一、改革前的农税征收方式及其弊端
湖北麻城市是老革命根据地，也是著名的“黄麻起义”的发生地。全市面积3747平方公里，总人口116.3万，是湖北省黄冈市的第一大县市。20世纪80年代改革以来，麻城社会经济迅速发展，1986年撤县设市，成为大别山地区唯一的县级市，1992年被国务院批准为对外开放城市。早在1998年，麻城全市国内生产总值达到32.6亿元（不变价），财政收入达2.2亿元。全市综合经济实力跨入全省山区五强县（市）行列，综合经济效益位居全省十强县（市）行列。
麻城有丰富的农业资源，是湖北的农业大市，也是国家和省定的商品粮（棉）生产基地县（市）之一。2001年，农业四税（农业税、农业特产税、耕地占用税和契税）加上屠宰税占全部财政收入（2.6亿）的20%以上，而财政部门征收的税费占全部财政收入的48%.[②]面向农村的税费是地方财政的主要来源。农村税费的征收也一直是地方和基层政府的农村工作的重点和难点。税费改革以前，税费征收体制及其方式有几个突出特点：
一是“多头征收”：农村的农业税、农业特产税、屠宰税、“三提五统”分别由财政、地税和经管等不同部门分别征收；
二是“政府征税”：虽然农村税费由不同部门征收，但是，这些部门通常将农村税费征收任务分派给乡镇政府及村民委员会，由乡镇政府和村委会征收。为此，还实行一定形式的责任制，如将完成征收任务和财政上交与乡村干部工资直接挂钩。乡镇政府的财政收入也取决于税费收缴完成状况。在实践中，乡村干部不得不将税费征收作为头等大事，将主要的时间和精力投入税费征收工作。乡镇政府及村民委员会组织及乡村干部事实上是税费征收的主体；
三是“户交村结”：虽然有关文件要求农村税费征收要“户交户结”，征收到户、结算到户，但实际上，乡镇通常是将任务分解到村，由村组再分解到户，农民和农户向村委会上缴，征收机关则只与村一级结算，税票开到村。事实上是由村代缴，间接征收。
四是“突击征收”，每年夏秋两季，各乡镇及村组干部都展开税费征缴行动，集中时间和力量对税费进行突击征收；
五是“行政强制”，一方面对抗拒不交的农民“拔钉子”，对完不成上缴任务的干部克扣工资和资金，给予一定的处罚；另一方面对于完不成任务的乡镇政府和村组实行“硬结账”，政府完不成任务可以从下拨款中扣除，而有不少村组及干部则不得不先借款垫解上交。
显然，税费改革前农村税费征收体制是一种“税政不分”、“以政代税”的体制，不仅政府的行政管理权与征税权不分，而且农村基层政府成为征税的主体。在实践中，一些乡村干部百分之七八十的时间投入到完成税费任务之中，难以有效地进行公共管理，也难以给农民提供服务，其结果是乡镇政府“种了别人的田、荒了自己的地”。上述体制也是一种“委托”的间接征税体制。不仅乡镇政府成为征税部门的执行者，村组也成为税费征收的者。由于税费征收机关与纳税者脱节，不可避免地出现征管“盲区”，难以了解每个农户的税收任务及完成状况，也不可能杜绝村民所反映的税费“分配不公”和“层层加码”的问题，出现随意核定税费任务、转稼负担，出现所谓的“有地无税”、“有税无地”和“平均摊派”等问题：“户交村结”及行政强制迫使村委会及村组干部借贷上交，这是形成村级债务的重要原因。据对麻城市熊家铺的调查，全乡22个行政村，截止1998年底，村级负债总额高达368万元，村平均16.8万元，最高的达40.2万元，村人平313.5元，最低也有几千元，几乎村村负债，资不抵债的村有3个，赤字金额达18.3万元，公积金（积累亏空）有赤字的村有19个，赤字金额214.7万元，村平11.3万元。[③]究其原因，主要是“该收的收不上来，而支出不断增大，村干部只有拆东墙补西墙。有的乡、总支干部、村组干部靠高息借贷完成财贸任务，只管当年过得去，不管后果。[④]依托行政部门并靠行政手段征收税费也不可避免地出现行政强制，特别是在农民负担较重的情况下，不可避免引发干群矛盾，近些年乡村干群之间的冲突也大都是由于税费征收引发的。因此，农村税费征收体制的不顺，征收行为不规范，不仅引发农村诸多的矛盾，也是加重农民负担的重要原因。
二、农税征收体制的改革与创新
2002年，麻城市进行农村税费改革。税费改革的基本目标是实现农民负担的“减轻、规范和稳定”。税费改革不仅仅是税费的归并和减免，或“费改税”的问题，更重要的是需要制度的改革和创新以规范农民负担及农村税费的征收行为。也正因如此，中共中央、国务院在关于进行农村税费改革试点工作的通知就要求进行一系列配套改革，其中，一个重要方面就是对农税“实行科学规范的分配制度和简便易行的征收方式。采取以农业税收为主的方式，把农民负担纳入规范化、法制化的管理轨道。实行符合农民意愿、能够为农民所接受的税收征收办法，便于基层操作和群众监督。”[⑤]基于此，在税费改革过程中，麻城市在大幅度减轻农民负担的同时，也大力推进农税征管体制的改革和创新。此项改革主要包括如下几个方面：
首先，明确农税征收主体。根据《湖北省农业税征收管理实施办法》（试行），麻城市委、市政府印发了《关于加强农税征管工作的实施意见》，明确规定，农业税及其附加由各级财政机关负责征收，只有农税干部才能履行农业税征收职能，行使税收执法权；农税征收过程中，必须是农税干部开票和收税。
第三，重建农税征缴网络。一是在全市20个乡镇办建立了农业纳税大厅，实行微机管理，进行常年征收；二是在全市718个村都建立了农业税收纳税点，在边远山区、分散的自然湾、村、组，设立流动纳税点。实行“定点征收、定时征收、定额征收”的三定征收方式，方便农民交税。盐田河镇山大人稀，农税人员每到一个自然湾，就竖起一个“农税流动纳税点”的牌子，被人戏称为“农税大篷车”。从而形成了固定纳税点和流动纳税点相结合遍及乡村的征收网络。
其次，建立协税护税制度。乡镇政府和村级组织不再直接征税，乡村干部也不再是征税的主体，只是协税护税；2003年全市聘请了协税护税员2000多名，每个村2-3名。协税员的主要职责是：做好税收政策宣传、掌握和提供涉税资料、送达有关税收文书、协调征纳双方关系和督促动员纳税人履行义务等项工作，但是不得直接经手票款，不能直接进入农户收税。
第四，完善委托制度。麻城有着丰富的农业特产资源，针对麻城蚕茧、粮食等农产品集中季节性上市的特点，与收购部门建立委托制度，并根据委托的数额在农业税征收经费中给予一定的报酬，充分调动部门的积极性。
总之，农村税费改革后，麻城初步建立了“以村组干部协税护税为基础，以农税干部直接征收为主体，以‘三定’征收为方向，以有关部门代扣代缴为补充的征管模式，初步形成了由农税干部、乡镇、村组干部及有关部门人员组成的职责明确、各司其职、分工协作的征税、协税、护税网络。”[⑥]
从实践来看，麻城改革收到了比较明显的成效。从2003年上半年夏征的情况看，全市农税征收实现了“时间过半、完成任务过半”的“双过半”目标。尽管有4-5月份“非典”的干扰，但截止5月22日，全市农税入库1450万元，占全年任务6926万元的21%；到6月底，税收任务完成全年任务的70%以上。出现了多年少有的高效率地完成农税征收任务的局面。
从我们的调查来看，农税任务的迅速完成无疑与全体农税干部们辛勤工作分不开。不少农税干部上山下乡、走村串巷地宣传和催征，如歧亭财政所的冯进贤经过耐心地工作，使连续14年从未交税的两个村民组一次性结清欠款。在征收中，农税人员采取灵活多样的征收办法，如对于主动一次性完成全年任务的纳税户给一定的奖励等等。这些都对动员和鼓励农民纳税起了积极作用。不过，我们也应该看到，农税征收效率的提高本身与农村税费改革及征管体制的改革有直接的关联。
2002年，麻城进行了比较彻底的税费改革，农民负担大幅度减轻。税费改（革）后，全市农民总负担（两税两附加）为6926万元，比改革前减少5437万元，下降43%；亩平负担82.14元，比改革前减少61.6元，下降43.2%；人平负担69.51元，减少45.27元，减负39%以上。在我们调查的有些农户甚至减少50%以上。税费减轻了，农民上交的积极性及支付能力也增强了，不少多年未交税费的“钉子户”和“困难户”也主动上交，出现了“多年来从未有过的农民踊跃纳税的喜人局面”。
税费改革不仅减轻了农民的税费负担，一系列配套改革也有效地制止了乱收费、乱摊派的行为，规范了政府的行为和农税的征收方式，为农村税费征缴提供了制度条件。尤其是改革大大强化了农税干部的责任，要求他们从简接的征管者向征收者转变，努力完成征管任务。从麻城农税夏征中，我们也发现，农税征收体制及征收方式已经开始发生一些变化。最为突出的表现之一是从乡村干部征收为主向农税干部征收为主转变；二是农税干部从间接向直接催征转变；三是从向农民收税向农民主动纳税转变；四是从农税的突击征收向常年征收转变。这些均表明改革在实践中开始发生作用。在农税干部的征收行为和征收方式发生变化的同时，农民的纳税行为也开始发生了变化，其结果是大大提高了征税的效率。
其实，农税征收体制及征收方式的转变不只是具有效率上的意义，更重要的是有着重要的社会政治意义，尤其是麻城的改革旨在建立一种相对独立的农税征管系统，独立行使征税权，而乡镇政府不再直接征税，从而实现“税政分离”，这对国家与农民的关系及农村基层治理方式有着深刻的影响和意义。
三、农村基层治理的转型与变革
在任何社会中，国家“征税”和政府“收费”在本质上都是对社会资源的吸取，涉及到公民与国家的利益分配。在我国乡村，尤其是像麻城这样的农业县市，税费的主要来源及征收的对象主要是农民群众。税费关系也直接体现为国家、政府与农民的关系。从税费改革以前的国家与农民的税费关系来看，基本上可以用农民的话来概括，这就是“交完国家的、留足集体的、剩下的是自己的”。农民的收获在国家、集体与农民之间分配。这种分配的基础是农村现存的产权制度。一方面是国家基于产权的保护即社会公共管理而获取“税收”，另一方面是乡村集体组织基于土地产权的拥有而获取的“费收”，其实质是“地租”。农民在向国家交税的同时也向村集体交“租”（费）。在税费的征纳方式上，农民向国家缴纳的税也常常是通过村集体代收的。当村集体收齐农民上交的税后，统一上交国家，村集体也因此成为纳税单位及国家与村民之间的中介。如果仅从农民上交的角度看，可以说农民交给国家的税不过是交给集体的租的一部分，或者说是集体从所收的租之中提出一部分上交国家。由此，国家、集体与农民的关系一方面表现为国家与农民、国家与集体的税赋关系，另一方面也表现为农民与集体的租费关系。由此结成国家、集体与农民的“三元结构”。
在税费征缴的基础上形成了国家、村（村委会和村集体）与农民三者的利益和权力关系是乡村社会最基本的经济、社会和政治及权力关系，三者的互动及权利交换也构成了乡村最基本的政治和权力结构或称“治理结构”。从集体产权的角度看，农村税费改革前村委会代收代缴有其必然性和合理性。因为，现行的村委会即是村民自治组织，又是村社区合作经济组织。依据《村民委员会组织法》，“村民委员会依照法律规定，管理本村属于村农民集体所有的土地和其他财产”，实际上是村集体土地的所有权的行使者。村民不过是集体土地的承包人，村民与村集体的关系不过是一种“租佃关系”。在此情形下，村集体作为所有者应是纳税的主体，而村民则只需向村集体交纳“租费”。换句话说，从农民上交税费的角度看，农民完全可以不与国家发生关系，只需要上缴集体，由集体上交国家，而国家征税所面对的是集体而非个人。国家事实上无权、也没有必要向农民直接收取税费。也正因如此，国家通过村集体（村委会）征缴税费具有合理性。
然而，我们看到，农村税费改革的重要措施就是归并现行的税费，取消“三提五统”，仅收取“两税”、“两附加”，另一方在征收方式上由过去由村委会代收代缴转变为由财税干部直接征收。农民的“两税”和“两附加”事实上也不再由村集体来确定和分摊，而是由国家按承包的耕地面积及常年产量来计算。农民的上交也不再上交村集体，而由乡镇为代表的政府直接收取。这一改革表明村集体和村委会已经不再能直接向村民收取“承包费”，其收入已经不再是依产权获得的收益（如原有的“三提”），而仅仅是从国家税收中返回的“两附加”。由此，村集体事实上丧失了依据集体产权向农民独立自主地收取“租费”或占有生产剩余的权力和地位。换言之，村集体变成了国家税收的分配、计量及协助征收的单位，而不再是拥有独立产权的主体。按照一些村干部的说法，“村被架空了”。这也表明，国家权力进一步下伸到乡村社会并直接面对农民，原来的国家、集体与农民的“三元结构”正向“国家与农民”的“二元结构”转变。这无疑是税费改革及农税征收方式改革所引发的国家、集体与农民关系及乡村治理结构的革命性变化。
不仅如此，税费改革及税费征收方式的变化也促成了乡镇政府的功能及其行为方式的转变。如前所述，税费改革前农村税费征收体制的主要特征之一乡镇“税政不分”及由此出现的“以政代税”，乡镇政府直接从事税费征收并成为事实上的征收主体。这种做法不只是乡镇政府功能混乱和变异的表现，更重要的是，其本质是政府行政机关直接从事税费收缴，集收支大权于一体。由于税收本身具有无偿性和强制性的特点，一旦与行政权合一，“既花钱、又收钱”，不仅违背了政府机关职能分工、相互制约的原则，也不可避免地助长了政府权力的扩张和专横，难以杜绝乱收费、乱花钱及形形的“违规”和腐败行为，其必然的结果就是加重农民的负担，并引发干群之间、政府与农民之间的矛盾。其实，早在英国革命时期，1679年的《权利法案》就规定国王未经议会同意不得征收和支配税收，从而确定了现代民主政治中“行政权、征税权及预算权”相对独立的原则，作为“花钱”的政府不得直接“收钱”（征税）。事实上，我国的《预算法》和《税收征收管理法》也对严格预算管理及依法独立征税作了明确的规定，如《税收征收管理法》第二十九条就规定，“除税务机关、税务人员以及经税务机关依照法律、行政法规委托的单位和人员外，任何单位和个人不得进行税款征收活动。”税法还特别指出，“本法所称税务机关是指各级税务局、税务分局、税务所和按照国务院规定设立并向社会公告的税务机构。”从而明确税收执法主体及征税权的独立性。麻城在农税征管体制改革中切实贯彻了这项原则，开始实现从传统的由政府直接征收向税务部门直接征收的转变，这无疑是一个历史性的进步。它不仅使乡镇政府从繁重的税费征缴工作中解脱出来，更专职地从事为农服务和公共管理，实现政府职能的转换，更重要的是，此项改革促成了农村基层政权内部的职能分工及行政权力的重新定位。改革削弱了行政部门的直接征税权，为对行政权力的监控提供了可能和条件。
显然，从麻城的改革和实践来看，农税征管体制的改革不仅引起国家、集体与农民关系的结构性变化，也促成了政府职能的分工及行为方式的转变。尤其是乡村征税权的独立、征税系统的重建以及乡镇政府的职责转换表明中国乡村社会的治理结构及治理方式正发生着历史性的转型和变革。
四、有待解决的矛盾和困难
改革本身是充满风险的事业。在任何时代，改革和创新都不可能是一蹴而就的，任何一位改革者都会深深体会到其中的艰难。应该说，迄今麻城农税征管体制的改革是成功且富有成效的。但是，他们自身也意识到其中面临着诸多亟待解决的问题。其中包括国家农税征管立法滞后，农业税征管条例一直未出台，而所依据的《税收征收管理法》对农税征收的实用性和可操作性不强，难以为农税征收提供有效的支持；另外，目前一些乡镇债务比较严重，农民要求以债抵税、以欠抵税，造成农税征管的矛盾和困难。不过，农税征收体制改革与实践中最大的难题莫过于征收任务与征管能力的矛盾和困难。
麻城是一个农业大县，在近120万人口中，97.1万是农业人口，30多万个农户。税费改革后，农税部门成为农税征收的主体。然而，目前全市乡镇农税征管人员为386人，平均每人要承担农业税收任务20多万元，负担2个村800多个农户的征收工作。盐田河镇一个农税人员要负责5个村的农税征收，铁门岗乡一个农税人员要承担近70万元的农税征收。特别是，麻城有不少乡镇山大人稀，居民分散，面对如此分散而人数众多的征收对象，现有的农税人员直接征税征管能力明显不足。不仅如此，近年来农民流动日益频繁，相当数量的农民举家外出，有的人走田荒，给农税收缴造成困难。有鉴于此，人们提出增加农税干部，强化征管队伍的建议。应该说，这在目前是必要的和可能的，尤其是当乡镇政府不再直接从事税费征管之后，部分富裕人员可以充实农税征管队伍。但是，我们也必须注意到，增加征管人员也意味直接增加农税征收的成本，降低征管效益。特别在现行地方财政比较困难的情况下，增加人员不仅面临政策上困难，也有财政承受能力的局限，过度的增加征管人员也将使税费征收得不偿失。
解决征管任务和征管能力矛盾的另一种对策选择是充分发挥乡村组织和干部的协税作用，甚至采取一定形式的委托。也正因如此，麻城市在农税征管体制改革中建立了协税护税制度，每个村聘用2-3名协税员，协助农税的征收。在2003年的夏征过程中，对乡镇和村组实行“两挂钩”办法，对乡镇将任务完成情况与资金调度和专款拨付挂钩，对村组与转移支付挂钩，“即对完成情况好的乡镇在资金调度、专款拨付上优先考虑，对村、组把两附加和转移支付与村完成任务情况挂钩。”显然，这也是旨在通过调用现有乡镇和村组织的力量来弥补专职农税征管能力的不足。这无疑是为了缓解征管力量不足的一种现实的选择。然而，我们也不能不看到，这种协税在目前情况下依然是一种的办法，与改革前对乡村的委托并无多大差别。尤其是一旦与直接经济的或超经济的强制结合起来，虽然的确可以强化征管能力，但委托方式的内在矛盾和危险依然存在。
从历史上看，历代王朝在农村税费的征收上代有不同，如明代有的地方也曾实行过“自封投柜”的办法，就是由纳税人依次到县衙门前缴纳赋税，自己包封银两，亲自投入木制的银柜中。但是，基本的方式是“民收民解”，利用乡里组织及乡绅代缴，者通常无薪，完不成任务则以家财充抵。这不仅是因为皇权控制能力的局限，也是降低征收和治理成本的需要。然而，历代均未能消除者欺上瞒下、加征加派、从中渔利的弊病，也难以杜绝因上催下抗难以完成粮款任务使者陷入倾家荡产、无人应役的境地。如宋仁宗至和二年（1055年），规定里正负责催税及承担本县差役（充当衙前）。而里正一旦充当衙前，往往倾家荡产。所以，民不敢露富，贫不敢求富，人争相逃脱为里正衙前，甚至出现民以死求免充里正衙前的惨状。[⑦]其实，这种状况不仅仅存在于历史之中，当代中国的农村一些地方也的确发生过。如2000年湖北省云梦县下辛店镇一位村党支部书记就因为借贷上缴，被债主所逼又得不到上级支持而服毒自杀。[⑧]同样，税费改革前，麻城也曾出现不少村组干部采取借贷上交的现象。从某种意义上说，上述情形也是代缴体制必然的产物和结果。因为，在任何社会中，委托者与受托者之间的信息始终是不对称的，委托者也难以对受托者进行有效地监督。过分地放纵和过分地施压都会使受托者的行为发生变异。也正因如此，委托有着内在的危险和风险，我们对此必须高度重视。
当然，基于农税本身的不合理性及其高成本以及其在国民经济中所占的比重的有限性，国家可以考虑取消农业税，正如现在一些地方取消农业特产税那样。这无疑是一种“一劳永逸”的解决办法。但是，从历史的经验来看，如果地方政府的财政来源不能有效地解决，即使低税或无税均不可能真正减轻农民的负担。历史上有不少时期实行“什一税”甚至“三十税一”，但农民负担依然沉重，究其原因也在于，为了生存，地方政府和官吏不得不巧立名目、上下其手、自行加派，进而成为“小民的无尽的负担”。对于当前已经陷入财政困难的农业县市来说，如何保障其合理的稳定的财政来源，显然是取消农税首先必须解决的问题。否则，农民负担同样可能反弹。当然，取消农业税及农业特产税并不是取消农村所有的税种，更不是不需要独立而高效的农村税务征管机构。因此，对于农村税费征管体制的改革仍然有其现实性和必要性。麻城的改革也因此具有其历史的地位和现实的意义。至于改革中出现的困难和问题并不仅仅是麻城独有，它也是全国农村改革中普遍存在且必须解决的问题。毕竟，在中国这样一个农业大国，面对广阔的乡村和分散的农民，征收任务与征管能力之间的矛盾将是永存的，而如何以最小的征收成本取得最大的效益则始终是一个民族的难题。其实，这也是中国乡村治理的困难之所在。
[①]本文是2003年6月份笔者与汪志强、袁方成等对麻城市调查基础撰写的，得到了“教育部人文社会科学重点研究基地基金”的支持，也是乡村公共财政和农村税费改革项目研究成果之一。在此特别感谢麻城市委、市政府、市委市政府办公室、财政局等相关部门对我们的调查工作的信任、支持和大力协助！
[②]据《麻城市2001年财政收入分税种完成情况表》测算，参见麻城市人民政府网站：/Myweb3/zfzc.htm
[③]戴福生：《山区农村村级债务成因及对策》，麻城人民政府网站：/Myweb3/mczfb/web/37.html
[④]戴福生：《浅谈村级债务》，麻城人民政府网站：/Myweb3/mczfb/web/36.html
[⑤]《中共中央、国务院关于进行农村税费改革试点工作的通知》（中发[2000]7号），2000年3月2日，湖北省农村税费改革领导小组办公室编：《湖北省农村税费改革政策手册》，2003年1月版，第6页。
[⑥]麻城市财政局：《全面转换征收主体、努力创新征管模式》（打印稿），2003年6月。
1.兴税抑费,巩固和维护税收在收入分配中的主导地位。当前种类繁多的收费项目中,有相当一部分具备下述特征:一是有专门的征管机关,收费具有较大的强制性、不直接受益性,或者说,具备了“准税收”特征;二是征收范围广泛,收费规模较大,具有较多的缴纳单位和个人,也就是说,其征收基础宽泛;三是收费项目的收入来源具有较好的稳定性,或者说收入来源可靠。
对这一类收费和基金可实行“费改税”,适时开征新的税种取而代之,实现收费改革与完善税制同步推进,从而达到兴税抑费、规范分配的目的。首批改税工作应选择那些收入规模大、来源稳定的项目,而且只改革征收管理方式,不宜改变最终用途,以减少改革的阻力。
改革可从以下两方面入手:
第一,开征新税种,以税收形式取得相应的发展资金。目前,文化教育、社会保障、环境保护三大事业在取得政府财政拨款的同时,其收费种类最多,规模较大,管理较乱,是企业和公民税外负担的主体,且都明显具有税收的特征。 第二,税费归并,尽可能避免税费并举的筹资形式。当前,无论是在同一征收对象还是在筹资内容上,都存在税费同征现象。如,一方面对农业征收农业税,另一方面又征收“三提五统”费,这种税费并存的现象不仅加大了税费征管量,还容易加重农民负担。因此,对这类收费可实行税费归并,统一征管。
以下三类收费可首先归并:一是将养路费、运输管理费、航道养护费、船舶养护费、船舶监理费、客运附加费、车辆购置附加费、车辆通行费等并入营业税和车船使用税,增加相应税目,并将交通运输营业税税率提高到5%。同时,提高车船使用税税额,由地税机关统一征收。二是将城镇基础设施建设配套费、城建管理费、城市维护建设费、挖掘费、供水供电方面的收费、机动车增容费和港口建设费等为筹集城市市政建设资金而开征的各类收费并入城镇建设税。城建税计税依据由现行的按流转税额附加征收改为以销售收入计征,税率设计为市区3%、县城2%、其他1%。三是将水资源费、渔业资源费、矿产资源补偿费、育林基金、更新改造基金、林政保护费等收费和基金并入资源税,实行定额定率征收。
1.改革上述三类收费理由有四:(1)这些收费原来就已构成广大纳税人的负担,具有“准税收”性质,费改税后不会出现加重负担的问题,而且费改税后随着征管的规范,特别是不合理收费的废止,纳税人负担会有所减轻,因而容易被接受。(2)这几类收费规模较大,改税后可使税收收入和财政收入规模明显扩大。(3)费改税后由税务部门征收,不仅可以降低征收成本,而且便于资金进入财政预算进行管理和使用,减少资金流失和浪费,提高资金使用效益。(4)这方面的改革和相关税种的出台已进行了长期研究,形成了较为广泛的共识,时机已经成熟。
2.规范管理,适当保留部分规费项目,作为税收分配和财政调节的必要补充。对尚不宜以税代费、并费入税的收费和基金进行认真清理,严格批准程序,加强管理。对部分有特殊用途和意义的收费项目予以保留,予以保留的收费项目必须同时具备如下特点:一是由国家政府部门直接征收;二是以提供特定服务和特别设施或筹集特殊资金等为前提;三是明显具有特定对象和范围,并非公共需要、联合受益。
依照上述特征,可保留的规费类别主要以事业性收费为主,大致如下:一是与市场经济相联系的政府行政许可权收费。二是对自然人和法人特定行为的惩罚性收费。三是审判机关收取的诉讼费。四是按法律、法规进行登记、注册时收取的具有价格补偿特征的登记、注册、证照费。五是具有直接利益交换关系的非义务教育、医疗、殡葬等公益性服务收费和评估、鉴定、、公证、律师等中介服务收费,但是这些收费要退出国家行政机关收费序列,按市场原则定价,并对其切实加强监督管理,收费不得超出范围和标准。
3.正本清源,废止不合理收费项目。按照合理负担的原则,对现行收费进行清理甄别,对以下四类收费应予以取消:一是国家机关依照职能进行正常公共管理和提供普遍性公共服务时,为弥补机关经费不足而收取的管理费和服务费,如治安管理费、市场产品质量检验费、企业管理费等。二是地方政府为筹集建设资金越权出台的各种建设费、附加费、基金等。三是附加在价格上的各种收费、基金,如电话初装费、邮电附加费、电网建设基金等。四是政府部门将职能商业化,借机收取的各类收费,以及只收费不提供服务的项目。五是各种搭车收费、乱收费、乱集资等。
规范政府收入分配机制,一致的认识就是要进行费税改革、清费立税,进而确立税收在政府收入中的主体地位。有关部门认为,推行费税改革主要途径有三:一是以税代费,适时开征新税种;二是规范管理,适度保留部分收费项目;三是正本清源,坚决废止不合理收费项目。
1.兴税抑费,巩固和维护税收在收入分配中的主导地位。当前种类繁多的收费项目中,有相当一部分具备下述特征:一是有专门的征管机关,收费具有较大的强制性、不直接受益性,或者说,具备了“准税收”特征;二是征收范围广泛,收费规模较大,具有较多的缴纳单位和个人,也就是说,其征收基础宽泛;三是收费项目的收入来源具有较好的稳定性,或者说收入来源可靠。
对这一类收费和基金可实行“费改税”,适时开征新的税种取而代之,实现收费改革与完善税制同步推进,从而达到兴税抑费、规范分配的目的。首批改税工作应选择那些收入规模大、来源稳定的项目,而且只改革征收管理方式,不宜改变最终用途,以减少改革的阻力。
改革可从以下两方面入手:
第一,开征新税种,以税收形式取得相应的发展资金。目前,文化教育、社会保障、环境保护三大事业在取得政府财政拨款的同时,其收费种类最多,规模较大,管理较乱,是企业和公民税外负担的主体,且都明显具有税收的特征。 第二,税费归并,尽可能避免税费并举的筹资形式。当前,无论是在同一征收对象还是在筹资内容上,都存在税费同征现象。如,一方面对农业征收农业税,另一方面又征收“三提五统”费,这种税费并存的现象不仅加大了税费征管量,还容易加重农民负担。因此,对这类收费可实行税费归并,统一征管。
以下三类收费可首先归并:一是将养路费、运输管理费、航道养护费、船舶养护费、船舶监理费、客运附加费、车辆购置附加费、车辆通行费等并入营业税和车船使用税,增加相应税目,并将交通运输营业税税率提高到5%。同时,提高车船使用税税额,由地税机关统一征收。二是将城镇基础设施建设配套费、城建管理费、城市维护建设费、挖掘费、供水供电方面的收费、机动车增容费和港口建设费等为筹集城市市政建设资金而开征的各类收费并入城镇建设税。城建税计税依据由现行的按流转税额附加征收改为以销售收入计征,税率设计为市区3%、县城2%、其他1%。三是将水资源费、渔业资源费、矿产资源补偿费、育林基金、更新改造基金、林政保护费等收费和基金并入资源税,实行定额定率征收。
1.改革上述三类收费理由有四:(1)这些收费原来就已构成广大纳税人的负担,具有“准税收”性质,费改税后不会出现加重负担的问题,而且费改税后随着征管的规范,特别是不合理收费的废止,纳税人负担会有所减轻,因而容易被接受。(2)这几类收费规模较大,改税后可使税收收入和财政收入规模明显扩大。(3)费改税后由税务部门征收,不仅可以降低征收成本,而且便于资金进入财政预算进行管理和使用,减少资金流失和浪费,提高资金使用效益。(4)这方面的改革和相关税种的出台已进行了长期研究,形成了较为广泛的共识,时机已经成熟。
2.规范管理,适当保留部分规费项目,作为税收分配和财政调节的必要补充。对尚不宜以税代费、并费入税的收费和基金进行认真清理,严格批准程序,加强管理。对部分有特殊用途和意义的收费项目予以保留,予以保留的收费项目必须同时具备如下特点:一是由国家政府部门直接征收;二是以提供特定服务和特别设施或筹集特殊资金等为前提;三是明显具有特定对象和范围,并非公共需要、联合受益。
世界各国对税收的管理办法比较一致,即税收的开征和调整要经过立法机关批准,税收收入和支出得纳入财政预算管理,对收费的管理,不同国家的具体做法虽然不尽一致,但是收费作为政府取得收入的一种补充形式,在国外,特别是市场经济发达国家,大都具有以下共同的特征:
1.收费主要集中在地方政府一级,其收人纳入统一的财政预算,对税收和收费实行分列预算,分别管理。一般市场经济国家,中央一级政府基本上没有收费,税收是其主要收入来源,收费收入所占比重很小。1991-1996年,各国中央政府通过收费筹集的收入占经常性收入的比重,一般在6%-15%之间。其中,美、英、法、日、意等工业发达国家中央政府的收费收入,其比重一般保持在10%左右。而在地方政府一级,情况就有所不同。据有关专家对近年来九个主要西方市场经济国家地方政府非税收入(主要是收费收入)占财政收入的平均比重的研究,地方政府财政收入中收费收入的平均比重在22%以上,若将非政府机构提供的收费收入计算在内,其比重可达到40%左右。表明收费收入是市场经济国家地方政府财政收入的重要来源,与税收具有同等重要的作用。但无论是哪个级次的政府,对收费收入的管理都采取纳入财政预算统一管理的作法,基本上消除了收费等非税收入游离于预算管理之外造成的负面影响。
2.任何收费项目的设置都必须通过法律程序,具有法律依据。各国政府,尤其是发达国家政府对收费管理的一个共同特点是,公共部门出台任何收费项目都要求有严格和复杂的法律和行政程序。收费的方式和数量是建立在法制的基础上。对于社会公益服务事业的收费和支出的预算与决算,政府必须进行审查和批准,并对其财务情况进行审计和监督。同时,发达国家对公共服务的收费管理非常严格,收费项目和标准的确定需要经过严格的程序,而且收费标准的确定需要遵循一定的原则,并需经过严密计算和公众讨论用前世界各国普遍的收费定价是按低于平均成本的边际成本收费。采取这一方式的原因主要有三点:一是对于部分纯粹公共商品,收取一定费用有利于减少浪费;二是对混合商品提供补贴,鼓励其按边际成本定价,以刺激消费,例如对公共交通设施提供补贴。三是对较低收入者给予适当照顾。
3.收费具有服务报偿的性质。在典型的市场经济国家中,政府收费最大的特点还表现在它的公益服务性。在这些国家中,由于政府职能的限制,政府只是提供公共商品和混合商品,而不提供私人商品,因此其划分税收与公共部门收费的具体标准就是,依据纯粹公共商品与混合商品的区别,以是否存在无偿性为标准,来确定是采取征税方式还是采取收费办法弥补提供公共劳务或服务的成本。如日本、韩国、法国以及香港地区,对于公共交通、城市供水、邮电通讯等与居民生活密切相关的公益事业大多实行收费而不是通过税收来解决资金问题,由于对公益服务事业收费比对其征税更容易使被征收对象接受,收费比税收的无偿支付更有利于节约和注重成本、效率,同时也有利于减少资源浪费和政府支出。因此,大多数国家对公益事业这种混合商品采取收费的方式弥补其成本是符合自身特点的,也是行之有效的一种方式。
二、借鉴国际经验,清费立税,规范政府收入机制的基本思路与政策措施
通过对国外政府收费情况的概括总结,笔者认为当前我国在运用税收与收费这两种不同的收入分配形式时存在两个突出问题:一是经费挤税,税“小”费“大”,本末倒置。二是在运用收费形式时,未能将其纳入法制化和预算管理的正常轨道,以致使收费出现过多过滥的无序化状况,而且愈演愈烈。针对这两个问题,清费立税,进行税费综合改革应坚持的指导思想是:建立以税收收入为主,收费收人为辅,税费并存的政府收入运行机制,充分发挥税收与收费在筹资中各自的优势与作用。具体而言,规范税费关系的总体思路应从两方面入手:首先是治理收费的思路,其次是税费综合改革的思路。
(-)治理收费的思路
治理收费,首先应对当前种类繁多的收费正确地进行分类。目前的各种收费按其征收特点大体可分为四类:一是各种规费,即国家机关或事业单位为居民或团体提供特殊服务或实施行政管理收取的手续费、注册登记费、诉讼费、证照工本费等,此类收费的数量一般以服务的立一叠成本为根。二是经营性收费,即某些事业单位以盈利为目的,按照市场准则对所提供的服务收取的费用。三是税收性收费,即凭借政府权力收取的,交费与受益无直接关系,具有强制性、无偿性、固定性的收费,包括基金及相当部分的行政事业收费。四是不合理收费,即背离市场化要求,阻碍经济发展,损害人民利益的收费。
从上述对收费的分类来看,目前治理收费是一项复杂的系统工程。应本着先易后难,循序渐进的原则进行。总体设想是取消一部分,保留一部分,规范一部分,改税一部分,对不同种类的收费采取不同措施。
(l)取消一部分。即取缔各种不合理的收乱摊派、赞助等。具体操作可对照国务院和财政部下达年度全国性及中央部门行政事业性收费目录执行,凡不属于费的性质或不在目录上列示的项目,应坚决取缔;对省级及以下政府的收费项目,违背国务院及财政部的有关规定的各项不合理收费,也应予以取缔。
(2)保留一部分。对于规费,应当予以保留。并进一步完善其管理制度,使规费真正成为政府财政收入的一种补充。规费是真正意义上的世界普遍性收费,此类收费完全必要,而与税收形式相比,又具有不同的特点。因此不存在费改税的问题。规范化的做法是纳入预算,依法管理,并严格控制征收范围。
(3)规范一部分。对于经营性收费,应逐渐从预算内和预算外资金中剥离出去,实行自收自支,自负盈亏,依法纳税,完全推向市场。对于已放开标准的事业性收费应逐步与挂靠单位脱钩。鉴于经营性收费具有明显的赢利性,同时交费与受益具有直接的相关性,故此类收费应与
企业在市场上提供商品、劳务收取的费用同等对待,在必要的情况下才通过法规对收费标准等进行约束。
(4)改税一部分。对于一些具有税收“三性”特征,具备税收的实质,只是以收费的形式存在的收费项目,应创造条件,将其尽快规范为税收。目前这些以收费形式出现鼓实质上税收大部分为预算外资金,存在项目重复、收取依据软化。多头管理、收支一条线、缺乏监督,使用效益差等缺陷。亟待还其税收的本来面比纳入规范的预算管理,提高征收刚性。由于当前税收性收费内容繁杂,数量较大,因而成为治理收费中的难点与重点。
(二)税费综合改革的思路
由于进行“费改税”的改革既涉及到国家与企业、居民分配关系的调整,又涉及到中央与地方政府的分配关系,以及财政税务部门与其他部门的财力财权关系,加之收费项目繁杂,改革的难度可想而知。因此,“费改税”不可能一蹴而就,应当全盘考虑,统筹兼顾。“资改税”的途径主要有以下两种:一是将部分收费并入现行设置的税种中、尽可能避免税种过多,增加人民的重税感。二是将不能合并且具有独立性质的收费在税收体系中设置新税,以充分发挥其调节作用,增强税收刚性。具体思路是:
(l)改革房产税、土地使用税,将土地管理方面的收费纳入其中。土地管理方面的收费实际上是对税额过低的土地使用税的补充,具有与房地产税收相同的性质,应将其纳入房地产税收中。计税依据可改为房地产的评估价值,设计相应税率。对于不同地区,当地政府可在中央制定的税率范围内确定本地区适用的税率。
(2)改革城市维护建设税,将用于城建方面的挖掘费、城市建设费、市政设施配套费等收费项目并入其中。将其计税依据改为销售额与营业额,改变城建税实际上的附加性质,使其成为名符其实的独立税种。确定税率时可考虑由地方政府在中央政府制定的税率浮动范围内、根据本地实际确定适用税率。同时将其课征范围延伸至外资企业,名称改为城乡维护建设税,以法律规范保证地方政府有充足资金用于城乡维护与建设。
(3)改革资源税,将资源方面的收费并入其中。将资源补偿费与资源税合并,更好地加强对国有资源开发利用的集中管理,真正实现资源的有偿使用,遏制对资源的掠夺性开采。同时扩大资源税的征收范围,将国有林业资源、水资源、草场资源占用等取得的级差收入纳入征税范围,允许各地根据本地资源情况增加资源税或调整资源税税率,以充分发挥资源优势,亦可使各地自行征收的诸如水泥工业发展基金。煤炭建设基金等基金名正言顺地并入资源税中。
(4)改革农业税,对农业税制进行调整与完善。对农牧民的收费,要结合农业税的改革,将其中在国务院确定的合理负担限度内的部分转为农业税收,超出部分一律取缔。同时,还要进行乡镇政府职能的转换,将属于乡镇政府职能范围内的所谓“五统筹”纳入农业税征收范围,以减轻因多头收费给农民造成的额外负担。另外规范乡镇政府的各项开支,割断农村政府向农民伸手乱集资、乱摊派、乱收费的渠道,节省农业税征管成本,缓解干群矛盾。
(5)设立燃油税。目前由公路、交汇等部门分散征收的养路费、运输管理费、客货运输附加费等收费,不利于降低征收成本,提高征收效率,而且交通运输行业的收费几倍甚至几十倍于相应的税收,严重扭曲了国民收入分配秩序,因此对交通运输行业的收费分门别类加以合并。征收燃油税已迫在眉睫,虽然原拟出台的燃油税改革方案由于种种原因未能如期实行,但是此项改革已是大势所趋。
(6)设立社会保障税,以代替各种社会保障方面的收费。社会保障税,是专门用于退休养老和就业保险等社会保障的税收,是当今世界各国,尤其是西方发达国家普遍征收的主体税种之一。当前,我国失业保险基金和退休养老基金等的管理处在极不规范的状态,主要表现为收取上的分散性,使用上的低效性。开征社会保障税,使之纳入财政预算管理,既有利于以法律形式保证社会保障资金的需要,扩大保障范围,推进企业制度改革;又有利于建立税务机关征收,财政部门管理,社保部门发放三部门互相监督的管理体系。
(7)取消现行的教育费附加以及地方教育基金等收费项目。改为征收独立的教育税。目前社会上普遍反映在教育上的收费过重、过滥,改征教育税,有利于保证以税收形式筹集到的资金专款专用于教育事业,使教育事业有足够的资金来源,并能有效地遏制乱收费给教育事业带来的负面影响。
(8)政收取排污动、环境卫生费等为征收环境保护税。当前,我国治理污染,保护环境采取的是征收污水排污费、超标排污费等方法。然而。在具体收费过程中,不同地区、不同城市的收费标准差异较大,且由于受征收主体的约束,排污费的征收范围难以包括污染环境的所有行为,达不到全面有效治理环境污染的效果。因此应借鉴发达国家的通行做法,改收费为征收环境保护税。在市场经济条件下,用税收这一规范化的宏观调控手段有效地实现保护资源、控制污染,提高 环保质量的目标。
如前所述几个方面的收费,因其已具备或基本具备税收或准税收的性质,收费规模较大,收入来源稳定,涉及面较广,受益面较宽,并且具有连续性和持久性的特征,将这几种收费规范为税收形式后,有利于在平衡负担的前提下,保障国家财政收入的增长与国民经济发展的协调、均衡,有利于在完善征管机制,降低征收成本的同时,实施财政预算对全社会资金进行分配与再分配的规范管理,提高有限资金的使用效益,有利于将政府财政宏观管理职能的强化有机地融于对社会分配关系的有效梳理之中,切实处理好聚财与调整、重组经济利益的关系。
三、地方税费改革的配套条件分析
税费综合改革是对中央与地方、国家与企业、个人仪及政府部门、各行业间利益分配关系的一次重大调整,涉及面广。利益调整错综复杂,必须具备一定的配套条件才能顺利实现。在目前情况下,税“资改革需要船主要配套条件是:
1.税费改革要与行政事业体制改革同步。
国家行政机关以及某些事业单位设置上的不合理,人员众多,效率低下,导致行政费用过高,从而对资金需求迫切,是引发收费现象愈演愈烈的重要原因。因此,进行税费改革、将一切不合理的收费、基金项目废除或取消,必须同时进一步界定政府职能,对政府支出结构进行合理调整,降低行政管理费比重。这样,通过改革行政事业体制,减少机构数量,压缩人员编制,对治理收费起到“釜底抽薪”的作用、也为税费改革创造一个较为宽松、稳定的环境,以巩固税费改革的成果。
2.实行税费改革要与完善税收管理体制同步。
目前我国税收管理权限高度集中于中央,这种情况并不符合中国的国情。由于各地经济。社会发展状况差别很大,税源情况和对财政收入的需求存在较大的差异。在这种情况下,各地按大致相同的课征标准征收几乎完全相同税种,显然是不够适当的。因此需将地方政府目前设立的基金。收费等收入规范为税收。作为其履行职责的资金来源;应适当下放税收管理权限,使地方政府能够在中央的调控下,依据本地实际确定某些地方税税种的设置、税目的增减和税率的调整,以更切合地方社会、经济发展的需要。同时将原来分散管理、收支一条线的收费、基金规范为税收后,更有利于地方政府对征收数额、使用方向、征收和使用数量的控制,地方政府拥有对部分税收的立法权后,其积极性会被调动起来,这样也可减少“费改税”存在的阻力。
3.地方税费改革必须与健全税收法制同步。
我国月食存在的“税小费大”,“以资挤税”的矛盾现象,其原因是多方面的,但其主要还是由于法制不健全,监督不得力,因此进行税费综合改革必须健全法制,硬化法规约束。为“费改税”提供法律保障。首先,对现行税收法规进行“升级”、通过立法程序。增强法律效力。其次,要对政府部门和行业规章进行全面清理和适时的调整,用法律法规来规范与制约收费行为,建立有利于杜绝乱收费蔓延的管理机制。对政府收费来取收支两条线纳入预算管理,实行收支脱钩,专款专用。同时建立健全监督机制、在法律制度上确定收费的主体、范围和标准,明确收费者和负担者的权利、义务及其法律责任。
**年农村税费改革试点工作的总体要求是：总结经验，完善政策；全面推进，分类指导；巩固改革成果，防止负担反弹。已先行试点的地方，要进一步落实好各项改革政策，加快推进各项配套改革，建立健全确保农村基层组织正常运转和农村义务教育必要经费投入的保障制度，完善改革后农民负担监督管理约束机制，防止农民负担反弹。目前尚未以省为单位实施改革试点的省，今年是否进行全省范围的改革试点，由各省根据本地实际情况自主决定；准备进行试点的省，要按照中央有关文件要求，抓紧做好试点的各项基础工作，认真制定本省试点方案，并于**年4月15日前报国务院审批。中央财政继续安排一定资金支持地方试点工作，试点地区省级财政和有条件的市、县财政，都要加大对改革试点的支持力度，千方百计安排足够资金支持农村税费改革，实行专款专用，确保顺利推进试点工作。
二、切实做到“三个确保”
确保改革后农民负担明显减轻、不反弹，确保乡镇机构和村级组织正常运转，确保农村义务教育经费正常需要，是衡量农村税费改革是否成功的重要标志，也是顺利推进试点工作，巩固改革成果的必然要求。
在试点地区，无论是一个省、一个县，还是一个乡、一个村，从总体上计算，改革后的农民负担要比改革前有较大幅度的减轻，做到村村减负，户户受益。对承包土地较多、改革后负担有所增加的农户，要通过减免等办法，把负担减下来。要建立有效的农民负担监督管理约束机制，确保农民负担减轻后保持长期稳定、不反弹。
乡镇机构和村级组织要通过精简机构，转变职能，减少财政供养人员，大力压缩开支，确保正常运转。应调整和完善县乡财政体制，乡镇财政首先要保运转，本级财力不足的，上级财政要加大转移支付力度。对财政收入规模较小的乡，可由上一级财政统筹安排其必要的开支。应加强村级组织建设，完善村民自治制度，大力压缩村级开支。在此基础上，村级三项费用不足部分，财政要给予适当补助。不得把经费缺口留在基层。
改革后农村义务教育的投入，要确保不低于改革前乡统筹费中的农村教育附加、经国家批准的农村教育集资以及正常财政投入的总体水平，并逐步有所增长，实现“保工资、保运转、保安全”的基本目标。要将农村中小学教师工资发放工作上收到县，设立教师工资专户，按国家规定标准及时足额发放，不准发生新的拖欠；学校收取的杂费要全部用作学校正常的办公经费，不得用于发放工资或福利。农村中小学正常运转所需公用经费的不足部分，由县级财政给予补助；建立健全农村中小学正常的危房改造资金保障渠道，省级财政应根据本地实际情况，从农村税费改革专项转移支付资金中，每年安排一定资金用于学校危房改造，确保师生安全。要加快推进农村义务教育管理体制改革，精简教师队伍，调整教育布局，提高教学质量。
三、进一步调整完善有关农业税收政策
试点地区应进一步完善和落实二轮土地承包制度，稳定党在农村的基本政策。农业税征收机关在核定农业税计税面积时，对因自然灾害、合法征占减少的耕地，应据实核减。对未经合法审批，因长期建设占地、农村兴办公益事业占地等因素减少的计税土地，应先据实核减，并由占地单位按规定补办审批手续和补缴税款；确有困难的，应先登记造册，暂不纳入计税面积，另行处理，不得将这部分面积计算的农业税负担平摊到农民头上。新增试点地区核定常年产量，可依据改革前连续5年实际平均产量，并充分考虑当地实际情况，征求农民意见，得到农民认可。村与村之间自然条件有明显差异的，核定的常年产量应有所区别，防止搞“一刀切”。农业税计税价格由各省级人民政府综合考虑本地区粮食市场价、保护价和农民承受能力等因素合理确定，并注意与毗邻地区衔接。计税价格明显偏高的地方，应实事求是地进行调减。除国家政策调整外，一经正式确定的农业税负担要保持长期稳定。
各地区应结合实际，逐步缩小农业特产税征收范围，降低税率，为最终取消这一税种创造条件。
四、加强和规范农业税及其附加征收工作
试点地区要实行农业税征收机关负责征税、聘请协税员协税的农业税收征管制度。乡镇政府和村级组织应积极协助征收机关做好农业税及其附加征管工作，但不得代行执法权。非农业税征收人员不得直接收取税款。农业税征收机关要坚持依法征收，规范农业税收征管程序，建立健全纳税登记、纳税申报、纳税通知制度，逐步实现农业税收征收方式由上门征收向定点常年征收转变。要加强税收宣传工作，引导农民积极依法纳税，履行应尽义务。农业税附加、农业特产税附加由农业税征收机关与正税同步征收，实行乡管村用，由乡镇经营管理部门监督管理，只能用于村级组织正常运转需要，任何单位和个人不得截留、平调。要加强农业税征管机构队伍建设，配备必要的征管人员。必需聘请的协税员，应通过岗前培训，持证上岗。加快农业税收征管计算机信息系统建设，努力提高工作质量和服务水平。
五、健全和完善农业税减免制度
农业税（包括农业税附加）灾歉减免应坚持“轻灾少减，重灾多减，特重全免”的原则。认真落实农村各项社会减免政策，加大对革命老区、贫困地区、少数民族地区，以及革命烈士家属、在乡革命残废军人的农业税减免力度。改进农业税减免方式。灾歉减免应尽量做到先减免后征收，社会减免必须实行先减免后征收，确保减免政策及时兑现到户。要适应农村税费改革后的新情况，建立稳定的农业税减免资金渠道。中央和省级财政每年应在预算中安排一定资金用于农业税减免，省级以下各级财政应从农业税征收总额中预留一定的减免机动资金，或在预算中安排相当数量的资金用于农业税减免，实行滚动使用。
六、妥善处理农民公平负担问题
农村税费改革后，由于农业税及其附加按照土地面积和粮食产量计税，客观上会造成一部分种地多的农民负担增加。因此，各地区在试点过程中，要结合本地实际，制定减免税等优惠政策，把因种地多出现农业税收负担高于改革前的负担部分切实减下来，以调动粮食主产区种粮农民的积极性。应注意解决好毗邻地区同等耕种条件土地的农业税负担相差过于悬殊的问题，促进农业税负担公平合理。中央和省两级财政安排的农村税费改革专项转移支付资金，要重点向农业主产区特别是粮食主产区倾斜。结合深化粮食流通体制改革和农村税费改革试点工作，借鉴国际通行做法，进行调整政府对农业和农民的补贴方式试点，逐步建立和完善直接补贴农民的办法。
七、严格执行村内“一事一议”筹资投劳政策
村内“一事一议”筹资投劳制度是农村基层民主政治建设的重要内容，必须长期坚持。各地区要适应新形势，转变观念，统筹安排农村集体公益事业发展，坚持走群众路线，及时制定和完善“一事一议”的议事程序、议事范围和上限标准。村内事业发展要坚持量力而行的原则，充分考虑农民的经济承受能力，有多少钱办多少事；充分尊重农民的民利，多数农民同意的事就办，不同意的就不办；决不能把“一事一议”筹资投劳变成农民负担的固定项目。
农业综合开发中农民筹资投劳，应纳入村内“一事一议”范畴，实行专项管理。其范围只限于受益村改善农业生产条件的建设项目，并与农民商议，由农民签字认可，实行民主决策、数量控制、以村为单位统一组织，不准搞强迫命令。确需农民投劳进行农业综合开发的项目，农民只出工，不得要求农民以资代劳，不得跨村筹劳；确需跨村使用劳动力的，应采取借工、换工或有偿用工等形式，不能平调使用农村劳动力。要逐步降低农民筹资投劳在农业综合开发中的比例。
暂停执行对不承包土地并从事工商业活动的农村居民收取资金用于村内公益事业的政策。已经收取的地方，要做好善后工作。
八、切实加强涉农收费管理
这是深化农村税费改革、从根本上减轻农民负担的一项重要内容。各地区和有关部门要进一步清理整顿涉农收费项目，加强对农村中小学生就学、计划生育指标审批、农村结婚登记、农民建房、农民外出务工等方面乱收费的专项治理。按照国家规定权限批准保留的行政事业性收费项目，必须在规定环节、范围和标准内收费，不得超范围、超标准收费或搭车收费。农村经营服务性收费，应按照自愿、有偿原则向农民收取，并实行公示制度；不准强制服务、强行收费，或只收费不服务。其中，向农民收取水费、电费等跨区域共同生产费用，要严格执行“受益缴费，计量收费”的原则，因大面积抗旱、排涝难以做到计量收费的，应按直接受益原则据实分摊，不得提前预收。今后，任何地方和部门一律不得出台涉及农民负担的行政事业性收费和政府性基金、集资项目。有关部门要切实加强农村税费改革后对农民负担的监督管理工作。
九、积极探索化解乡村债务的措施和办法
各地区要通过加快发展农村经济、深化农村改革，积极探索通过债权债务抵冲、依法削减高利贷、加强内部控制、节约开支、盘活集体存量资产等有效办法逐步化解乡村债务。乡镇机构的债务，要靠发展经济，完善财政体制等办法妥善解决；村级组织的债务，要在防止发生新债的基础上，摸清底数，分清责任，结合实际制订办法，逐步化解。
各地区要暂停向农民收缴农村税费改革前的税费尾欠。对改革前农民的税费尾欠，要进行核实、登记、归类；对不符合有关政策规定的，要予以核销，不得再向农民追缴；对符合减免规定的税费尾欠，要给予减免；对农民历年形成的农业税收及符合政策规定的乡统筹和村提留费尾欠，采取先挂账的办法，待农村经济进一步发展、农民承受能力明显增强后再作处理。
十、加强督促检查，严肃改革纪律
各地区要建立健全督查制度，改进督查方式，采取日常检查与重点督查、定期检查与随机抽查、明查与暗访相结合的方式，加大督促检查力度。对执行政策中出现的偏差，应及时纠正；对农民反映的问题，要认真对待，及时处理。地方各级人民政府都要建立健全税费改革群众查处反馈制度，向社会公开政策咨询和群众举报电话，定期通报有关情况，自觉接受社会监督。要建立健全税费改革工作责任追究制度，对违反农村税费改革政策特别是顶风违纪行为，必须依法严肃处理，重大案（事）件要公开曝光。要认真落实涉及农民负担案（事）件责任追究制。今后，凡是发现违反有关规定乱收费，或者歪曲中央改革政策加重农民负担的，不仅要追究县、乡党政主要领导的责任，而且中央财政要相应扣减给该地区的转移支付资金。
改革步骤：总体设计，分步实施
税改是涉及制度变迁的庞大系统工程，需要一系列配套措施。因此，分步实施的改革是可行的，其优点在于可以分散改革风险。但在设计方案时，首先应该制定明确的总体目标，分步实施的一揽子改革措施以及所有税种的设计均应对此总体目标充分考虑，避免政策不衔接，避免先行出台的给未来的改革设置障碍。
根据12字原则，从税法角度看应该统一和公平；从税收负担看应该减轻；从征管制度看应该简化和有效率。近期目标是结合税费改革，对现行税制进行有增有减的优化调整；长远目标是在规范各个税种的基础上，组成协调的城乡统一的税收体制，并加强法制化，保证其权威性和稳定性。
在总体目标明确的前提下，根据当前具备的条件和税制改革的轻重缓急程度，各项政策可以陆续推出，逐步到位。
第二，分步实施的改革过程不宜过长，应适当加快改革进度。过长的改革过程，从改革效应看，可能出现暂时性的无效率，难以发挥预想作用；从税制角度看，破坏了税法统一，导致税制更加不公平；从具体操作看，造成过多矛盾，增加征收管理的难度。
税收政策应该为市场经济提供公平的竞争环境，对纳税人的区别对待可能造成新的行为扭曲。分步实施的原因之一是出于对改革成本的顾虑。目前的增值税转型改革，只是在局部地区、若干行业试行对机器设备投资的抵扣，这种办法有可能带来征收管理的新矛盾，应该尽快过渡到对全国各行业实行增值税转型，并最终实现全部新增固定资产纳入抵扣范围，以便彻底解决重复征税和税负不公平的问题。
第三，税制改革需要一系列其他配套措施，如政府职能的转换，预算管理制度改革，社会信用、个人信用制度和财产登记制度，以及银行和金税工程的联网的建立等。
特别值得指出的是，下一步的税制改革既有增收效应，也有减收效应，从总体上看，不少措施都具有减税效应，税费负担是下降的。为减少财政风险，政府支出结构和预算管理方面的改革刻不容缓。
分步改革措施的具体设计
下一步税制改革主要是在现行税制框架下进行有增有减的优化调整。包括合并一些重复设置的税种；调整交叉设置（或不合理设置）税种的征收范围；停征若干税种；开征一些新税种。从改革步骤看，增值税转型和统一内外资企业所得税，是首先要解决的。因为在自由准入的市场条件下，现行的生产型增值税和企业所得税的两套税法严重影响了内外资企业的公平竞争。
1. 增值税转型已先行开始试点。第一阶段目标是实现全国范围内对机器设备投资抵扣。最终目标是实现全部新增固定资产纳入抵扣范围。扩大增值税范围虽也涉及内外资企业的公平税负问题，但因需要同时改动营业税，将会影响到中央和地方的财政关系，可作为第二步改革的内容。
2. 消费税扩大征收范围和提高税率的改革可尽快出台。在立法开征环境保护税之前，可通过增加税目和提高税率，加大消费税对环境和资源的保护力度。但调整消费税纳税环节的改革可以放后一些。
3. 企业所得税的两法统一是当务之急。包括纳税人认定、计税成本、税率、优惠政策等方面都要统一，并符合“宽税基、低税率、少优惠”这一世界税制改革的发展趋向，建立统一的法人所得税制度。建立所得税会计制度，实现企业所得税的税前足额抵扣。统筹考虑法人所得税与个人所得税的衔接，建立两税协调的所得税制度。
4.个人所得税改革有待诸多配套设施的建设。但当前仍可开始做小的调整，如提高起征点、减少累进税率级次等，待条件具备时再进行综合征收的改革，最终实行包括税前扣除的分类综合个人所得税制度。
5.作为地方主体税种的财产税改革，应该在建立资产评估手段和财产登记制度的同时着手进行。并辅以经过改革后的其它各个地方税种，逐步形成具有一定收入规模的地方税体系，解决目前地方财政没有稳定税源，县、乡两级入不敷出的问题。
6.作为阶段性目标的农村税费改革，虽然降低了农民负担的平均水平，但存在农民负担累退性问题，应该立即解决。城乡一体化税制是改革的最终目标。在取消与市场经济格格不入的现行农业各税的同时，逐步建立城乡统一的税收制度，包括间接税方面的农业增值税改革，以及直接税方面的城乡统一的个人所得税和财产税。
7.从税费一体化的角度统一设计。税费改革的实质目的是为了在规范政府收入机制的基础上，规范政府行为。把费的治理同税改结合考虑，有利于从根本上解决税费改革问题。如社会保障、环境保护、稀缺资源等的税费改革，都应列入考虑之中。
不同级次政府之间要有税权划分
税收立法权（制定、修改、解释、废止税收法律规定的权力）在中央和地方立法机构之间的合理划分，不仅有利于税收法制化建设，也有利于分税制财政体制的进一步完善。
中国宪法规定，在不与宪法和行政法规抵触的前提下，省级人大可以制定地方性税收法规。1994年税改也规定将属于地方收入的管理权限下放给地方。但这项规定并未实现。地方政府只享有少数地方税法的实施细则制定权，其他的地方税税种的立法权、税法解释权、税目税率调整权、税收减免权等均集中于中央。
给予地方立法机构一定的税收立法权是十分必要的。特别是进行税费改革后，部分收费要改为税收，而且很多地方政府原有的收费千差万别，统一的中央政府立法有很大难度，需要在地方立法机构解决。
税收立法权的划分，在统一税政的前提下，首先给予省级立法机构一定的地方税种立法权，包括税种的开、停征权，税目调整权、税率浮动权、税收优惠权（共享税中的地方分享部分也应有减免权）。但值得指出的是，适当下放税收立法权限，需要配合不同级次政府事权的改革；彻底解决地方滥用收费权，及干预税收执法的现象；并完善政府间转移支付制度。
完善税法体系，提高税收遵从率
税收遵从指纳税人自觉履行税法的程度。税收遵从率的提高，意味着税收奉行成本的减少，以及经济整体效率的提高。
[关键词]税费改革政府行为制度环境
农村税费改革是新中国成立以来，继、家庭承包经营之后农村的第三次重大改革。改革的措施被高度概括为“三个取消，一个逐步取消，两个调整和一项改革”：即取消屠宰税，取消乡镇统筹款，取消教育集资等专门面向农民征收的行政事业性收费和政府性基金；用3年时间逐步减少直至全部取消统一规定的劳动积累工和义务工；调整农业税政策、调整农业特产税征收办法，规定新农业税税率上限为7%，改革村提留征收和使用方法，以农业税额的20%为上限征收农村附加税，以替代原来的村提留。其目的主要是通过对现行农业和农村领域的税费制度的改革和完善，规范农村分配制度，理顺国家、集体和农民之间的分配关系，从根本上减轻农民负担，保护农村生产力。但是，每一件事情都有其两面性，税费改革也不例外。解决税费改革中出现的问题，关键在于政府。因为政府是公共权力机构，公共权力的直接对象就是公共问题。
一、政府应认识到税费改革是一项系统工程而实施配套改革
税费改革是一项复杂的社会系统工程，涵盖社会、经济和政治，涉及国家、集体和个人。农村税费问题乃至整个“三农”问题的解决，并非一两项改革措施就能解决，它是一项系统工程，需要不断总结经验，逐步推进。农村税费改革涉及政府组织结构、财政收支体制、地方公共品供给机制以及行业管理体制等多方面的关系，每一个环节配合不当均可能使改革前功尽弃。因此，政府对农民的税收负担如何减轻、税收的累退特性如何扭转等问题必须结合当前农村经济的整体情况和结构性特点来分析，不能就事论事，更不能将改革的目光单纯地局限在税收体制之内。
1.政府要加快基层机构改革
基层政府机构臃肿、人浮于事和权力腐败是导致农村税费改革陷入困境的一个重要原因。提高政府的工作效率，减轻农民的财税负担，使政府的运行机制从强制性管理向提供服务转变已成为当务之急。在机构改革中，我们应主要围绕精兵简政、转变职能、加强服务、开展竞争等方面下工夫。通过机构改革，基层政府各部门及留用人员完全能够高质量、高标准地完成决策、管理、服务的任务，为切实减轻农民负担找到真正的突破口。
2.政府要推进财政体制改革
在目前的财政体制下，县乡政府的财权和事权是不平衡的。这种不平衡是不少地方农民负担沉重的主要原因。改革财政体制也是一项复杂的系统工程，从减轻农民负担的角度看，当前迫切需要解决的是把基层政府应当承担的各项公共服务开支纳入规范的财政预算体系，调整优化财政支出结构。这就离不开从实际出发调整农村基层政府的财权和事权，离不开建立规范的财政转移支付制度。
二、政府应加强相关的软环境建设，主要是制度环境建设
政府要依法行政，保障税费改革落到实处，就要全面清理整顿现行税费法规。对行业主管部门各自为政已出台的政策应进一步规范、统一，防止以依法征税为名而使农民总体负担失控。
1.政府要规范税制
依法治税，规范农业税收征管。严格规范农业税的征收工作，严禁收税不开税票或打白条、生产费用与农业税混征、搭车收费等行为。按照程序下达依法征税的法律文书，使征收行为规范化，以便取得司法支持。建立农业税到村户的档案管理，土地变动时档案也要及时调整。切实加强农税征管队伍建设，提高农税征管人员的政策水平和思想政治工作的能力。广泛宣传农村税费改革政策特别是农业税收的法律法规，树立依法纳税模范典型，从而提高农民依法纳税的自觉性。
现行农业税收制度已失去税收效率原则，基层农税工作难于开展，并且越是经济发达的地区农业税收效率越高，越是经济落后的地区农业税收效率越低。造成这种现状的根本原因在于农村各类合法和非法的收费搭了农业税收的“便车”，经济越落后，农民收入越低、税费负担越重，税费征管成本越大。事实上，现今完全意义上的农业生产普遍存在亏本经营的情况，农民之所以能够生存，主要依靠来自外出打工等非农产业收入的支撑。因此，创办农村经济实体，解决农民非农就业问题，增加农民收入，才能从整体上提高农业税收效率。
改革现行农业税收制度，取消各类农产品税收，改为对生产和经营农产品的农业产业化经济实体征收农产品销售税，该税的纳税不再是独立分散的小农户而是农业上层市场组织农产品生产、加工、运输、销售等各类以农产品为对象的公司或企业。这一改革显然能改善目前农税征管困难的状况，提高农税征管效率。同时，由于农产品缺乏需求价格弹性，这一税收主要由农产品的消费者承担，从而间接减轻了农民的纳税负担。
2.政府应积极推进农村民主政治制度改革和改变农村公共品的供给机制
现代税制的两个重要标志就是税收的无差别性及纳税人的民主。可是，目前我国以农民身份征税的情况依然存在，农民的权利也一直是被忽视的领域。因此，在下一步的税费改革中，一定要把农民的权利放在重要的位置，在向农民征税的同时要给予农民相应的权利，只有这样，才能将税费改革顺利地推行下去。在农村公共物品供给方面，我国现行的是制度内和制度外两种公共品的供给方式，制度内的公共品供给主要是指以税收作为筹集资源的主要方式，而制度外的公共品供给主要是指以非税收收入作为筹集资源的主要方式。要改变这种公共品供给机制，必须将大部分的制度外公共品供给纳入制度内，这样才能提高公共品的使用效率，满足农民的切实需求。
三、税费改革以后应防止农民负担反弹，跳出“黄宗羲定律”
政府有关部门不但要把关口，而且要着眼建章立制，加强经常性制度建设，更重要的是要从源头抓起，防患于未然。
1.堵住“管涌”
对“一事一议”的筹资、筹劳，一定要明确上限，制定严格的议事规程，严禁固定收取费用。对有关规费，要公布收费依据和标准，接受群众和社会监督。对有关生产经营性收费，要强调自愿，必须在一定范围统一收取的，要制定详细且可操作、可监控的约束管理办法。对规费和生产经营性收费，均应加强行政监管，明确有关违规责任和处罚办法，并切实加强监督检查。
2.清淤疏浚
要下决心“消肿”，减人减事减支出。这是确保农民负担不反弹，确保农村税费改革取得成功的关键。推进这项工作，既要坚定不移，加大力度，又要周密部署，谨慎操作。从此事意义重大、影响深远、减少阻力、“长痛不如短痛”等方面考虑，国家可一次性（当然可分为几年划拨）拿出一大笔钱，用于有关的分流安置工作。村级干部原则上都实行交叉任职，可否参照四川省的做法，不管大村小村，一律按不超过4个人补贴。
3.加固“堤防”
尽快将成熟的政策上升为法律，对可能出问题的“口子”筑起一道坚固的法律屏障，这是防止农民负担反弹和监管工作“溃堤”的最强有力的武器。在继续建立健全有关政策的基础上，加快农村税费改革的立法工作，该制定的制定，该修改的修改，该废除的废除。
通过配套改革，认真规范村级“一事一议”等筹资筹劳制度，防止成为新的乱收费口子；实行政企、政事分开，管好经营服务收费，防止变相加重农民负担；要谨防部分地方截留农村税费改革政策，借机将农民不合理负担合法化。只有配套改革搞好了，相关措施落实到位了，农村税费改革才能顺利进行，农业、农村、农民才能拥有一个更加美好的明天。
四、建立完善的农业支持制度
农业保护的负面影响已为国内外众多农业实践所证实。农业保护不仅扭曲了价格机制和竞争机制，造成资源配置低效率和消费者福利损失，而且易于引发国际贸易摩擦、加重政府财政负担等问题。应充分利用WTO规则中的“绿箱政策”，加大对农业的支持力度。建立完善的农业支持制度，首要的是把现有的农业局、农科所、农技站等所有为农业服务的部门、机构依效率原则合并构建农业支持系统。制定农业支持政策的主体应是中央政府和省级政府，县级政府具体实施。农业支持政策的内容主要包括：加强农业科研、技术推广与培训的—般性政府服务：加强政策性的农业金融体系和保险制度建设；加快农村区域社会保障制度建设，促进以市场机制优化配置资源的农村市场体系建设；加强对农田基本建设和环境生态保护的支持；建立健全农村信息网络系统；加强病虫害防治、农产品质量检验，促进绿色农业、生态农业的发展等。
主要参考文献：
论文关键词：燃油税改革的分析
自1994年起，人们期待已久的燃油税改革历经十四年“千呼万唤始出来”。这是当前我国税制改革中继增值税转型改革后出台的又一项重大举措，对社会许多行业及人们的生活将产生重大影响，但对委属企业经济指标的影响不明显。
一、 燃油税改革基本内容
2008年12月18日国务院印发了《关于实施成品油价格和税费改革的通知》。通知决定自2009年1月1日起实施成品油税费改革，取消原在成品油价外征收的公路养路费、航道养护费、公路运输管理费、公路客货运附加费、水路运输管理费、水运客货运附加费等六项收费，逐步有序取消政府还贷二级公路收费；同时，将价内征收的汽油消费税单位税额每升提高0.8元，即由每升0.2元提高到1元；柴油消费税单位税额每升提高0.7元，即由每升0.1元提高到0.8元；其他成品油消费税单位税额相应提高。
燃油税改革就是将现有的养路费转换成燃油税，实行“捆绑”收费。这种燃油税制实质上是通过将养路费“捆绑”到油价上，将每辆汽车要交的养路费转换成税费，在道路等公共设施日益成为一种稀缺资源的大背景下，更多地体现了“多用多缴，少用少缴”的公平原则。它利用税收杠杆引导燃油消费者节能减排，达到环境保护的目的，于国于民是利大于弊的好事情。
二、关于燃油税的税负及征收问题
1、燃油税占汽油零售价34.6%
目前，世界发达国家已经普遍实施燃油税。美国对汽油征收30%的燃油税，英国税率是73%项目管理论文，日本税率是120%，德国税率是260%，法国税率是300%。我国周边国家和地区燃油税税负大体为40%左右，韩国、印度、新加坡、俄罗斯、中国香港和澳门的汽油零售价格中燃油税所占比重分别为31.5%、52.1%、26.1%、44.2%和39.3%。
我国成品油消费税改革后，税在汽油和柴油零售价格中所占比重将分别达到34.6%和30.7%，仍低于周边国家和地区燃油税税负的平均水平。
2、燃油税通过生产环节征收
目前我国90%以上的成品油是由中国石油和中国石化两大集团生产的，燃油税通过生产环节征收，纳税人和税源相对集中，可以降低征纳成本。如果在批发和零售环节征收，核算比较复杂，同时容易造成税收大量流失。
此外，在生产环节征收成品油消费税，还可以促进中央与地方政府理顺分配机制。成品油消费税是从原属于地方收入的养路费等转化而来的，改革后先作为中央税，再通过财政转移支付将收入分配给地方，有利于进一步规范政府收入行为，加强监管，保证成品油消费税收入专款专用。
3、燃油税从量征收多用多缴
从国际来看，燃油税的征收方式通常有两种：一是从量征收，二是从价征收。从量征收，由所使用燃油的量多少来决定，使用量大的，自然需要多缴，如美国、加拿大等国；而从价征收，即以现有成品油价格为基准按一定的比例征收，并根据油价变动而浮动，如德国。
这次税费改革采取从量征收主要是为了形成税收与油品价格变动没有直接关系，只与用油量多少直接关联的机制，而且成品油消费税从量征收比较简便站。
三、燃油税改革对四大行业的影响
2009年1月1日，《成品油价税费改革方案》将开始实施，对与此相关的汽车运输、石油化工、汽车、航空航运等四大行业影响各不相同。
1、汽车运输业：费用明显降低
燃油税改革对汽车运输业而言，将减少公路养路费、公路运
输管理费、公路客货运附加费三项费用支出，大幅度降低运输成本。以河北省一辆25吨的货车为例，每月每吨养路费190元，养路费月支出4750元；公路运输管理费、公路客货运附加费每月1500元左右，三项费用合计6千余元，全年可降低费用7-8万元。
2、石油化工: 炼油毛利由亏转盈
由于国家和地方都没有含税油的总量数据,石油商通常会减少含税油量而增加非含税油量。这样项目管理论文，本来随着国际油价的下降而相应下调的国内成品油价格，有很大一部分实际上保住了原来高价位,燃油税改后，两大石油集团业绩会比大家预期的要好。同时,推进成品油价改,有利于长期理顺价格机制。2009年国内炼油毛利将从-752元/吨上升至68.7元/吨以上，实现扭亏为盈。银河证券认为,因为燃油税改革的推出将上调中国石油2009年业绩至1.05元，上调中国石化2009年业绩预测至0.65元,。
3、汽车业: 小排量受益大
2008年前5个月，国产越野车销量同比增长39.72%，进口越野车更是增势迅猛。缺乏税收等经济调控手段正是高油价背景下“耗油大车”仍大行其道的原因。而燃油税的推出，行业对于中小排量车型、柴油车型以及新能源汽车的研发与生产将有所倾斜，也将给一些具有先进动力技术的生产企业带来空前的机遇。
这里需要特别指出的是，对于拥有家庭轿车的私家车主而言，在考虑税费支出时可以计算税费平衡点的行驶里程。改革后按河北省标准，每月可减少养路费支出105元，年节约1260元。由于每升汽油增税0.8元，按百公里耗油量10升测算，税费平衡点为每月行驶1312.5公里，即月行驶超过1312.5公里，燃油税大于养路费;月行驶不超过1312.5公里，燃油税小于养路费，与改革前相比费用减少。
4、航空航运业:直接影响有限
对航运业而言,船舶使用的成品油主要是船用燃料油和柴油。船用燃料油为动力油,而柴油主要用于船舶发电,两者的比例约为9:1。根据目前情况,船用燃料油征收燃油税的可能性不大,而柴油由于占比较低,其价格上涨对上公司业绩影响不大。
对航空业而言,由于航油不属于燃油税征收范围,故开征燃油税对航空业没有影响。考虑到航油占航空公司总成本的比例已高达40％,随着国内航油价格的下调，将有利于缓解航空公司经营压力,对航空公司形成利好。
第一种观点认为，目前我国税制结构有缺陷。（1）就税制总体而言，流转税比重偏大，所得税比重过小。增值税、消费税、营业税占税收总额的66.94％，企业所得税和个人所得税仅占15.86％。（2）就流转税内部结构而言，增值税比重过大，消费税比重过小。增值税占税收总额的44.55％，消费税仅占9.43％。（3）就所得税内部结构而言，个人所得税比重过小，社会保障税缺失。1994年企业所得税占税收总额的14.5％，个人所得税仅占1.41％，社会保障税则至今尚未开征。（4）就财产税内部结构而言，现行财产税课征不适当，同时，遗产税与赠与税缺失。（5）税种设置上内外有别，性质相同的税种并存。（6）税种覆盖面窄，调节范围过小。这种缺陷主要有两种表现形式：一是有相关税种，但税种征税范围缺损。[1]
第二种观点认为，我国现行税制存在的主要问题有：（1）税收增长与税负总水平（指全国税收收入占国内生产总值的比重，下同）逐年下降的现象并存；（2）税制结构还不够理想；（3）各税种特别是主要税种需要进一步完善；（4）征收管理需要大力加强。[2]
第三种观点认为，1994年税制改革后的税收制度及其运行状况存在的问题有：（1）税收收入占GDP的比重呈下降的态势，税收收入占政府收入的比重也在不断下降。（2）中央税收收入占全部税收收入的比重在不断下降，导致中央宏观调控能力没有得到切实的加强。（3）税制结构不能适应社会经济发展的变化。（4）税收政策一方面未能真正贯彻公平税负的原则；另一方面，税收政策优惠未能体现国家产业政策和社会经济发展战略，而是过多地表现为针对特定区域和特定纳税人的优惠。（5）税收法制性不强，刚性不足；税收政策的制定也表现出一定的随意性和临时性，缺少透明度的规范性。（6）1993年国务院批准的工商税制改革方案中规定的地方税的改革滞缓，从而影响了分税制的进一步巩固和发展。（7）1994年税制有关税种还不够科学规范，实际运作中还存在一定的问题。[3]
第四种观点认为，新税制经过4年多的实践，暴露出一些问题，主要表现在以下几个方面：（1）主体税种结构失衡。主要表现为商品税收所占比重过大，而所得税占比重较小，不利于发挥所得税的调控功能。（2）所得税内部结构不协调，主要表现为：一是内外资企业实行两套税制且优惠差别过大；二是个人所得税的税负过高，扣除过少，不能全面反映支付能力原则。三是社会保障税尚未出台。（3）商品税收内部结构不合理。主要表现为：一是增值税税种过大、税负过高。二是消费税的征税范围较窄，课征于生产环节，调节消费的直接能力较弱。（4）地方税种及辅助税种不够健全，地方组织收入和调控经济的能力相对不足。[4]
第五种观点认为，当前税收征管中较为突出的问题表现在以下几个方面：（1）管理粗放，管理观念、方式、方法与形势发展脱节；（2）税收收入计划和任务基层征管部门无法落实。（3）税收政策难以保证落实到位。（4）税收漏管户在量出现；（5）发票管理薄弱；（6）偷税现象依然严重。[5]
第六种观点认为，我国税收管理从总体上看，存在两个突出的问题：一是各级政府和部门对用法律规范税收分配关系重视不够。目前，由于税收立法尚未走上正常轨道，税收法规多以条例草案的形式试行。导致实际的税收立法权与税收征收管理权都集中在国有资产的代表政府手中，政府在财政收入出现缺口时，往往只在税收征管过程中强调保证收入，而不是同时对税收法规进行调整。对税务部门工作的考察，以税收收入完成情况为主要考察指标，不利于税务部门依法征税，也不利于政企分开。[6]
二、我国税制改革的目标及思路：
（一）我国税制改革的目标：
近期目标：随着我国第二步经济发展战略目标的实现，巩固商品课税，逐步加大所得课税的比重，平衡主体税种结构，进一步完善商品课税与所得课税双主体、商品课税较强的税制结构。
远期目标：随着我国第三步经济发展战略目标的完成，实现商品课税与所得课税双主体、所得课税较强，辅助税种较为完善，主辅税种的配合比较协调的税制结构。[7]
（二）税制改革的初步思路。
一种观点认为，我国下一步的税制改革应当从调整国民收入分配格局入手，通过调整税负，优化结构，完善税种，加强征管等一系列重大措施，把我国的税制建设大大地向前推进一步。
1、调整税负。应当从扩大税基，加强管理入手，采取以下措施，在近期内将我国的税负总水平逐步提高到20％以上：（1）加强预算管理，规范财政收入制度，调整财政收入结构：第一，将所有财政性收入纳入财政预算管理；第二，加大财政收入中税收收入所占的比重；第三，财政性的各种基金、收费应当尽量并入税收；第四，在中央政府与地方政府税收收入分配的方式上，宜多采用共享税方式，以有利于调动两个方面的积极性；第五，坚决制止截留税收的现象；第六，精兵简政，减少不必要的财政支出，加强预算资金使用管理。（2）优化税制结构，完善现行税种，开征必要的新税种，适时适当调整税收政策。（3）大力加强税收征管，减少税收流失。（4）狠抓国有企业经济效益的提高。
2、优化结构。（1）从总体上说，应当在合理设置税种的前提下实现税制的简化。第一，合并重复设置的税种；第二，合并性质相近、征收有交叉的税种；第三，对征收某些特定目的税的必要性和征税效果应当重新认真研究，权衡利弊后决定取舍；第四，适时开征一些必要的新税。（2）合理调整直接税与间接税的比例，逐步加大前者在税收总额中所占的比重，降低后者的比重。（3）规范地方税，提高地方税收在税收总额中所占的比重，并适当地将一部分地方税的立法权下放给省级地方政府。地方税的主体应当是：地方所得税（包括地方企业所得税和地方个人所得税）、财产税和其他具有地方特色的税收。
3、完善税种。（1）增值税。第一，分步实现对所有商品和劳务统一征收增值税；第二，分步实行消费型增值税；第三，税率暂时维持0、13％、17％三档；第四，适时清理过多的税收优惠；第五，适当加大地方分享收入的比重。（2）消费税。第一，适时合理调整征税范围；第二，对于高档消费品和高消费行为按照高税率征税；第三，允许各地征收一定比例的消费税地方附加；第四，将此税收改为中央与地方共享税，中央拿大头。（3）企业所得税。第一，统一企业所得税；第二，合理确定税基；第三，妥善处理优惠待遇；第四，用税率分享的方式划分中央与地方的收入（个人所得税亦然）。（4）个人所得税。第一，逐步推行按年计征的综合所得税；第二，逐步扩大征收范围；第三，合理确定税基；第四，适当调整税率；第五，试行归集抵免制。（5）资源税。第一，扩大征税范围；第二，适时取消不适当的减免税，适当调整税率。（6）关税。第一，逐步降低税率总水平；第二，取消不适当的减免税；第三，严厉打击走私；第四，正确、灵活地运用关税手段和其他适当的手段。
4、加强征管。（1）建立健全各类规章制度，实行规范化管理；（2）积极推行计算机管理，逐步形成网络；（3）为纳税人提供优良服务，特别要加强税收宣传；（4）严惩偷税、逃税、骗税、抗税等违法者；（5）提高税务人员的素质，改进税务机关的工作作风；（6）加强税务机关与各有关部门的配合；（7）努力降低税收成本.[8]
另一种观点认为，我国未来税制改革战略重点大致归纳为相互联系的三大方面，即结构完善、政策推进和制度创新。
1、结构完善。我国应尽快采取措施，逐步将分散在各地区、各部门的社会保障费统筹起来，统一开征符合国际规范的社会保障税，建立起专税专用的收支体系。社会保障税的开征还可以为推进我国现代企业制度改革奠定广泛而深厚的社会基础。税制结构中有待完善的另一方面是地方税系统，而其主体应是财产课税。此外，税制结构中需要设立的还有：用于调节金融市场的征券交易税及资本利得税；用以保护国内市场的反倾销税，以及前述的环境保护税等。
2、政策推进。在税收政策框架中运用减免税、投资税收抵免、优惠税率、出口退税、加速折旧、盈亏互抵等措施，贯彻产业政策、加速技术更新。近期内的税收政策应侧重于鼓励企业技术进步与资产重组，促进企业的兼并、联合，以建立现代企业制度。在企业兼并联合中适当给予税收优惠，并尽快采取措施解决跨地区大型股份公司内部的所得税重叠课征问题，以促进我国规范化股份经济的发展，促进我国企业走向海外市场，提高我国的国际竞争能力。
3、制度创新。我国税收征管机制的改革应围绕完善税收法律体系、推行自核自缴申报纳税制度、强化税务稽查、开展税务等环节展开，还要进一步加强电子计算机在税收征管中的应用，提高税务行政管理的效率，实现征管手段的现代化。[9]
三、完善税制改革的对策措施：
（一）完善税制结构方面的对策措施：
一种观点认为，完善税制结构需从多方面入手：
1、完善税制。（1）完善增值税。第一，转换增值税的类型。我国生产型增值税的改革：应一步到位，直接改为消费型。目前，可以暂时仍实行生产型增值税，待条件成熟后，再将生产型增值税直接改为消费型增值税。第二，拓宽增值税的征税范围。此项改革只能作为远期目标，近期内可先将增值税的征税范围扩大到交通运输业、建筑业等与现行增值税征税范围联系较密切的营业税应税劳务。（2）完善消费税。消费税的改革方向应为调整征税范围可将汽车轮胎、酒精、护肤护发品等生产资料和生活必需品去除，而将未纳入课税范围的奢侈品、高档娱乐性劳务等纳入课税范围。（3）改革企业所得税。首先应当尽快将内外资企业所得税合二为一。（4）改革个所得税。第一，扩大课税范围。第二，改革费用扣除，并设置费用扣除随物价变动而相应调整的规范方法。第三，平衡不同项目税负。第四，由分类征收向分类综合征收过渡。（5）加强其他辅助税种的建设。第一，针对当前的社会经济状况，设置新税种。第二，结合预算外资金的规范，设立新税种或改造原有税种。
2、完善税收征收管理。（1）加大宣传力度，提高纳税人的纳税意识。（2）健全纳税服务体系，为纳税人主动纳税创造条件。（3）加强税务稽查，加大执法力度。（4）革新征管手段。（5）采取辅助措施，强化征管效果。[10]
另一种观点认为，现行税制结构的完善，首先要提高所得税占税收总收入的比重，逐步改变主体税种结构失衡的问题。具体措施包括：
1、统一内外资企业所得税，制定统一所得税法。
2、开征社会保险税。
3、完善个人所得税的内部结构，主要包括：适当降低最高边际税率；适当提高扣除标准；强化综合申报制度；加强税源控制；对劳动所得的课税要轻于非劳动所得的课税。
其次，完善商品课税结构。具体措施包括：
1、完善增值税结构。（1）扩大增值税的范围，将建筑业、转让无形资产和销售不动产等行业纳入增值税的征税范围。（2）适当降低增值税率，特别是降低小规模纳税人的税率。（3）增加国有大中型企业的增值税优惠政策，鼓励大中型国有企业的发展。（4）改变增值税的类型，实行消费型增值税，允许扣除外购固定资产的进项税金。
2、完善消费税的结构。（1）适当扩大消费税的征收范围。（2）消费税的负担应分配在生产环节和零售环节。
再次，适当增加地方税税种，以增加地方财政的固定收入。应开征证券交易税、遗产税等。[11]
（三）加强税收征管方面的措施：
一种观点提出，加强税收征管的措施有：第一，取消一些不合理的税收优惠政策。第二，要进一步修定完善个人所得税法，逐步建立起覆盖个人全部收入的自行申报的综合所得税制度，个人申报与代扣代缴相结合的征管制度，并对居民储蓄实行存款实名制。开征利息所得税，由银行。完善和开征财产税、遗产和赠与税。第三，完善流转税制度，扩大增值税征收范围。[12]
另一种观点提出，征管工作可分为五大系列：1、征收数控系列。2、管理服务系列。3、税务稽查系列。（1）建立选案组。（2）重建检查组。（3）建立审理组。（4）建立执行小组。4、政策法规系列。5、计算机维护管理系列。[13]
资料来源：
[1][10]李文：《论完善我国税制结构》，《税务与经济》1998年第1期。
[2][8]李雪若：《关于中国税制改革发展趋势若干问题和初步思考》，《中国科技产业》1997年第12期。
[3]王道树：《关于进一步深化税制改革的几点思考》，《管理世界》1998年第1期。
[4][7][11]王纪成：《论我国税制结构的完善及发展趋势》，《税务与经济》1998年第2期。
[5]青岛地方税务局课题组：《对新征管模式运行中管理问题的思考》，《税收研究资料》1998年第3期，
[6]《国有企业改革与全面加强税收管理》，《税收研究资料》1998年第4期。
[9]凌岚：《本世纪世界重大税制改革与跨世纪我国税制改革重点》，《外国经济与管理》1998年第2期。
