的激励成为非营利组织管理重点研究的问题之一。在中国，非营利组织的数量不断在增多，它们在教育、科技、文化、卫生、劳动等领域起到了非常大的作用，填补了政府和市场失灵的空白，然而，大多数非营利组织还是面临着如何扩大规模持续发展的难题。中国非营利组织的发展状况不容乐观，其中一个很大原因是吸引不到优秀的人才，人，是非营利组织发展的最宝贵的资源，非营利组织的发展离不开优秀的人才。因此，建立起强有力的激励机制是为非营利组织赢取优秀人力资源的有效手段。
三、非营利组织激励机制的特殊性
21世纪，组织竞争的主体从过去的实物资源与市场开始向实力与创新思想转移，智力与人力资源的竞争越来越激烈，组织在人力资源管理方面的压力也越来越大，如何才能激励人力资源充分发挥他们的积极性和创造性无疑成了组织人力资源管理中非常关键的一环。相对于企业和政府，非营利组织的激励面临着更多的问题。对于作为第三部门的非营利组织来说，它是基于共同利益、愿望、价值观或使命而自愿结成的团队，不以获取最大投资回报率为最终目标，而是以实现其社会使命和共同愿望为宗旨；组织成员工作的动力是为了在心灵上获得某种满足和享受，组织的成员个人与组织之间缺乏直接的经济利益关系。因此，非营利组织对组织成员激励方式的匮乏必然会导致激励问题更加突出。所以，在对非营利组织成员进行激励的过程中，需要针对这一特殊群体的行为采取恰当激励方式，才能真正激发员工们的积极性和创造性，实现激励效用的最大化。
四、关于非营利组织激励机制的建议
(一)完善政策法规，创建非营利组织良好的外部环境
目前，我国政府对非营利组织如何开展和完善工作还未建立一套完善的法规，对非营利组织进行的各项志愿活动也未有系统的政策。这会使非营利组织在社会上还不能得到广泛的认可。政府有关部门应该完善对非营利组织在筹款、税收、财务、工资、人事管理和员工社会保障等方面的政策和法规，给予非营利组织合法的法律地位，减轻在人才招聘和保留方面的困难，为非营利组织的人力资源管理创造良好的外部环境。同时，政府相关部门也应出台相应的优惠政策，把非营利部门发展成一个重要的就业渠道，引导和鼓励大学毕业生到非营利组织中就业，增加对非营利组织人力资源的供给。
(二)明确非营利组织宗旨，提高非营利组织的社会公信力
我国许多非营利组织是根据政府的需要，由业务主管部门发起成立的。这种生成模式会导致一些非营利组织往往缺乏自己明确的宗旨及所承担的使命，组织中的成员不是基于对组织宗旨与使命的认同而参与组织的活动，而仅仅是将非营利组织作为谋生的手段或者获取某种利益的手段。当非营利组织收入待遇低下时，这种组织也就很难吸引人才。像很多有名的非营利组织，如青基会，由于有明确的宗旨和使命，社会公信度较高，这些组织不仅吸引了众多人才，而且吸引了众多职员者参与。
(三)倡导组织文化，以人为本，员工与组织共发展
与营利组织相比，非营利组织的成员与组织之间缺乏责任和直接的经济利益，因而在对成员的约束和激励过程中，目标激励、人本管理、文化建设和柔性管理显得尤为重要。要通过倡导组织文化，设定组织目标将个体凝聚起来，以组织行为带动和约束个体行为，唤起个体成员的责任感和使命感，并用群众的认同感使成员感受到自身的价值。
(四)建立完善的非营利组织职员薪酬制度
完善非营利组织的激励机制，一定要完善物质激励。根据美国1992-1993年非营利年鉴的统计资料显示：非营利部门的平均工资和薪水低于企业和政府部门。因此，组织在进行激励机制设计时仍然需要考虑外在物质报酬对员工留用的作用。具体来说，在非营利组织内设计薪酬制度要注意以下几点：一是要重视内部公平性。做好工作分析和职位评价是保证组织薪酬结构公平的关键。二是要保证外部竞争力。即要保证在与其他相似的非营利组织的比较中处于均衡状态。三是要重视附加福利的作用。典型的附加福利可以包括以下一项或几项内容：交通补助；带薪休假；员工的健康、安全费用；各种非生产性的奖金津贴以及其他生活福利。
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关键词：非营利组织；财务管理；控制机制
中图分类号：F275 文献标志码：A 文章编号：1673-291X（2016）21-0110-01
一、非营利组织的本体概念与发展
1.非营利组织的概念。本文认为，非营利组织是指那些不以营利为目的，不履行政府职能，主要开展各种公益性或互益性社会服务活动的具有独立法人地位的社会志愿服务组织。
2.我国非营利组织发展现状。以“小政府、大社会”为蓝本的改革目标，为非营利组织的快速全面发展提供了强大推动力，在社会救济、扶贫、教育、养老、保健和医疗服务等方面发挥了积极作用，已成为我国社会经济发展中的第三大部门。但还处于发展初期的薄弱阶段，无论内部外部均已暴露出了不少缺陷和漏洞。
二、非营利组织财务管理存在的问题
1.财务管理与控制体制不健全不完善。据调查，中国非营利组织的规模普遍比较小，组织的财务体系比较单一，组织内部不重视制度建设。组织很难对自身的运营活动进行评价，进而缺少相应的自律机制与相应的反馈、控制及协调功能。
2.组织内部制度与管理方法有失规范性。（1）财务管理制度执行不力；（2）控制制度的缺失；（3）决策与管理方法上缺少风险意识。非营利组织未能充分考虑资金的使用效率、投资成本、保值增值等因素，造成在重大投资项目上缺乏科学有效的决策与成本效益分析，一旦投资失利则损失惨重。
3.非营利组织财务监督机制缺乏。（1）国家对非营利组织财务的监督效率低下；（2）社会对非营利组织财务的监督动力不足；（3）非营利组织内部财务监督效力缺乏。
三、建立健全有效财务管理控制机制的建议
1.建立良好的内部控制环境。树立内部控制意识，建立内部负责人经济责任审计制度，把内部控制落到实处，建立健全内部控制制度。
2.建立行之有效的财务控制系统，强化风险管理。建立全方位的财务控制体系、多元的财务监控措施和设立循序渐进的多道财务控制防线。“全方位”是指渗透到管理的各个层次，业务运转的全过程，覆盖所有的职能部门、各岗位和员工。“多元”是指既有事后的监控措施，更有事前、事中的监控手段。“多道”是指对业务运转过程中与财务收支相关的办理与管理必须由两个人、两个系统或两个职能部门共同负责，在此基础上建立起岗位或部门间传递的制度；组织内部的财务监管和内审机构的监督检查；预算管理、收入管理、支出管理。
3.建立切实可行的绩效评估机制。非营利组织的绩效评价不能单纯以利润的高低论好坏，应更多地考虑社会效果；既重结果，更重过程；应符合非营利组织的运营实际，严格评价其运营业绩。
4.建立激励机制。为了实现管理目标，必须设计一套完整的激励与约束机制，有助于目标实现的行为必须奖励；有损于目标实现的行为应及时惩罚。建立全面覆盖的激励机制，有效整合组织资源，实现组织目标。对财会人员加强专业培训以提高业务能力，加强职业道德教育。
希望本文中所提出的针对我国非营利组织财务管理体系的几点建议能够为组织应对现今问题提供一定的理论性参考价值，并且呼吁政府和社会在以后的发展道路上能够给予其多方面、持久性的引导与支持。
参考文献：
[1] [日]川口清史.非营利组织与合作社[M].日本：日本经济评论社.
[2] 陈晓春.市场经济与非营利组织研究[M].长沙：湖南人民出版社，2001.
【关键词】激励特性；人性理论；差异化需求；薪酬设计
21世纪，组织竞争的主体已经从过去的实物资源与市场开始向实力与创新思想转移，智力与人力资源的竞争越来越激烈，组织在人力资源管理方面的压力越来越大，如何才能激励人力资源充分发挥他们的积极性和创造性无疑成了组织人力资源管理中的非常关键的一环。与营利组织不同，非营利组织是基于共同利益、愿望、价值观或使命而自愿结成的团队，它不是以获取最大投资回报率为最终目标，而是以实现其社会使命和共同愿望为宗旨。同时，由于非营利组织的成员个人与组织之间缺乏直接的经济利益关系，因此，在对其人力资源进行激励的过程中，只有针对这一特殊群体的行为采取恰当激励方式，才能真正激发员工的积极性和创造性，实现激励效用的最大化。
一、非营利组织人力资源的构成
非营利组织人力资源的构成一般有三种，分别是理事、专职管理人员和志愿者。他们各司其职，各尽所能，扮演着不同的角色，发挥着不同的作用。
（一）董事会
董事会成员一般包括出资人、社区居民代表、政治家和社会工作者。董事会是非营利组织的最高决策机构，其主要职责是为组织制定方案、确立目标和招聘成员等。
（二）公职管理人员
公职管理人员包括执行总裁和付薪职员。执行总裁由董事会任免。其工作的职责是执行董事会的制定的方案、管理机构资源、开发服务项目、拓展外界联系、争取社会募捐、考核和评估雇用人员。付薪职员，如同在营利组织中的职员一样，有固定的工资收入，其主要职责是协助总裁工作，处理日常事务，开展人员培训，对志愿者进行评价和监督等。
（三）志愿者
志愿者是指出于自由意志而非基于个人义务或法律责任，秉承以知识、体能、能力、经验、技术、时间等贡献社会的宗旨，不以获取报酬为目的，为社会提供各项辅助的人员。志愿者也是非营利组织的重要的人力资源，非营利组织的很多活动都是依靠志愿者来完成的。但是这部分人力资源相对不固定，往往是根据具体的组织或活动而临时招募的。值得说明的事，由于理事会成员并不拿报酬，具有志愿性，有人认为，理事会成员应归于志愿者，这样非营利组织人力资源的构成便可分为两部分，即有酬员工和志愿者。相应的非营利组织人力资源管理也应该涵盖这两类人员。
二、非营利组织人力资源激励的特性
非营利组织的人力资源不同于其他组织，它除了具有一般的人力资源的特征外，还具有自身的一些特点，主要有：
（一）在人力资源激励上更强调价值体系和使命感的作用
非营利组织的原动力来源于它的价值体系，它更强调一种公益性、慈善性和志愿性，强调对整个人类的关怀。同时，理想主义和使命感在非营利组织中占据着重要的地位。尤其是非营利组织的使命感，它是这个机构的凝聚力之所在，能赋予这个机构以明确的目标，激励其工作人员，并能为其活动争取到财务和公共的支持。在非营利组织中，虽然报酬与工作条件在激励上也很重要，但人们不仅仅关注这些，对其工作计划和社会目标的献身精神是必不可少的。因此，在日常的人力资源激励中，特别强调价值体系和使命感对员工的激励和凝聚作用。
（二）强调人力资源激励上的责信度
责信度的伦理守则为：无私的社会承诺、遵守法令规章道德承诺、公益使命优先、尊重个人的价值和尊严、包括社会的多元性并维护社会公平、开诚布公的做法、慎用社会资源等。责信度对于非营利组织来讲是具有非常重要的意义。它不仅仅有助于员工将工作与使命、满足社会期待结合起来，提高员工的容忍力，而且有利于在一个组织内形成彼此信任和负责的组织文化。因此，非营利组织人力资源的激励一定要与组织责信度密切结合起来。
三、非营利组织人力资源激励具体举措
（一）人性理论——对非营利组织中人员激励的主要方向的确定
在人性理论中，经常提到的是经济人这个理论，假设人都是有理性的、追求自身利益或效用最大化的。但是由于非营利组织的特殊性质，正如前面所提到的它应该讲求诚信、讲求对社会的承诺与责任，讲求对社会的责信度，这样就要求非营利组织的员工在追求自己正当的经济利益之外，更应该努力去追求对社会的道德，获取社会的信任，只有这样才能有效地实现非营利组织的使命与目标，才能满足非营利组织中员工的需求。所以非营利组织的人不仅仅是经济人，而且更是道德人，是经济人与道德人的统一。
在非营利组织中这种人性理论就要求在激励机制的设计上要考虑到员工的偏好、需求及每个员工的差异性，看他们是侧重于哪个方面，是侧重于经济人呢还是侧重于道德人，根据他们差异化的需求，合理地设计激励机制，才能使非营利组织中员工的激励效用最大化。侧重于经济人的设计好薪酬机制，侧重于道德人的注重柔性管理。
（二）差异理论——正确分析非营利组织中不同人员的差异化需求
在组织中，不同类型员工的个体差异，是激励中必须考虑的因素。在非营利组织中，是由我们前面提到的三部分员工构成的，由于他们之间存在着很大的不同，因而在设计激励模式时，不能一概而论，而应该首先分析每类员工的具体需求。比如对于执行总裁他们更关注自身价值的实现，并不满足于被动地完成一般性的事务，因而对他们应采用名誉的激励，高弹性的薪酬模式，给予他们良好的文化氛围，广阔的发展机会，富有魅力的工作环境，这些都可以对执行总裁形成良好的激励绩效；而对于付薪职员应满足他们的经济需求，并且要对于非营利组织的员工进行社会福利及社会保障上的改革，给予他们稳定的生活保障，从而防止人员的频繁流动；而对于志愿者，不能仅仅看到他们志愿积极的一面，而应该去分析他们的需求，比如一些志愿者在志愿后想得到一些社会的赞同与理解，而且这类志愿者并不少见，如果不给予他们一种回馈的反应，会减弱他们的志愿的积极性，所以应具体分析不同人员的需求，给予一定的满足与回馈，这样才能使激励更有效。
（三）需求理论——对侧重于“经济人”的员工进行合理的薪酬设计
如果对非营利组织中人员的分析，认为他侧重于“经济人”的，根据激励理论，薪酬分配只有满足了员工的需求，才能产生有效的激励机制。那就要设计符合他们的薪酬机制。薪酬机制的设计并不意味着仅仅是金钱的多少，而是首先必须了解员工的需求。在非营利组织中，员工即使是侧重于经济人的，但也不意味着员工的需求仅仅是追求物质上的需求，他们能选择非营利组织，那么他们就还具有精神层面上的需求，在设计薪酬时一定也要关注到员工的心理层面上的需求，要注意外在薪酬与内在薪酬合理的比例。一般来说外在薪酬由基薪、绩效工资、激励工资（奖金、股权）、津贴和保险福利服务等组成；内在薪酬指雇佣关系中隐含的个人地位、安全感、晋升机会、成就感等员工社会心理需求的满足。薪酬构成形式组合，一定要考虑到外在薪酬与内在薪酬的合理比例。一般来说这两者的搭配具有四种组合。首先是外在薪酬与内在薪酬水平都很高的组合，该组织使员工对组织具有坚定的信任和高度的责任感，甚至是狂热地投入工作；其次是外在薪酬高与内在薪酬低的组合，该组合错误地把金钱看成了使员工与组织之间全部的关系，认为“重金之下必有勇夫”，忽视对员工社会心理需求的满足；再次就是外在薪酬与内在薪酬水平都很低的组合，该组合中员工被视为纯粹的商品，对组织缺乏信任和责任感，通常是组织对临时工所采用的薪酬组合方式；最后是外在薪酬低、内在薪酬高的组合，该组合试图形成一种家庭式管理的氛围，从而充分调动了员工的自主意识。
由于非营利组织员工的特性，即使他们侧重于经济人，但由于他的特性决定他在追求经济利益的同时，比营利性的组织的员工追求一种自我的实现，一种成就感与一种对社会的责任感，因而应采取最后一种组合方式，即外在薪酬低但内在薪酬比较高的薪酬组合模式，从而更好地满足员工的要求，达到很好的激励效果。
（四）偏好理论——对侧重于“道德人”的员工进行潜移默化的“柔性管理”
对非营利组织中侧重于“道德人”的员工,非营利组织应采取柔性管理。柔性管理是针对刚性管理而提出的，它强调的不是服从与惩罚，而是在研究人们心理和行为规律的基础上采用非强制性的方式，依据组织的共同价值观、精神氛围进行人格管理，在人们的心目中产生一种潜在的说服力，从而把组织的意志变成人们自觉地行动，它体现的是一种“以人为本”、“人高于一切”的价值观，它以潜在的、润物细无声的方式在人们的心中留下深刻的、持久的影响，从而把组织的目标变为人们的自觉地行动。组织的目标与个人目标本是属于两个不同层面的概念，但两者是相互依赖、共同发展的。在非营利组织中，由于组织的特殊性决定了是否把组织的目标与个人的目标相结合是至关重要的。只有在柔性管理与组织文化的影响下，才能使非营利组织中侧重于“道德人”的员工形成对组织的价值观的认同，认识到自己是组织中不可缺少的一员，并采取与组织目标相一致的立场，因而必将更加具有奉献精神，只有这样非营利组织才能很好地实现自己的目标。
【参考文献】
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关键词:体育管理学;体育非营利组织;评估模式;评估主体
中图分类号:G80-05 文献标识码:A文章编号:1006-7116(2009)12-0040-04
Assessment of nonprofit sports organizations at home and abroad
DU Zhi-juan1,MIAO Da-pei2
(1.School of Physical Education,Linyi Normal University,Linyi 276005,China;
2.Deportment of Physical Education,Shenzhen University,Shenzhen 518000,China)
Abstract: By means of literature data acquisition and logical deduction and such, the authors probed into the assessment of nonprofit sports organizations in China theoretically. Nonprofit sports organizations in China have just started to develop, so their management is not adequately standardized. In order to ensure the 5 characteristics of nonprofit sports organizations and public welfare service functions they provide, a supervision and management constraining mechanism is required to effectively control these organizations. Starting at the necessity and feasibility of the assessment of nonprofit sports organizations, the authors analyzed the current situation of nonprofit sports organization assessment related researches done at home and abroad, and theoretically analyzed the modes, subjects and contents of assessment of nonprofit sports organizations by referring to the characteristics and functions of nonprofit sports organizations. Through their study the authors put forward three feasible nonprofit sports organization assessment modes based mainly on the administrative assessment of the government, assessment of third party organizations, and business departments in charge, whose corresponding subjects of assessment are respectively business departments in charge and media, subjects of assessment dedicatedly established for nonprofit sports organizations, and every department involving with nonprofit sports organizations. The contents of assessment include 3 aspects, namely, organizational structure and management, organization’s resource conditions, and organization’s job performance.
Key words: sports management;nonprofit sports organizations;mode of assessment;subject of assessment
针对我国体育非营利组织的发展现状,结合业务主管部门和登记管理机关对体育非营利组织提出的各项要求,探索符合现阶段我国国情的体育非营利组织可行的评估模式,以及相对应的评估主体和评估内容,以利于体育非营利组织的发展,并且通过制度化的评估促进体育非营利组织责任、效率与社会公信度的提高,为国家制定相应的政策提供依据,以推动我国体育非营利组织的健康、全面发展,从而推动我国全民健身事业乃至我国体育事业的整体发展。
1国内外非营利组织评估实践与研究
1.1英美情况
目前,国际上对非营利组织的研究很多,涉及非营利组织的方方面面,包括组织管理、运营现状、筹资机制、激励机制的研究,以及监督机制、法律环境等的研究。通过文献资料研究发现,国外对体育领域中非营利组织的评估并没有专门的研究,而是按照类别来研究,根据国际非营利组织分类法(ICNPO),可以看到其中在第1组文化娱乐类的非营利组织中,体育非营利组织是主要类别①;目前国际学术界在评估方面的研究最多的是非营利组织的绩效评估研究,不论政府、企业还是非营利组织都注重组织的绩效。各国根据国情不同所建立的评估制度也不尽相同。如对非营利组织的非营利性进行评估,在多元主义体系下(以美国为例)非营利组织依赖于它的自律、政府、独立的第三方、同行互律和媒体等多种力量,共同构建非营利组织非营利性的评估体制,多个评估主体相互补充、达到完善。而在法团主义体系下(以英国为例)非营利组织的非营利性评估主要依赖于政府对它的评估[1]。
美国对慈善机构的管理采取了“胡萝卜加大棒”的政策,主要由两部分组成:一是特权,特别是税收优惠,二是司法调查及相应的处罚。其主要形式是税收优惠、赋予其他特权以及各级政府对慈善机构的直接和间接支持。因此,美国对非营利组织的管理被称为非管制模式。美国对慈善机构的监督主体呈多元化,税务部门、司法部门以及第三方评估机构都是非营利组织的评估主体,前两种监督主体都是政府对非营利组织监管的反映。一般对非营利组织实施评估的机构除了组织内部的董事会之外,还有一种外部民间监督机构:美国现在已经有两个这样的机构,一是全国慈善组织信息中心(NCIB);另一个是设在提高营业水平促进会下的慈善活动咨询服务中心(PAS)。美国对非营利组织的监督内容包括登记注册的管理、对非营利组织的财政优惠以及对非营利组织的财务规制[2]40-41。
在英国,实行以监督专员或慈善委员会为主的监督模式,对非营利组织的监督无疑具有主动性特点和行政规制的特征。因此,英国对非营利组织的监督模式被称为“行政监督模式”。英国有专门的监督机构――慈善委员会。慈善委员会履行多种职能:制定规则,推动慈善机构现代化;司法或准司法权力――注册具有法律效力;行政管理和监督职能[3]。
1.2我国情况
非营利组织评估的实践与研究在我国刚刚起步,从已有的文献看,我国对非营利组织评估的多是注重它的绩效评估研究,包括4个方面:一是对国外非营利组织评估研究某方面的介绍,如杨团等[4-5]对美国慈善机构行为准则的介绍和对美国非营利部门认证、监测有关条例与标准的资料翻译等。二是对中国非营利组织评估理论的初步探讨,如周志仁、陈庆云[2]对第三部门自律与他律问题的研究,杨团等[4]对中国非营利机构评价准则等问题的探讨;三是对非营利机构的个案评估,如清华大学NGO研究所对“幸福工程”评估[6],中国社会科学院社会学研究所对上海罗山会馆评估[7]等;四是尝试在对非营利组织实践研究的基础上提出了系统、明确的评估框架,评估指标体系以及评估标准,以及公益组织评估的理论,宏观的“APC评估”理论和微观的“综合绩效评估”框架。
在现有的相关政府文件和具体的实践中,有关非营利性体育组织评估方面的内容和规定包括:全国体育先进省市标准、全国体育先进县标准、全国城市体育先进社区标准等。其中全国体育先进县标准包括9个方面:党政领导重视、体育机构健全、群体活动普及、业训成绩显著、竞赛形成制度、注重技术推广、建好场地设施、推进体育社会化、发展体育产业。而全国城市体育先进社区标准是从组织领导、健身活动、骨干队伍、场地设施和经费保证5个2级指标进行评选。另外,戴向明等[8]提出:把体育服务生产系统看成是由提供体育服务的部门构成,从该系统内部构成看,根据性质不同,可以分为非利性的和利性的部门,此处非利性的部门指的是不以利为目的,无偿或低偿为广大群众提供体育服务,包括政府和群众体育社团。
2发展我国体育非营利组织评估的研究
体育非营利组织的评估(这里指的评估主要是外部评估),在借鉴国外的经验基础上,结合我国体育非营利组织的实际情况,以其非营利性、自治性、志愿性、组织性和民间性5大特征和为公众提供公共体育服务的功能为主线而展开。评估所涉及到的是以下4个方面的内容:评估的模式、评估的主体、评估的对象,以及评估的内容。在本研究中已经明确评估的对象是我国体育非营利组织,所以本研究主要对体育非营利组织的评估模式、评估主体以及评估内容进行分析。
2.1我国体育非营利组织的评估模式
严格地说,目前我国还没有建立对体育非营利组织评估的模式。现行的做法主要是通过民政部门和业务主管部门对部分体育非营利组织进行监督管理。而那些在工商部门登记注册和大量未登记的体育非营利组织,则被置于监督管理体系之外。体育非营利组织不仅涉及到业务主管部门和登记管理机关,它还涉及到许多其他部门。例如,作为民间组织他们为公众提供体育公共服务的功能决定了组织会享受一定的税制优惠,这必然要牵涉到税务部门;体育非营利组织的年度报告需要进入审计,必然要牵涉到审计机关;一部分体育非营利组织要收取会员费或者服务性收费,而会费或者服务性收费的多少必然要涉及到当地的物价部门等。针对目前我国体育非营利组织监督管理的现状,我国体育非营利组织的评估模式有以下3种:
1)政府部门的行政评估。从国外的经验来看,政府是唯一具有法律权威对非营利组织进行监督、管理的部门。政府评估包括两个方面的内容,一是体育非营利组织必须遵守政府颁布的相关法律,通过法律来起到监督、管理的作用;二是对体育非营利组织进行评估。对于体育非营利组织来说它的业务主管单位也就是政府权力的代表,如国家体育总局,各省、市级体育局以及地方体育行政部门都是政府机关,他们对体育非营利组织的监督和管理负有不可推卸的责任。
2)第三方评估机构②的评估。所谓第三方评估机构就是指除了政府和非营利组织自身之外的另一种专门的评估组织,是针对体育非营利组织专门建立起来的,熟悉体育非营利组织的各种业务的评估机构。它本身也是一种非营利组织,弥补了政府对体育非营利组织监督、评估的不足。这种评估方式比政府的评估更为有效,因为它的评估相对来说比较公平、客观,同时能促进非营利组织更好地发展。
3)以业务主管部门为主的联合评估。我国对民间组织的管理采取的是双重管理体制,即业务主管部门和登记管理机关同时管理。但是从目前的状况来看,体育非营利组织不仅涉及这两个部门,还涉及到税务部门、物价部门等。以业务主管部门为主的联合评估模式,根据评估的目的和体育非营利组织的类型选择不同的联合部门。这种评估模式的优势在于解决了单一部门对体育非营利组织评估造成的评估内容不全面的问题。它的不足之处就是涉及的部门太多,进行一次评估既费时又费力。
2.2我国体育非营利组织的评估主体
评估的主体即对体育非营利组织实施评估的机构。国际上存在主体多元化和专门机构两种模式,我国体育非营利组织的评估主体则由我国特殊国情和体育非营利组织的特性决定。一般来讲,体育非营利组织评估的动力来自于外部和内部两方面。所以体育非营利组织至少有两种形式评估主体,一种是来自内部的评估主体;一种是来自外部的评估主体。内部的评估主体就是指组织的自身,它所进行的评估也就是我们前面所提到的自我评估;而外部评估的评估主体则会有很多种。
首先,从法律上看,1998年10月25日颁布实施《社会团体登记管理条例》以及《民办非企业单位登记管理条例》规定民政部门、业务主管单位、财政部门、审计机关为社会团体的官方监督部门。基金会的监督主体除了民政部门、业务主管单位、财政部门、审计机关之外,《基金会管理办法》则规定基金会还应当受人民银行的监督。其次,从评估模式上分析,不同模式的评估就会有不同的评估主体:
(1)政府部门的行政评估模式有两种评估主体。第一种评估主体是业务主管部门;第二种评估主体是媒体,我国媒体与西方媒体有很大不同。西方的媒体是独立于行政、司法、立法之外的第4种监督力量,而我国的媒体和舆论监督在很大程度上作为行政职能的延伸而出现。所以把它归为政府评估模式中的一种评估主体。(2)第三方评估机构的评估模式评估主体是专门为体育非营利组织建立的评估机构,它是中介组织或者行业协会,它与其它评估主体的差别在于评估的客观公正性相对较高。(3)以业务主管部门为主的联合评估模式的评估主体就是体育非营利组织所涉及的每一个部门,即业务主管部门、登记管理机关、税务部门、物价部门、审计部门、某些体育非营利组织的挂靠单位等。
2.3我国体育非营利组织的评估内容
国外对非营利组织的评估内容主要包括:登记注册制度、财政优惠制度、财务制度、投资规制以及对非营利组织“不公平竞争”的规制,这些内容是政府对非营利组织所提出的要求。我国对非营利组织的评估内容与国外的有所不同,评估内容的确定必须遵守3个原则:一是评估内容必须结合业务主管部门和登记管理机关对体育非营利组织的要求;二是评估内容必须围绕体育非营利组织的5大特性和它的功能来划定;三是评估内容的选择以存在的问题为主线。
参照国外非营利组织评估的经验和以往对非营利组织评估内容的研究,提出了体育非营利组织的评估内容,主要包括3个方面:组织机构与管理、组织的资源条件、组织的工作绩效。组织机构与管理是指组织采用何种管理机构,体育非营利组织不同于政府和企业,所以它的管理机构也不同。组织的管理机构能体现出体育非营利组织的组织性、民间性及自治性。组织的资源条件是指能使组织运作的各种资源条件,包括人力资源(专、兼职管理人员,教练员,社会体育指导员以及志愿者),办公场所和场地设施等条件以及运作资金的来源及使用情况。资源条件能体现出体育非营利组织的组织能力,组织的非营利性、志愿性、自治性及民间性。工作绩效是指组织运作后所获得的工作成果,其内容根据不同类型的体育非营利组织而不同,它能反映出非营利组织是否能严格履行其职责,树立体育非营利组织的社会公信度以及组织的品牌等[9-11]。
我国体育非营利组织刚刚发展还存在许多问题,尤其是管理监督方面的问题,限制了它的发展,这就要求有全新的评估监督机制对其进行管理。从体育非营利组织的5大特性以及为公众提供公益的功能来看,目前体育非营利组织评估有其重要性及必要性,结合我国体育非营利组织发展的现状提出了体育非营利组织的评估模式、评估主体以及评估内容。我国体育非营利组织的评估模式有3种形式:政府的行政评估、第三方机构评估和以业务主管单位为主的联合评估。评估主体主要有:现有法律规定的业务主管部门和登记管理机关、政府的行政机构、独立的第三方机构以及体育营利组织所能涉及到的各个部门。评估内容根据各种类型的体育非营利组织的业务范围和评估的目的具体划定,大体包括组织管理、资源条件以及工作绩效3大方面。
本研究得到天津体育学院硕士学位论文研究资金赞助!
注释:
① 1200体育(运动员津贴、培训、身体检查、体育服务、包括健康中心);1300其他娱乐和社交俱乐部(公共娱乐设施和提供给个人的娱乐服务的津贴,包括社区草场、国家俱乐部、男性和女性俱乐部、旅游俱乐部、休闲俱乐部。)
② 第三方评估机构的说法是借鉴于邓国胜老师编著的《非营利组织评估》(社会科学文献出版社)一书中美国对非营利组织的非营利性的评估制度中的一种,详见该书86页。
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论文摘要：文章在阐述非营利组织费用误报的危害性的基础上，分析非营利组织费用误报的原因并提出治理对策，以促进我国非营利组织的健康发展。
近年来，部分非营利组织会计实施中的非理越来越多，普遍存在重视资金筹集，忽视费用核算与管理的问题。如有些非营利组织虽然从事筹资活动，但是其筹资费用却为零；有些组织只有管理费用却没有业务支出等等。为了使非营利组织能更好地完成组织使命，使有限的资源充分发挥作用，吸引更多的资源投入，提高组织的决策能力及组织成员的服务效率，应加强对非营利组织费用误报的治理，满足国家、社会、消费者等各方面的需求。
一、非盈利组织费用误报的危害
（一）危害非营利组织本身的生存和发展
非营利组织的特征之一是不以营利为目的。所谓不以营利为目标，是指非营利组织在活动过程中所获取的收入，必然服务于组织的基本使命，向社会提供更多数量和更高质量的服务，以保证组织长期健康发展。但如果非营利组织不考虑经济效果、低效高耗，将使非营利组织长期入不敷出，组织原有的规模和服务能力萎缩，影响出资人的信心，社会公信力的下降，使其难以从外部获得充足资金来改变现状，组织的生存和发展难以维系。
（二）导致社会资源误分配
非营利组织不具有营利性特征，但其披露的财务信息却具有经济后果和财富分配效应，是引导资财提供者做出捐助决策时的最主要信息，对相关比率的操纵可能导致捐赠者费用的误分配。
（三）降低非营利组织的决策能力
会计信息是投资决策的基础，非营利组织的费用误报及其对财务报告的操纵将不能正确反映组织开展的各种项目利用资源的效益情况，可能导致其资源不能被有效利用，不利于组织活动和管理的改善，难以找到提高效益和竞争力的关键点和进行正确的决策。
（四）无法全面公允地考核非营利组织员工的工作绩效
合理的费用核算能提高组织成员有效利用有限资源的意识，发挥成员的主观能动性，提高服务的效率。费用误报将导致非营利组织无法全面公允地考核组织成员的工作业绩，难以调动所有员工的积极性和创造性。
二、非营利组织费用误报的原因分析
我国非营利组织费用误报既有外部环境的影响，也与组织的人员素质、道德观念以及组织内部的运行机制有关。其主要原因有以下方面：
（一）非营利组织的问题
委托-关系实质上是一种契约关系，在这种契约关系下，一个人或更多的人（即委托人）聘用、授权另一个人（即人）代表他们的利益来从事某些活动，人则通过完成委托人指定的活动而获取应得的报酬。由于契约不可能无成本的签订和实施，所以无论所有权结构如何，大多数组织都面临问题。在营利组织中，负责经营决策的管理者与委托人具有不同的利益目标函数，且有追求自身效用函数最大化的倾向，在过程中存在着采取机会主义行为的可能性，于是产生了问题。
经济学家认为在非营利组织内，由于不存在享有转让净现金权利的人，因而不存在剩余索取权。剩余索取权的缺失避免了资源提供者和剩余索取者之间的问题。然而，剩余索取权的缺失却没有消除其他人的机会主义行为，而且与营利组织相比，非营利组织的委托-问题比营利组织更为严重。管理者可能会有各种理由来消耗比有效提品或服务所需资源更多的资源，从而产生成本。如果管理者不能被捐赠者有效监督，成本可能会加大。捐赠者认为根据业务支出比率对管理者进行管理补偿是实现捐赠者和管理者目标一致的一种途径，当管理者的效用最大化时捐赠者的效用也达到最大化，从而降低了成本。当会计信息被用来作为确定管理者薪金和捐赠者的决策依据时，管理者是很乐意披露能够表明非营利组织是有效运行的会计信息的。许多关于营利组织的研究表明：当根据财务指标来确定管理者的奖金时，管理者有为了提高薪金而操纵盈余的经济动机。国外研究表明在非营利组织中管理者为了提高薪酬在财务报告中有费用误报现象，将发生的一些费用从筹资费用转入业务支出。
（二）评估制度不健全
非营利组织的资金来源主要取决于资财提供者的捐助。为实现筹资目的，非营利组织有内在动力向潜在的资财提供者提供能反映其财务状况、业务活动情况和现金流量等的财务报告。2005年1月1日开始实施的《民间非营利组织会计制度》要求非营利组织向使用者提供反映组织财务状况及其变动情况等方面的财务信息，但是并没有一个评估机构能够提供科学的、可操作的资金使用效益考核评价指标体系作为资财提供者捐赠决策的依据。资财提供者，包括政府、企业、国际性机构、私人等，他们一般都远离非营利组织的日常运作及项目开展，在他们决定是否对某一非营利组织进行捐助时，非营利组织的财务报告是其决策时的主要信息依据。许多研究表明，捐赠者使用会计指标（业务支出比率和筹资费用率）来监督非营利组织的效率，以确保捐赠资源的服务关系和帮助他们进行捐赠资源的分配决策，捐赠额随着业务支出比率的提高而增加，随着筹资费用率的下降而增加。评估制度不健全为非营利组织披露虚假不完全的财务信息提供了条件。
（三）会计准则中关于费用确认的规定比较笼统
《民间非营利组织会计制度》第六十二条规定：费用按照功能可分为业务活动成本、管理费用、筹资费用和其他费用。民间非营利组织的某些费用如果属于多项业务活动或者属于业务活动、管理活动和筹资活动等共同发生的，而且不能直接归属于某一类活动，应当将这些费用按照合理的方法在各项活动中进行分配。上述规定比较笼统，并没有提供具体指导和分配方法，在费用分配上只是要求分配方法必须合理、系统并且要符合一致性要求，但没有要求或建议使用某一特定的分配方法。而且非营利组织活动的协作性较强，各类资源的共享程度高，各项投入具有综合性，致使非营利组织的间接费用较多，直接费用较少，共同性费用多，无论是共同费用水平的改变还是分配标准的改变都会改变业务支出比率。因此这一规定难以起到充分制约的作用。
（四）非营利组织关于财务信息披露决策的权衡性
非营利组织财务报告的质量与其管理水平、资金运用能力、项目执行效果等有如下关系：真实完全的财务报告揭示出该非营利组织的管理较为成熟完善、资金运用能力较强、项目执行效果较好，反之则相反。目前各种相关的会计准则要求非营利组织提供反映财务状况和资金运作情况的信息，《基金会信息公布办法》也要求基金会、境外基金会代表机构公布年度工作报告、募捐活动的信息、开展公益资助项目的信息。这些规定在一定程度上增强了非营利组织会计信息的透明度，能够对非营利组织起到一定的监督制约作用。但是对应该如何公布、公布信息的详细程度、格式等方面的内容并未做出具体的规定。研究表明非营利组织同上市公司一样会利用谨慎性原则来管理财务报告结果。非营利组织可能出于以下目的而避免报告下降的业务支出比率：研究表明捐赠额与报告的业务支出比率是正相关关系；如果业务支出比率下降或较低，慈善机构很可能招致不利的压力和监督部门的关注，尤其是业务支出比率低于规定标准（Gold1993；Schuman1993；Barrett1999）；高层管理人员的薪酬与业务支出比率是正相关关系（Baber等2002）。非营利组织也有避免报告提高的业务支出比率的动机。LeeCassidy——一位非营利组织的执行理事——透露慈善机构避免报告提高了的业务支出比率至少有两方面因素：如果组织在以后不能维持这一比率，管理者将不得不向捐赠者和理事会解释原因；政策制定者干预的可能性可能会增加，政策制定者可能会怀疑非营利组织的业务支出比率是否太高或者会自动提高他们的业务支出比率；其他原因，如为了避免对其营利性项目缴纳税收而对其财务结果进行操纵等。非营利组织在选择财务信息披露方式的过程中会考虑以上因素。
（五）会计人员综合素质较低，管理理念缺乏
我国非营利组织人事行政化倾向严重，而且对内部最高管理者缺乏有效的监督机制，致使他们权力过大，任人唯亲，聘用的会计人员素质较低，缺乏专业知识和管理理念。少数会计人员职业道德沦丧，无原则，甚至串通作弊，丧失法律观念。
三、非营利组织费用误报的治理对策
为促使非营利组织披露真实完全的财务信息，增强其社会公信力，吸引资财提供者做出稳定而持久的捐助，推动我国非营利组织的健康发展。
（一）强化组织内部高层管理人员的激励与约束机制
信息不对称加大了非营利组织的委托人准确地判断人采取机会主义行为的可能性，使得人的财务行为可能偏离社会公益最大化的组织宗旨。为了最大限度地规范人的财务行为，委托人必须设置一套有效的制衡机制来规范和约束人，即建议在非营利组织中引进企业法人治理结构和竞争机制，以加强组织内部的分权与制衡，从而降低成本，使管理者能够以社会公益最大化作为活动原则，提高组织的运作效率和经济资源使用效率，更好地满足社会公众的利益需求。
（二）完善外部评估制度
外部评估包括政府评估与独立第三方评估。由于政府是惟一具有法律权威对非营利组织进行监督与评估的部门，所以应加强政府评估。我国目前没有专门的政府评估机构与制度，可以考虑在民政部门中设立一个专门进行非营利组织评估的机构。由于政府监督的能力有限，而且当政府管制过大时容易限制遵纪守法的非营利组织的发展，我国可以借鉴美国的经验，鼓励成立类似的独立第三方评估机构，结合当前我国非营利组织客观存在的问题，建立一套适合我国非营利组织发展的评估框架，即建立一套包括对非营利组织问责、绩效和组织能力进行全方位评估的评估机制，用以检验所有非营利组织，定期公布结果，让社会大众了解各非营利组织的资金运作能力，为资财提供者提供决策依据，同时又可促进非营利组织公平竞争。
（三）健全非营利组织的会计规则及各项规章制度
完善非营利组织活动成本确认方面的规则，对非营利组织在何种情况下可以分配共同成本提供更多的定义方法和指导，以及当共同活动不满足分配一部分成本给项目时，那么跟共同活动相关的所有的成本都必须被确认为筹资费用，以降低费用误报的可能性。完善会计法规体系，强化领导者法律意识，维护法律的权威性、严肃性，在制度上保证会计信息的真实、完整、可靠。
（四）健全非营利组织对公众的报告制度
理论界有大量关于营利组织信息披露方面的研究，有学者提出上市公司信息披露的指标体系应包括战略信息、财务信息、非财务信息。考虑到非营利组织的特性及相关法规以及便于监督，笔者认为非营利组织信息披露的内容至少应该包括基本信息、财务信息、审计信息和非财务信息四个方面的内容。根据这些信息，利益相关者就能够比较容易判断一个非营利组织是否存在不合理的经营行为，其管理者是否在遵循组织的宗旨，进而决定自己的捐赠行为。
（五）加强会计队伍建设，提高会计人员综合素质
专职会计人员对非营利组织会计信息的准确性具有很大的作用。首先应聘用具有深厚专业知识、高超技能且有高度责任感的会计人员来承担促进非营利组织会计健康发展的责任。当然非营利组织的投资者也可以通过聘用外部会计人员来实现对组织的监督，外部会计人员独立于组织，能为组织出具真实的会计信息，形成出资者与企业，出资者与会计人员两组平行的委托关系，使投资者能有效监督企业的财务状况。其次要加强非营利组织会计人员的后续教育，掌握现代管理知识和手段，熟悉财经法规，增强法制意识，适应经济快速发展的需要。
参考文献：
1、朱珊珊.论非营利组织诚信缺失的治理[J].科技情报开发与经济,2007(11).
2、周美方.论非营利组织治理理论与我国非营利组织治理的方向[J].经济纵横,2005(8).
