随着我国经济的增长、社会的进步，企业会计部门的作用越来越突出。我国的会计准则与国外的会计准则基本内容一致，在公允价值计量推行后，改变了传统企业的确认形式、报告形式以及计量形式。目前，公允价值计量的应用还受到内部专业人员素质低下、市场经济的限制以及公允价值自身的缺陷因素等方面的限制，因此，应从提高专业人员的技能水平，减少市场经济的限制，建立科学合理的公允价值计量准则等方面促进公允价值计量的发展。
关键词：
财务会计；公允价值；公允价值计量
我国自2007年之后，企业内部的财务会计部门才使用公允价值计量方式，以促进各国企业之间的交流与发展。公允价值计量虽然存在诸多进步意义，但现今我国市场环境还处于发展阶段，公允价值计量理论尚处于初级阶段，所以，我国公允价值计量仍有大量问题有待解决，因此，发展公允价值计量便要充分分析限制公允价值计量应用的因素，并要针对这些限制因素进行整改。
一、公允价值的相关理论
（一）公允价值的基本内涵
公允价值亦称公允市价或是公允价格，其具体的运用是在双方当事人在自愿的基础上，进行合理、合法的正当交易所产生的金额，不包括双方当事人被迫的情况以及针对一方当事人的清算性出售行为。在对公允价值进行定义的过程中，由于国际市场环境、金融环境的改变，国际上的公允价值是在一定的计量日期内进行有序的交易，交易双方必须是市场参与者，双方进行一项资产的转移，在资产进行转移中，产生一项负债所支出的价格，也称之为退出价格。我国对于公允价值的定义与国际上对公允价值的定义有所不同。我国公允价值的定义是交易双方在公平的环境中进行交易，双方自愿进行资产的交易以及债务的偿清所产生的金额。在我国判断公允价值的必备条件是交易的双方互相熟知对方的实际情况、双方的交易要在自愿的基础上、双方在交易过程中要实现公平交易。综上所述，公允价值是一种综合的计量属性，公允价值作用的发挥必须要在市场交易中进行。
（二）公允价值的应用背景及趋势
由于我国改革开放的进一步深化，我国企业对外交流日益密切，国外企业通用公允价值作为会计准则的要求。公允价值的运用使会计信息的交流更为通畅，信息间的关联性也进一步增加，从而使公允价值成为现今社会企业发展的主流，也成为企业未来发展的必然趋势。随着公允价值的日益深入，企业的财务报告的目标也随之发生改变，由传统的以历史成本为主要的计量模式，改变为以历史成本计量与公允价值计量协调、融合为主要的计量模式。
（三）公允价值的特点及意义
我国公允价值的特点首先是应用范围较广，在公允价值应用范围中对相关资产、单方的负债以及双方的利润都要在财务会计中有所体现，财务工作人员在进行资产的核算以及利润的计算时，难免使用公允价值计量模式，在历史成本计量模式对于资产的计量相对准确的情况下，可以不使用公允价值计量模式。其次是公允价值的使用条件要求十分苛刻。由于我国复杂的国情，公允价值在我国企业之间的使用中必须体现持续的特点，公允价值的特点充分说明公允价值要求禁止包含较多假设性以及不确定的价值评估技术的应用。最后，公允价值要以市场价值为最基本的标准[1]。在公允价值的使用中要保证市场交易的灵活性，其价值的确定要始终以市场价格为主要评定标准，只有在保证市场交易的灵活性的基础上，才能进一步保障最为公允的市场价格。公允价值的计量的意义主要体现在市场资金的运行上[2]。公允价值可以明确反映市场的现状，以及应用在市场中的资金流动状况并对资金进行有效的评估，进而推动了金融市场的进步，使投资者以及债权人对企业自身的投资行为作出合理的评价，进一步使企业作出正确的价值判断，使会计信息的使用人以及资金投资规模小的企业能够得到更为公平的市场环境，促进市场的公平化、合理化。
二、阻碍公允价值计量应用的因素
（一）专业人员素质低下
在企业内部运行中，公允价值的使用越来越广泛[3]。在公允价值的应用中，多数工作人员对公允价值的具体运用力不从心。员工在技术方面达不到公允价值的技术要求，且企业缺乏相关行业的人才。现今在市场的活跃度并不高的情况下，对相关的评估人员的专业技能以及评估队伍的品行要求更为突出，然而，我国企业缺乏相应的技术人才以及技术团队，使企业难以达到与市场同步。同时，我国对于公允价值的定义，使公允价值的与市场真实价值极大的受限于理论判断，导致市场反映的价格与实际真实价格相距甚远，从而使公允价值的真实性降低，可信度下降。另一方面，对于公允价值的判断，多数企业依赖于专业的评估人员、会计人员进行合理的判断与估计。评估人员、会计人员的专业素质以及职业操守决定了公允价值的真实性。而我国对于评估人员、会计人员的专业技能缺乏相应的标准，导致公允价值的结果极大的受到人为因素的影响。会计人员进行公允价值的评估时，无法避免的要面对巨额的资金，一旦会计人员缺乏相应的职业操守，便会产生违法事件的发生，使企业的经济活动以及会计人员的正常工作难以进行，进一步影响会计人员本职工作的有效性。我国财务工作人员的普遍专业技能偏低，且对公允价值的认识程度，以及操作流程理解不足，进一步降低了公允价值的准确性以及信息的可靠性。
（二）市场经济的限制
我国的市场经济的发展尚不完善，对公允价值的使用并不具备相应的条件[4]。在市场环境下，企业在进行经营活动时综合利用各种资源便是要素市场。要素市场包括金融市场、技术市场、产权市场、信息市场等。我国的要素市场发展相对缓慢，导致其在市场中自由竞争遭到限制，从而使公允价值无法使用，市场中对公允价值的使用难以提供相应的硬件设备也是阻碍公允价值使用的原因之一。例如，大数据设备等。并且我国产权发展也相对缓慢，对产权的界定以及限制缺乏明确的法律规定，因此，在交易双方进行交易时只能采用关联方交易的方式，从而对交易产生的利润进行进一步的控制，导致公平的市场环境难以形成，公允价值也难以实现。另一方面，对于国外诸多国家对公允价值进行明确的界定主要在于财务报表附注的列举方面，这样的做法极大的限制了公允价值对信息的利用。
（三）公允价值自身的缺陷
在传统的企业收益观念中，对企业实际收益进行有效的账目的管理，便可准确掌握企业的盈亏情况，但公允价值在企业的运用过程中，由于公允价值的浮动性，导致企业在计算盈亏时准确性难以确定，多数企业为了提高账面上的利润，充分运用公允价值的这一特点，导致公允价值难以真实的反映市场状况。在多数情况下，公允价值的确定一般采用估计的结果，是难以明确确认的，这便导致有些企业运用非法的盈亏计算方法降低企业账面上的利润，从而达到提高企业实际利润的目的。
三、发展公允价值计量的策略
（一）提高专业人员的技能水平
由于我国公允价值的判断多数取决于会计工作人员的专业技能水平[5]。因此，提高公允价值的准确性、合理性便要提高会计工作人员的专业技能水平。会计人员专业水平的提高应包含职业技能以及职业操守两方面的提高。企业应加大对会计人员的培训力度，加大培训的投资，使会计人员在不断的学习中了解公允价值确定的工作流程，增加其对会计准则的理解能力，在不断的知识更新中，进一步提高会计工作人员的业务能力，更新传统的观念，在不断的学习中与国际先进的会计工作理念接轨，从而促进企业的国际化。对于会计人员职业操守的提高，企业要加强自身企业文化的发展力度，针对于会计工作的特殊性，宣传企业内部文化，使会计人员形成鲜明的责任意识，在责任意识的支配下，提高工作热情，从而提高会计人员的职业操守，实现企业内部的和谐统一，加强公允价值的真实性、有效性。此外，企业在发展过程中，对于公允价值的使用，不可避免的带来企业盈亏数值的大幅波动，波动的数值给会计人员的财务计量带来诸多压力。另一方面，财务报表中体现的企业隐藏资产进一步导致企业操控盈亏的行为受到一定程度的制约。面对市场的经济体系与过度发展的公允价值计量技术的不平衡性，市场的主体以及政府应该积极应对这一现状，从实际出发制定相应的指导性政策，促进投资人以及债权者对于公允价值的特征的理解程度，对不适用于公允价值发展的市场情况进行整改，促进企业的发展以及公允价值体系的形成。
（二）减少市场经济的限制
在我国规定的会计准则当中明确说明了公允价值计量基础也属于会计的政策[6]。我国要加快要素市场发展速度，包括金融市场、技术市场、产权市场、信息市场的发展，从而减少其对市场自由竞争的限制，还要为公允价值的普遍使用提供相应的硬件设备，如增加信息交流设备的应用等，加快我国产权制度的发展，清晰的界定产权以及完善相关的法律规定，从而形成公平的市场环境，进一步实现公允价值，对公允价值的有效公开，可以最大程度的防止违法事件的发生，为市场提供明确、有效的信息。进一步使公允价值步入合理化的道路。
（三）建立科学合理的公允价值计量准则
我国目前还缺乏统一指导、操作公允价值的总体框架，导致公允价值的理论研究与实际操作缺乏相应的理论体系做指导，从而使科学合理的公允价值框架难以形成。由于我国的市场环境变化无常，进一步限制了整个企业甚至整个行业的发展。要更好地发展我国的市场经济就要建立科学合理的公允价值计量准则，应充分借鉴SFAS157（公允价值计量准则）建立符合我国国情的统一的公允价值计量体系。在体系的建设中应加强对明确估价技术中的用于计量公允价值的输入值的层次的重视程度，企业应对输入值采用观察的方法，尽可能避免无法观测的数值进行输入值的录入，使影响公允价值的人为因素降到最低，从而增强公允价值的可信度。
结论：
综上所述，公允价值是企业未来发展的趋势所在，虽然在我国市场经济的发展过程中还存在诸多限制公允价值计量应用的因素，但只要能针对我国市场的发展现状制定出科学合理的公允价值计量体系，公允价值必将充分运用到各个企业的会计核算之中，进一步促进我国经济的长远发展。
作者：潘雪 乔瑞中 单位：黑龙江佳木斯大学经济管理学院
参考文献：
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[4]张孝光.财务会计与税务会计中的公允价值辨析[J].华东经济管理，2014，07(02):118-120.
1.1会计目标理论
会计目标是整个会计信息系统的终极要求，处于会计信息系统这座金字塔的最高层，引领会计发展的方向。会计目标决定会计计量方式的选取，反过来，会计计量又是实现会计目标的重要途径，两者相互依赖，相互推动。
1.2资本保全理论
通货膨胀的出现，影响了会计信息质量，资本保全进入人们的视野。实物资本保全实质是以实体资本为基础，强调企业要保持生产经营能力，而生产经营能力的体现便是实物资本。也就是说，只有准备充足的实物资本，企业的生产经营才不会萎缩，才会不断地创造企业利润。不论在物价稳定还是物价波动时期，公允价值都能够测算出企业在该时点的实物资本价值。
2公允价值在会计实务应用中存在的问题
笔者认为我国公允价值计量存在的问题可以归结为计量依据缺乏、制度规范缺乏和会计环境不理想三个方面。
2.1公允价值计量缺乏准确的计量依据
公允价值反映的是会计要素的公认市场价值，根据我国对公允价值计量的规定，公允价值的获取首先来源于活跃的公平竞争市场。当前两种确定方法都无法获取时，则采用与之配套的资产评估技术来评估其价值。由此看来，公允价值计量不仅对市场经济体制有较高要求，对类似资产或负债的价值及与其价值确定有关的估值技术也有很高的要求。就我国目前公允价值计量的实践看，我国市场经济体制还不完善，市场开放程度不够高，特别是金融市场的发展较为滞后，导致某些会计要素的公允价值在我国缺少活跃市场的交易价格。另外一方面，我国资产评估人员和机构的发展都不够完善，在涉及资产评估时，缺少人员和机构的技术支持，导致有些会计要素的公允价值缺少评估机构的评估价值。从以上几个方面来看，我国公允价值计量在活跃市场交易价格、类似资产或负债价格、资产价格评估三个方面，都缺乏准确有效的计量依据。
2.2公允价值计量缺乏法律法规、制度规范的保障
一项会计制度的应用和实践，离不开会计准则的规范和相关法律法规的指导。缺乏法律法规和制度保障会使公允价值的计量存在许多不统一、不规范的现象，阻碍公允价值计量的应用和完善。因此，公允价值在应用过程中，面临着缺乏法律法规和制度规范约束的考验，这是公允价值计量在会计实务应用中面临的又一问题。
2.3公允价值计量缺乏良好的会计环境
公允价值计量的应用是在企业会计环境中进行的，既依赖会计从业人员的专业素养和职业道德，也依赖于企业经营管理的优化和企业内部控制的健全。我国目前公允价值体系建设不完善，给企业利用公允价值计量留下了许多可操作的空间。而企业作为市场经济中的个体，其经营的目标是自身利益最大化，在这一目标的驱使下，企业面临利益的诱惑，可能会粉饰自己的实际经营成果，影响财务信息使用者对企业经营业绩和经营成果的合理判断。另外，在我国经济发展不平衡的背景下，我国会计从业人员当中，也有部分从业者会在利益的驱使下，从事违背会计实务的会计行为，扰乱公允价值计量的会计环境。我国公允价值应用离不开会计主管和基础会计人员的主观操作，不论是从企业经营管理和内部控制角度，还是从我国会计从业人员、资产评估从业人员的角度看，我国公允价值计量都缺乏一个良好的会计环境。
3公允价值在会计实务应用问题的原因分析
3.1保障公允价值运行的市场经济环境不健全
公允价值作为市场经济的产物，只有在健全、成熟、活跃的市场经济环境中才是最好的计量依据。因此，健全、成熟、有效的市场经济环境是公允价值计量的市场基础和计量依据。目前，我国市场经济处于发展期，经济体制尚不健全，缺乏完备的公允价值计量体系。我国仍然存在大型国有垄断企业，不符合市场公平交易、公平竞争的原则。这些企业的关联交易存在大量的非竞争因素，会影响整个市场经济环境，不利于确立公允价值计量的会计依据。许多市场参与者无法准确理解和分析会计信息，容易受到误导，在此基础上做出的决策又会对整个会计信息质量乃至市场环境产生不良影响。
3.2监督公允价值运用的法制体系不完善
我国公允价值计量在各项目中的应用起步较晚，不论是理论界还是实践中，都尚未形成对公允价值计量的统一规范和统一行径。在这样的前提下，相关法律法规的出台和健全更是缺乏奠基石。反过来，也正因为没有相关法律的约束，公允价值的计量才可能出现舞弊和滥用的情况。就法律的惩处机制而言，法律责任尚未界定，相关惩处机制也无法确定和建立。这给一些职业道德低下的从业人员和企业带来了可乘之机，利用公允价值计量的漏洞，提高自己的非法利益
3.3针对公允价值计量和披露的准则不充分
虽然我们在会计准则体系中适度、谨慎地引入了公允价值计量，但是至今尚未出台一则关于公允价值计量的规范性准则。正是因为缺乏这样一个统一的规范性文件，导致公允价值计量的依据或方法以及企业在财务报表中对公允价值计量的披露这两方面的规定都散落于各项准则中，实施起来模棱两可。
3.4会计从业人员专业技能不到位
公允价值计量作为会计准则的一部分，只是一个理论指导，在具体实务操作中，需要会计从业人员的操作和披露，所以会计人员的专业技能和职业道德是影响公允价值实施效果的重要因素。此外，当今社会在利益的驱使下，会计人员的职业道德受到严峻考验。只有提高会计人员的职业道德水平，杜绝欺诈、舞弊现象的发生，才能确保公允价值信息质量的可靠、真实。
4我国公允价值在会计实务应用中的对策
针对第三章提出的公允价值在会计实务应用中存在的问题，笔者认为可以从以下六点来推进公允价值在我国会计实务中的应用。
4.1加快市场经济体制改革
虽然公允价值计量并不能仅从市场中找寻参考价格，但是良好的市场经济条件确是公允价值计量的最坚实基础。鼓励多方主体参与到市场经济中来，特别是金融产品、垄断性产品，提高市场的活跃程度。对国有企业进行改制，提高国有企业的市场参与程度，鼓励民间资本进入国有企业，实现资源共享、利益均沾。从市场参与主体到市场体制建设多方面入手，为公允价值应用提供良好的市场经济平台和会计环境。如此，会计从业人员才能从公平交易市场中获取所需数据，确保公允价值的可靠计量。
4.2推进公允价值法律体系建设
首先是要加强实体法的建设。完善与会计计量相关的刑法、公司法、会计法、税法等法律法规，严格界定公允价值计量的准则，严格界定利润操作行为，防止企业利用法律漏洞进行会计舞弊行为。其次是要加大法律惩罚力度，严惩会计造假行为，严惩违反公允价值计量准则的行为。
4.3健全公允价值会计准则体系
对公允价值计量中涉及的细节问题予以明确规定和详细说明，便于公允价值计量的实务操作，避免人为操作。计量方法是公允价值应用的核心，特别是在没有活跃市场报价的前提下，确定公允价值估值技术。在缺乏市场报价的情况下，采用估计的方法对公允价值进行计量需要进行准确详细的信息披露，便于信息使用者的分析和使用。这就需要进一步规范公允价值的信息披露，披露估值办法、管理假设、外部评估等信息，确保公允价值计量的真实性、可靠性。
4.4强化会计从业人员职业技能培训
公允价值的应用涉及对金融工具的理解和职业判断，为会计从业人员提出了挑战。组建专业团队为公司管理层及会计从业者提供针对性培训，有助于公允价值计量在企业中的正确应用，从而为财务报告使用者提供更加可靠的财务信息。加强会计从业人员的职业道德教育和守法意识。使会计从业人员在思想上约束自身行为，消除主观上操作利润的动机，杜绝人为操作利润的发生。通过以上措施，培养职业道德高尚、职业判断能力强、掌握全面知识的会计人员，为公允价值的全面使用提供必备条件，降低公允价值计量在应用过程中的成本。
5结语
[关键词] 历史成本 公允价值
长期以来，会计以历史成本计量为基础，以配比原则作为收益计量的主要方法。它所反映的会计信息具有客观性、真实性与可验证性等优点，曾经很好的服务于过去的工业时代，但却远不能适应信息和知识时代的要求。所以美国会计准则和国际会计准则大力推广公允价值计量属性，并且在扩大公允价值计量的同时采纳了资产负债观。而我国财政部也在2006年出台了新的会计准则，这一准则在立足于我国国情的基础上与国际准则趋同，新会计准则确定的主要会计计量属性包括历史成本、重置成本、可变现净值、公允价值和现值。新会计准则规定以历史成本计量属性为主，其他的计量属性为辅。但也比较全面的导入了公允价值计量属性，历史成本原则要求在进行会计核算时，某项资产按其取得或交换时的实际价格入账，入账后的账面价值在该资产的存续期内一般不作调整，他所反应的是市场交易实际价格，可靠性强。但其优点也是其缺点，它所反映的价格只是一个固定的时间点上的，而不能反映企业在持有资产期间因为经营环境变化而引发的企业持有资产的价值变化，从而相关性比较差。特别是在20世纪以来现行币值不稳定、通货膨胀时时存在且物价总是处于不断变化的经济条件下，资产以历史成本计价往往与其重置成本有差异，虽然在这种计价方式下对资产采取了提取累计折旧和减值准备以弥补其缺陷，但是仍然不能准确的反映资产的现实价值。尤其近几年来通货膨胀一直居高不下，因此历史成本的会计报表由于物价总体水平的上涨使其部分项目的计量变得不真实，资产的账面价值明显脱离现实价值，使企业产生了大量虚利、使企业上交国家利税和分配股东的股利增加，使得国家和股东慢慢的把企业吃空。许多企业虽然在报表上出现巨大的净损益，却无力补充存货和更新设备，因为在物价上涨和通货膨胀经济下，按历史成本原则计提的累计折旧会导致固定资产已耗价值补偿不足，补偿的价值不足购买与原有质量数量相同的资产和存货，企业的生产规模不断萎缩，资本保全无法实现，这些都是他的缺点。
新准则引入了公允价值将公允价值定义为：“资产和负债按照公平交易中熟悉情况的双方自愿进行资产交换或债务清偿的金融计量，” 公允价值是资产与负债以市场价值或未来现金流量的现值作为计价依据的计量属性。公允价值与历史成本相比有以下几个有优点：首先，公允价值具有很强的相关性，直接客观的反映企业资产的价值，并保持“随行随市”保证企业会计信息有用性。其次，有利于我国企业的资本保全，当企业的生产能力采用公允价值计量时，不管何时耗费、均按现行市价和未来现金流量现值核算。最后，有利于解决经营者的短期行为与企业长期发展的问题，在成本模式下，企业过分注重当期利润、忽视企业资本积累容易造成短期行为。在公允价值模式下，使经营者以单纯的利润为中心转变为以提升企业的市场价值为中心，立足于长期发展。
与历史成本相比，公允价值也有其缺点:首先，公允价值的难以获得性，公允价值的使用是按照市场经济的游戏规则，以成熟发达的市场交易价格为基础的，而我国的市场经济体系虽然已经确立，但是还没有完全转型，活跃市场还会受到种种非活跃市场因素的影响。目前还有相当一部分资产和负债缺乏完善的市场，难以通过市场获取资产的完备信息。其次，公允价值获取方法的难量化性，确定公允价值的方法主要有：市价法和现值估价法。当存在市场交易价格的情况下采用市价法。当一项资产和负债能够在成熟活跃的市场上存在，或与一项资产或负债相同或类似的同等效用的替代品在市场上存在时，则采用其交易价格作为其公允价值。但当一项资产和负债不存在活跃市场或者同等效用的替代品时，就需采用现值估价法，而目前估价技术还不成熟，估价的准确性还有待提高。最后，公允价值的采用需要会计师具有高超的判断能力，从技术上来讲公允价值的获得需要会计师具有丰富的会计理论与实践素质，而且需要会计师了解评估、金融资本市场等相关知识。
根据我国的现实情况，许多企业运用公允价值的条件还不成熟。若不加限制的允许企业采用公允价值会计，很可能管理层就将其演变为“合法合理”操纵利润或计提秘密准备的工具，从而导致会计信息丧失真实性与可靠性，与公允价值计量原则的目的背道而驰。而历史成本会计又在很大程度上不适应经济发展中所产生的币值不稳定、通货膨胀严重、衍生金融工具的不断创新等现象。所以笔者认为不能把公允价值会计与历史成本会计完全对立起来，而应该认为公允价值会计是历史成本会计的延续和发展，在生产力水平较低且市场机制不健全、货币币值比较稳定的历史时期采用历史成本计量。在经济取得了较快发展的阶段可以把历史成本和公允价值会计综合采用，而现今经济就处于这种时期，公允价值在国际财务报告准则中已跃升为与历史成本计量并驾齐驱的新的计量模式。而鉴于我国经济发展的情况，以及法律的监管力度和人员素质的差异，不能完全照搬西方的模式，我国在改革中就犯了这样的错误，由于公允价值的不易计量性让粉饰会计利润的企业钻了空子。而在这次新会计准则对公允价值的引用采用了适度、谨慎的态度，此次准则体系中主要在金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币易等方面采取了公允价值，是比较合适的。在未来经济快速发展时期采取公允价值会计，但这并不是说要完全抛弃历史成本计量，因为在资产和存货购买时的历史成 本价格就是在初始计量时点的公允价值。
参考文献:
[1]黄世忠:公允价值――面向21世纪的计量属性，2002（2）
[2]于永生:美国公允价值会计发展的最新动态.财务与会计，2006.9
关键词：新会计准则；公允价值计量；影响；建议
目前，国际上已经普遍的引入公允价值计量的属性，切实提高了会计信息的质量，为决策者进行决策提供了更加真实可靠地信息。新会计准则有选择的引入公允价值计量的属性，对企业进行会计核算产生了很大的影响，引入这一计量属性既符合我国会计行业的实际情况，也有利于我国的企业实现走出去的战略。但是，公允价值的作用并不全是积极的，它也有缺点，我们在运用时，需要充分发挥其优势，限制其缺点。
一、公允价值相关问题概述
（一）公允价值的内涵
我国在2007年开始实施的《企业会计准则》，基本上采纳了国际会计准则委员会对公允价值下的定义，在准则上实现了国际的接轨。我国2006年颁布的新《企业会计准则―基本准则》第九章中将公允价值定义为：“在公允价值计量下，资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量”。公允价值作为一种会计计量的属性，其最显著的特征就是在自愿公平的环境下确定的，所要计量的会计要素的数额。按照公允价值计量的会计要素必须体现公允性。通常情况下，存在可观察的市场中，自愿公平确定的价格就是该要素的公允价值；如果不存在可观察的市场，那么必须按照某种合理的方式估算市场价格，作为公允价值计量的金额。
（二）新会计准则中引入公允价值计量的意义
1、引入公允价值的计量属性，是适应市场经济发展的需要。在过去我国市场经济发展好不完善的时候，感觉不出运用历史成本计量的缺陷，但是随着市场经济的发展，很多新兴产业不断地出现，在仅仅利用历史成本进行计量是不合理的，特别是对于当前金融行业，大量的金融衍生产品产生，例如远期合同、期货合同，互换和期权，以及具有远期合同、期货合同、互换和期权特征的工具等。由于这些金融衍生产品没有历史成本，如果按照旧的会计制度则不能很好的计量，为此必须引进公允价值计量的方式。
2、引入公允价值计量的属性有利于与国际接轨。当前，在国际会计准则中规定，为了提高会计人员提供信息的相关性，对于能够可靠的公允价值的资产，需要用公允价值进行计量。与此同时，大多数的西方发达国家普遍运用公允价值计量属性。随着经济全球化以及中国加入世界贸易组织，中国在会计核算方面需要与国际接轨，以利于我国的企业大胆的走出去，实现中国自己的世界性品牌，意义重大。
3、引入公允价值计量也是提高会计信息质量的需要。这地方的信息质量主要是指提高了会计信息的相关性。公允价值使得资产的价值的计量都采用相同的标准，着眼于现在和将来，相对于传统的计量的方法，更能提供真实可靠地有关企业经营状况和财务状况的信息，更有利于决策者根据这些信息做出准确的决策。
二、新会计准则中引入公允价值计量对于财务的影响
新会计准则对于引入公允价值计量比较谨慎，目前主要有以下几个方面：
（一）公允价值计量对金融工具计量的影响
新《企业会计准则》第22号金融工具的确认和计量中要求，企业的金融工具中，交易性金融资产和金融负债都需要以公允价值未计量属性进行计量。例如企业用自己闲置的资金从二级市场上购进的以备随时出售赚取差价的股票、债券、基金等等，作为交易性金融资产都需要以公允价值进行计量，再例如企业不作为有效套期工具的衍生工具，如远期合同、期货合同、互换和期权等。除此之外，新会计准则中还规定，对于那些基于风险管理的需要以及为了维护金融负债和金融资产在确认和计量方面的一致性，企业可以直接指定某些金融资产、金融负债采用公允价值进行计量。对于这些金融资产或金融负债，其报告的价值就是其某一时刻市场价值，其变动直接计入当期的损益。从另一个角度说，如果企业能够很好的分析市场，把握市场的动态，企业的“公允价值变动损益”就会增多，相应的当期的利润也会增加；相反，如果企业缺乏这方面的知识，不能很好的把握市场的动态，那么相应的当期的利润也会因此减少。但是，公允价值应用于金融工具也是有缺陷的，金融工具可能因此成为企业操纵利润的工具，因为按公允价值计量反应的是某一时点上的价值，市场是不断变化的，价值可能随时变动，这就是企业利用的一点。
（二）公允价值计量对投资性房地产计量的影响
新《企业会计准则》第三号投资性房地产中指出，投资性房地产是指为赚取租金或资本增值，或者两者兼有而持有的房地产。规定如果企业有确凿的证据表明投资性房地产的公允价值可以可靠计量的，可以对投资性房地产采取公允价值的方法进行计量。采用公允价值计量的投资性房地产不像以成本法计量的一样，不再计提折旧和减值准备，而是根据资产负债表日的投资性房地产公允价值与账面价值的差额来调整账面价值，将两者的差额计入到“公允价值变动损益”科目中，直接对当期的利润产生影响。近些年来，我国房屋的价格持续的增长，这就使得拥有投资性房地产的企业，因“公允价值变动损益”科目金额的增加而大幅度的增加了利润，也是近几年拥有投资性房地产企业利润增加这么快的一个重要的原因。
（三）公允价值计量对非货币换的影响
新《企业会计准则》第七号――非货币性资产交换第三条规定：非货币性资产交换同时满足下列条件：一是该项交换具有商业实质；二是换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量的，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。也就是说，非货币换可以增加或减少企业当期的利润。那么，企业就可能在企业出现亏损或者是为了维护公司业绩或者配股的需要，就是通过非货币性资产交换，用优良的资产换取劣质的资产，从而改变企业当期的利润，达到从操纵利润的目的。
（四）引入公允价值计量对税收的影响
在税收处理上，如果按照以前成本的计量的方式，会计准则和税法的处理基本上是一致的，但是如果采用公允价值计量的模式，会计准则对税收的处理与税法上规定的处理上存在很大的差异。如说按照公允价值计量的投资性房地产，会计准则上规定，按照公允价值与账面的差额计入当期损益，而不计提折旧和减值准备，而税法上则不同，目前要求仍按计提折旧处理，并不确认当期损益。在公允价值模式下，如果资产的估值是上升趋势则其基本失去了这层抵税效果。企业应该权衡两种计量模式下给企业带来收益之间的利益关系而做出选择。
三、推行公允价值计量的建议
新会计准则中引入公允价值计量，有其积极地意义，但也有缺陷。比如第二部分中提到的，按照公允价值计量的资产可能成为某些企业操纵利润的目的。在实际推行的过程中，需要充分的发挥公允价值计量的优点的一面，而尽量的约束其缺点。
（一）适度地运用公允价值计量的属性
适度的运用公允价值计量是指，第一，并不能将所有的资产都运用公允价值计量，而是仍站在历史成本的基础上；第二，在运用公允价值计量时，必须设立严格的限制条件。新会计准则中，已将公允价值的运用限定在货币换等几个领域，但是还不够细，没有专门设置公允价值一项，应该对于哪个项目能用哪个项目不能用，分散在不同的业务中加以规定。
（二）加强对公允价值使用的监督
针对公允价值在应用中存在的缺陷，监管部门需要制定全面详细的公允价值的定性和定量的标准，从而使公允价值在实际应用中不会出现太大差异。在制定规定时，我们可以总体上规定公允价值计量，在具体的会计业务上，有针对性地使用。与此同时，加强会计人员的专业培训，切实提高会计人员的素质，这对于准确按照规定进行会计核算事关重要。我们都知道，在应用公允价值计量时，需要会计人员及时准确的确定资产的市场价值，如果采用估价技术，也必须严格的按照技术要求，准确估值。相关部门在制定合理的会计准则的同时，必须加强对企业这方面的检查监督，对于没有按照规定进行公允价值计量的行为，制定严格的惩罚措施。
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【关键词】 金融工具； 公允价值计量； 平均市价
2007年开始实施的企业会计准则在金融工具、投资性房地产、债务重组和非货币性资产交换等方面采用了公允价值计量，引发了会计界对公允价值计量的讨论热潮。其中，金融工具在金融危机条件下由于其价格瞬息万变，公允价值难以确定，成为公允价值计量的难点而备受瞩目。如何在现有的基础上，完善金融工具的公允价值计量成为摆在人们面前的一个难题。
一、金融工具与公允价值计量相互推动发展的历史演进过程
要解决这个难题，有必要从公允价值计量和金融工具发展的历史演进过程分析二者之间的关系及其形成原因。
（一）公允价值计量的初步确立
20世纪80年代美国发生的储蓄和贷款危机是公允价值计量最初形成的原因。当时的美国处于经济滞胀时期，政府为了解决经济滞胀的问题，放松了金融管制，利率和汇率逐步放开，各金融机构高息揽储，发放贷款，但在经济发展停滞的条件下，贷款人还款能力有限，造成大量问题贷款的不断堆积，金融机构的金融风险随之不断累积，但在历史成本计量模式下，由于不需要对这些问题贷款计提减值准备，所以它的财务报告无法反映这些问题贷款的大量存在，不能警示金融机构日益累积的巨大风险，甚至误导了投资者对金融机构财务状况的判断，最后危机爆发，导致400多家金融机构破产，损失惨重。
从那以后，美国金融界就倾向于以公允价值计量金融产品，因为公允价值计量是对金融工具以当前的市场情况为依据进行的价值计量，能更早地向社会公众警示金融机构的财务风险。
这次危机暴露了历史成本计量模式的不足，推动了公允价值计量模式的初步确立。
（二）公允价值计量的系统发展
20世纪90年代以来，由于汇率、利率、股票价格的频繁波动使经济活动的结果变得无法预测。为了规避风险、扩大收益来源，金融机构在利益驱动下加快了金融衍生工具的发展步伐，计算机和通讯技术的突飞猛进和迅速普及也为其提供了物资基础，导致金融衍生工具的大量涌现，金融风险随之扩大。为了及时预示并化解这种金融风险，公允价值计量成为唯一被正式认可的计量属性而得到广泛应用。
缘于对大量涌现的金融衍生工具计量的需要，会计界开始重视对公允价值的研究。1991年iasc开始对金融工具确认、计量、报告和披露采用公允价值计量；2004年fasb的会计准则广泛采用公允价值；2005年iasb把完全实施公允价值会计作为其工作目标；2006年fasbfas157号《公允价值计量》，公允价值计量正式推出。
纵观以上金融工具和公允价值计量相互推动的发展过程可以看出：金融工具的发展推动了公允价值计量模式的确立和发展，同时，公允价值也为金融工具提供了最相关的计量属性，二者相互推动、共同成长。究其原因，主要是由于金融工具本身的特点决定的。首先，对金融工具的投资是一种间接的投资方式，它与最终的实物投资之间存在中间环节，从而增加了其不确定性；其次，金融衍生工具的跨期交易，要求交易双方对利率、汇率、股价等因素的变动趋势作出预测和判断，加之金融衍生工具以少博多、以小博大的杠杆效应增加了它的不确定性和高风险性，使其价值发生频繁的增减变动。要反映这种变动、揭示这种风险，只有公允价值计量才能提供最相关的信息。
二、金融危机条件下公允价值计量存在的缺陷与不足
公允价值计量虽然有着极大的优势，但在许多方面也存在着一些缺陷与不足。本次美国次贷危机就暴露了公允价值计量的缺陷，使人们对金融工具采用公允价值计量对会计信息的影响及其后果进行重新审视。
2007年下半年起，随着房地产泡沫的破灭，房屋价格急剧下跌，美国发生了由次级抵押贷款引发的金融危机，2008年危机迅速蔓延演变成全球性金融危机。恰恰就在这一年，fas157号公允价值计量开始执行，对危机中价格急速下挫的金融产品按公允价值计量，迫使金融机构计提巨额跌价准备，注销大量资产，按监管要求核减资本金，从而引发恐慌性抛盘，导致金融产品价格进一步下跌，步入恶性循环，同时银行压缩放贷，使经济进一步震荡。从这个意义上讲，公允价值计量的确对危机起到了推波助澜的作用。
鉴于此，美国金融界权威人士认为：金融危机下运用公允价值计量，将投资资产调到剧烈下挫的市价，使金融机构的资产大幅缩水，其后果必然动摇市场信心！而且此时的市场价格并不代表公允价值，所以，他们认为应停止执行fas157，回归历史成本计量。
诚然，这次危机暴露了公允价值计量的缺陷，但回归历史成本计量是一种倒退，因为历史成本计量模式下存在的问题不会改变，我们要做的是如何完善公允价值计量？如何趋利避害，在这方面做一些有益的探索才是有意义的。
从这次危机可以看出，采用公允价值计量金融工具在金融危机条件下，主要缺陷具体表现在以下几个方面：
一是在金融危机状态下，急速下挫的金融工具市场价格并不能代表其公允价值，以市场价格作为公允价值对金融工具进行计量，会引发一系列严重后果，使危机进一步加深，显然是不合理的。二是在金融危机状态下，许多金融工具失去活跃市场，在市场不活跃的情况下，同一金融产品，不同机构给出不同定价标准，市场定价体系混乱，使其公允价值难以确定。三是按现有的公允价值计量方法，只要有一家金融机构因为财务问题折价出售了某类流动性不佳的金融资产，市场所有机构都可能必须按此价调整所持该类资产的公允价值，如果以此为基础计提减值准备，从而引发连锁反应，而实际上金融资产的甩卖价格是无法反映其公允价值的。
三、完善金融工具公允价值计量的设想
为了解决金融危机条件下金融工具公允价值计量存在的问题，首先有必要了解公允价值的本质。
（一）公允价值的涵义
各国对公允价值的定义不尽相同：fasb为“在计量日市场参与者之间的有序交易中，卖出资产所收到或转移负债所支付的价格”；iasb为“指在一项公平交易中，熟悉情况，自愿的双方交换一项资产或清偿一项债务所使用的金额”；企业会计准则为“在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额”。
不难看出，这些定义中都包含两个要素：一是以公平交易为基础；二是时间因素，不论使用的是“当前交易”还是“在计量日”，都说明公允价值包含了时间因素。
公允价值是在一定时点上公平交易的价格，它以公平交易为前提。但在危机条件下，资本市场上那些被动的、恐慌性抛盘所形成的交易谈不上自愿，更谈不上公平，其交易价格不符合公允价值的本质特征，所以不能以此为据对金融工具进行计量。
就时间要素而言，“报告日是当前……当前则不同，它总是指某一时日，是一个瞬间，一过即逝，当前不可能成为时间段”（葛家澍，2009），笔者不认同这种说法，在正常情况下，报告日的市场价格能够动态而合理地反映金融工具的价值，但在危机条件下，某一时日或某一时点上的市场价格受偶然因素或是非理性因素的冲击太大，我们应该做的是剔除或者是平滑掉这种冲击，使价格相对公允。
总而言之，公允价值不等于市场价格，市场价格只是正常情况下公允价值的表现形式而已。但在危机条件下，它并不能代表公允价值。所以，必须对金融工具的计量方法进行调整，这就和企业在破产清算时，不能采用持续经营条件下会计核算方法和程序，而要采用清算会计进行处理一样的正常。
通过以上对公允价值本质特征的分析，笔者认为：危机条件下，采用会计期间的平均价格对金融工具进行计量较为可行。一方面，在一定程度上剔除了非理性因素的影响，比单个时日的价格更公允；另一方面，从时间上讲，资产负债表日对金融工具的计量属于一种未实现交易的估价，这一天一过即逝，人们得到财务报告的时候价格可能已经面目全非了。相比而言，用近段时间的平均价格更有现实意义，从而不会影响会计信息的决策有用性。
（二）平均价格的涵义及其计算
平均价格是指金融工具在整个会计期间内每个交易日市场价格的平均数。以股票为例，如600642申能股份在某会计期间（如一个月）内，实际交易天数是21天，将每个交易日的收盘价加起来除21即得到申能股份在该会计期间的平均价格。这种平均价格是不同时间上交易价格的平均数，称之为纵向平均价格，它适用于存在活跃市场的金融工具的计量。
对于不存在活跃市场的金融工具而言，金融工具的价格不容易取得，同一金融产品不同的机构可能会给出不同的定价，这时，可以采用这些不同机构给出价格的平均数作为公允价值来计量，称之为横向平均价格。
（三）危机条件下，采用会计期间的平均价格作为公允价值的合理性分析
1.更符合稳健性原则的要求
采用会计期间平均价格作为公允价值进行后续计量，较之资产负债表日的时点价格更稳健。从统计学的角度上讲，平均指标是将同质总体内各单位的某一数量标志的差异抽象化，用以反映总体在具体条件下的一般水平，平均指标能反映总体变量值的集中趋势。会计期间的平均价格则代表了期内各时日时点价格的平均水平。
2.比资产负债表日的时点价格更公允
市场非理性下挫时，如果没有实质性原因，很快就会回升，但如果是在期末，其价格作为公允价值对金融工具进行计量就显然没有平均价格公允。
3.一定程度上起到平滑作用，剔除偶然因素的影响
在瞬息万变的资本市场，金融工具的价格受很多因素的影响，不仅受其直接投资对象的实际情况的影响，还要受到政治法律因素、税收因素、政策制度因素甚至是投资者心理因素的影响，时刻都处在不停的变化之中，单个时点上的价格受偶然因素的影响显然是无法预期的，而计算一定会计期间的平均价格则可以在一定程度上剔除偶然因素的影响，排除了极端值。
4.有利于公允价值的取得
由于平均指标可用于同类现象在不同空间条件下的对比，也可用于同一总体指标在不同时间上的对比，平均价格可以根据不同的情况对金融工具的价格进行横向和纵向平均，以便公允价值的取得。如在前面提到的危机条件下公允价值计量存在缺陷与不足的几个方面中，第一种情况可以采用纵向（不同时间）平均；第二种情况可以采用横向（不同空间）平均。
【主要参考文献】
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［4］ fasb.fas157.
一直以来，我国会计采用历史成本记账法。历史成本记账法具有客观性强、核算手续简单等优点，但是随着社会经济的发展，以及存在通货膨胀、利率变动等各方面的因素，使得按历史成本计量的会计信息缺乏相关性和及时性，而公允价值计量可以克服这两方面的缺点。
二、公允价值的定义及在我国的发展历程
（一）公允价值的定义
为了不断发展完善会计准则体系，保持会计准则的持续国际趋同，以适应市场经济的发展以及提高会计信息质量，财政部在《企业会计准则第39号――公允价值计量》中规范了公允价值的定义：“市场参与者在计量日发生的有序交易，出售一项资产所能收到或者转移一项负债所需支付的价格”，即脱手价格。而原来的定义是：“在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。”新定义强调“市场参与者”，用“有序交易”取代“公平交易”。
（二）公允价值在我国的发展历程
在2014年新会计准则颁布之前，公允价值在我国的发展大致经过了三个阶段：
第一，1998年，我国首次将公允价值引入会计准则，公允价值的运用在《债务重组》和《非货币性交易》准则中得到体现。《债务重组》中规定债务人转让的非现金资产，包括股票债券等的公允价值与重组债务的账面成本之间的差额作为债务重组收益，该收益在利润表中予以反映。
第二，2001年，财政部决定在《债务重组》和《非货币性交易》停止使用公允价值。原因是，在1998年决定采用公允价值后一段时间，很多上市公司利用公允价值的漏洞，操纵利润，给我国资本市场带来很多弊端。
第三，2006年，财政部在38项会计准则中重新引入公允价值，不仅在《债务重组》和《非货币性资产交换》中得以体现，在《衍生金融工具》《投资性房地产》《非同一控制下的企业合并》等方面都有涉及。
三、公允价值在实际应用中面临的困难和问题
虽然公允价值在会计计量中地位越来越高，相关研究也越来越深入，但在实际应用中仍然面临很多困难，主要表现在以下几个方面：
（一）存在顺周期效应
2008年金融危机爆发后，公允价值广受金融界人士诟病，认为公允价值是引发危机的元凶。究其原因，是公允价值具有顺周期效应。顺周期效应的存在使得公允价值在经济繁荣时期，高估金融产品的价格，从而确认过高的投资收益，加剧了虚假的繁荣，起到火上浇油的作用；在经济萧条时期，低估金融产品的价格，从而确认过低投资收益，打击投资者的信心，最终让经济雪上加霜。在次贷危机中，公允价值对经济起到了火上浇油的作用。因此，很多银行家和政界人士认为公允价值无法客观反映资产的价值，影响公司业绩。
（二）市场环境不完善
使用公允价值计量的一个重要前提是存在有序的市场环境。目前，我国社会经济处于转型时期，市场经济环境仍有待进一步完善和成熟，当前适用公允价值的宏观经济环境并不十分完善。
（三）增加操作成本和操作难度
历史成本信息的获得是通过相关的原始凭证，而公允价值的获得需通过收集市场数据、资产评估、审计等方式，需要付出相应的费用，无疑增加了公允价值的操作成本。公允价值的运用需要专业的评估知识和经验，依靠会计人员的主观判断，要求具备专业素养的高端会计人员，公允价值的操作难度较大。
（四）带来利润操控问题
公允价值的评估带有一定的主观性，公允价值的计量会受到周围相关利益群体的影响。因此，一些企业为了追求自身利益，利用公允价值这一漏洞修改资产价值，粉饰公司利润。这也是2001年财政部弃用公允价值的主要原因，但随着资本市场和会计理论体系地不断完善，外部监管的不断加强，这一问题将会得到较好的控制。
四、公允价值应用建议和策略
针对上述公允价值在实际应用中存在的困难和问题，笔者提出以下建议：
（一）完善公允价值应用的市场环境
公允价值是市场经济发展的产物，活跃的市场和有序的交易是公允价值可靠性和相关性的有效保证。不断完善我国市场经济，深化市场经济改革是解决我国公允价值实际应用困难的最佳途径。现阶段我国产业结构优化调整，经济增长方式发生改变，相应地我国对外开放水平不断提高，市场经济也在不断走向充分竞争。为了促进其更健康的发展，我们需要对其进行规范和引导。只有建立一个完善良好的市场环境，才能有效降提高公允价值的可靠性，才能保证成本。
（二）大力培育高素质的会计人员
现阶段，高素质会计专业人员的缺乏是造成会计公允价值失真的一个重要原因。公允价值的计量和披露都是由会计人员来把握的，再加上现阶段相应的参考标准和依据不足，判断的主观性很强。因此，优秀的、具有扎实专业技术经验的会计人员对会计信息的可靠性起重要作用。国家和政府需要大力培育高素质的会计人员，大力开展对现有会计人员的教育培训，特别要加大对会计评估人员，审计人员的培训力度。
（三）加大企业内外部信息质量监控以及信息作假惩罚力度
公允价值运用会带来企业操控利润的问题，这与公司管理层有很大关系。很多上市公司会利用债务重组，修改资产价值等方式虚增利润、粉饰报表，误导投资者的判断，扰乱资本市场。因此，加大企业内外部信息质量控制尤为重要。一方面需要规范企业内部控制制度，健全内部管理结构，防止企业内部个别人以权谋私；另一方面，在企业外部需要对企业会计信息进行严格的审计，目的就是防范企业弄虚作假。
（四）不断完善我国会计理论体系
会计理论体系是会计人员进行确认计量的理论依据，因此高质量的会计信息需要一个完善的理论体系作为支撑。我国现阶段的会计理论体系还有待进一步完善，较国外的理论水平还有一定的差距。随着市场经济的发展，我国会计理论体系正在和国际接轨，通过借鉴和吸收国际上先进的经验成果，可以更便捷地完善我国会计理论体系。
（五）历史成本计量和公允价值计量相结合
公允价值是未来会计计量的趋势，但现阶段除非货币性交易、债务重组等领域外，仍主要采用历史成本计价法。为保证会计信息可靠，有必要将公允价值和历史成本计价法结合使用。公允价值抑或历史成本，都存在优缺点，最重要的是我们能在会计计量中避开两者缺点，利用其优点，从而提高会计信息的质量。
五、总结
随着经济的发展，公允价值越来越突显出其优越性和重要性。公允价值的应用有重要的理论和现实意义。为了提高会计信息质量、维护投资者利益、完善我国会计理论体系以及会计国际趋同，会计公允价值的深入研究和广泛应用势在必行。
[关键词]公允价值；历史成本；估值技术
doi：10.3969/j.issn.1673 - 0194.2016.18.004
[中图分类号]F233 [文献标识码]A [文章编号]1673-0194（2016）18-000-02
自财政部于2006年6月将公允价值重新引入到会计计量方法中来以后，会计界对公允价值研究的热情日趋升高，公允价值计量具有更好的相关性，有利于投资者对企业的状况作出准确的判断，提高了财务报告的使用价值。而历史成本计量也具有很高的可靠度，两者之间的比较一直是学术界讨论的重点。
1 公允价值与历史成本
按现行的会计准则的规定应有5个计量属性，即公允价值、历史成本、重置成本、现值与可变现净值，而其中运用最多的是历史成本和公允价值。
1.1 公允价值
关于公允价值的最新定义出自《企业会计准则第39号――公允价值计量》：公允价值，是指市场参与者在计量日发生的有序交易中，出售一项资产所能收到或者转移一项负债所需支付的价格。新准则规定了公允价值计量方法有市场法、收益法和成本法。公允价值计量属性是指以市场价值或未来现金流量的现值作为资产和负债计量属性。对公允价值概念内涵的理解国内目前存在两种有代表性的观点。
（1）认为公允价值不是基于时态观。这主要是受了IASB对公允价值定义的影响，IASB的定义为：“公平交易中，熟悉情况的当事人自愿据以进行资产交换或负债清偿的金额”，这一定义中并没有体现双方交易的时间而且准则也没有给出具体的解释。
（2）认为“公允价值是以意愿交易双方的意图即合同（契约）为基础”。这一观点的支持者认为公允价值是发生在不真实的交易之下，不相关的交易双方通过签订契约所决定的交换价格。
1.2 历史成本
根据准则的最新定义，历史成本计量着重强调了两个时点，即“购置资产时”和“承担现时义务时”，这两个时点充分体现了历史成本法的特点――稳健性和确定性，资产或负债的价格不会随着市场的变化而相应的变化。
1.3 公允价值与历史成本的比较
1.3.1 决策有用观和受托责任观的矛盾
历史成本更加强调可信赖，即与会计信息质量要求的可靠性有关，而公允价值则更多强调相关性。历史成本法下价格的确定是人们基于已经发生的事项所取得或付出的市场价格，有过去交易和凭证的支持，因为更加可靠。而公允价值价格的确定则更多的是依靠人们的判断，是在假定发生的情况下对现行交易的判断，这也是为什么资产评估学作为一门边缘学科日益兴起的原因。但是现如今市场的特点是经济波动频繁，每一次经济爆发的背后可能都隐藏着巨大的不确定性，所以在日新月异的环境下仍以取得时不变的成本作为应对经济的频繁抖动则显得略为滞后，而信息的及时性在现今的金融市场别的重要。
1.3.2 相对于公允价值，历史成本更容易操作
以历史成本计量属性为基础的会计程序简单，操作容易。资产和负债按其取得或者交换时的实际交易价格入账，账面价值入账后在该资产存续期内一般不作调整。公允价值操作相对复杂，未来现金流量的金额、时点和货币的时间价值等等都是不确定的，而且许多会计要素在市场上很难找到可靠的交易价格，很多时候还主要依靠会计人员专业判断。
1.3.3 对风险的评估和应对上公允价值更有优势
葛家澍、徐跃将公允价值估计引入到公允价值计量中，将公允价值估计分为三个主要层次，侧重于计算资产能为企业带来未来的经济利益，突出了公允价值的风险应对性。历史成本由于其稳定性所以并不能应对风险，所以公允价值比历史成本具有更多的优点，不仅有助于迅速反应企业的财务状况，而且有助于信息使用者决策。
从上述比较中可见公允价值虽然仍存在缺陷，但是应用正在逐渐扩大。
2 公允价值运用现状
2.1 公允价值在金融工具项目中的应用
我国金融工具确认和计量的准则中规定在对金融工具进行初始确认时，应当使用公允价值来计量。公允价值是金融工具计量的最佳选择，因为既可以发挥以公允价值计量金融工具相关性的特点，同时也能为投资者提供更加真实的财务信息以便作出正确的投资决策。资产负债表日，将交易性金融资产公允价值变动直接计入当期损益，这样就能很好地反映公允价值的变动。
2.2 公允价值在投资性房地产中的应用
对于投资性房地产，我国企业可以采用成本模式和公允价值模式进行计量。如果采用公允价值模式计量，必须同时满足两个前提条件：投资性房地产所在地有活跃的交易市场，且企业能从交易市场中取得同类或类似房地产的市场价格及其相关信息。对于两种核算模式的转换准则规定只能由成本模式转为公允价值模式，不能由公允价值模式转为成本模式。从对准则的解读中人们可以看出使用公允价值模式计量有比较严格的标准，而且对于公允价值的具体运用，准则并没有给出详细的说明，所以对企业来说，可能会将谨慎使用理解为不鼓励采用，因为一旦选用了公允价值日后便不能更改，而且当企业房价下跌时，公允价值模式计量会很大地影响当年的利润。同时我国对投资性房地产采用公允价值计量所需要披露信息的成本远远高于成本法计量，所以很多企业选择用成本模式进行后续计量。
2.3 公允价值在非货币性资产交换中的应用
非货币性资产交换，是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换，它的实质是不涉及或只涉及少量的货币性资产。如果非货币性资产交换具有商业价值，且换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量，则应采用公允价值计量。从计量模式来看关键在于公允价值的确定，但是准则中也没有给出详细的解释。在现实中大多数企业会选择市场价值，即双方交易达成的价格。这样一来给企业计量带来了方便，也有利于管理层评价其经营业绩。
3 公允价值运用中存在的问题
虽然公允价值的前景是乐观的，但是由于目前金融市场的缺陷，会计理论的不完善，公允价值的运用仍然存在许多的问题。
3.1 公允价值估值技术所需的参数难以取得
现阶段我国的资本市场还只是弱势有效，比如：在非货币性资产交换中，对换入资产的公允价值准则中并未给出明确的计量依据，这可能会产生计量上的偏差。而且公允价值的计量在很大程度上依赖现值技术，现值技术的发展也会在很大程度上影响公允价值计量的准确性，而现值技术所需要的现金流量和贴现率的选择是具有很强的主观性和很大的难度的，所以目前的现值技术并不能满足公允价值计量的需要。
3.2 会计人员的专业素养会影响公允价值计量的客观性
目前我国会计行业的从业人员水平参差不齐，很多缺乏完整的会计知识理论，而且对从业人员的后续教育也存在很大的缺陷，导致会计人员的会计知识相对滞后，不能跟上时代的发展，而公允价值是需要相关会计人员具备最新的、全面的会计知识和准确的职业判断。
3.3 公允价值被随意操纵的空间很大
国际上对公允价值的使用一直是反反复复，很大的原因是因为公允价值可操控的空间很大，企业可以随意地用它来操纵利润。而且如果政府监督不到位会给企业留下很大的调节空间，这样不利于金融市场的稳定，财务报告的准确和公允价值的发展。
4 完善我国公允价值运用的几点建议
虽然公允价值的使用在现阶段存在很多问题，但是人们不应该忽略公允价值有适合作用。所以如果能合理地解决上述的问题，那公允价值的优势将会充分体现出来。
4.1 提高公允价值计量技术水平
一是要完善现值技术，二是要完善审计技术。现值技术的准确性影响着公允价值计量的准确性，因此人们要突出资产评估等辅助方法的重要性，也要学习和借鉴国际上与公允价值相关的辅助方法，从而使公允价值的计量结果更加贴近市场。审计技术水平的提高对公允价值的运用起着很好的制约作用，在评价被审计单位对公允价值的评估是否正确时，审计人员应着重审查被审计单位的诚信度和内部控制，这与传统的审计存在着很大的区别，而且要加强审计复核，这样有利于避免企业内部人员的操纵，保持公允价值所提供的会计信息的准确性。
4.2 完善市场体系和市场环境
虽然现在非市场化的因素仍然存在，但是市场经济已经逐步地发展了起来，加强对市场的管理，尤其要加强非货币市场和证券市场秩序的管理，因此相关部门应制定相关的规章制度促进金融市场的规范化，提高市场组织化程度，加强与国际会计接轨。这样随着市场经济环境的不断进步，公允价值所依赖的条件也日趋成熟，有利于公允价值的发展。
4.3 加强企业中有关会计人员的职业操守
公允价值运用的推广很大程度上依赖会计人员的专业素养和道德水平，企业内可以定期开展会计知识后续教育或者请相关的专业人士进行职业培训完善会计人员的知识素养。
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关键词：公允价值；会计准则；投资性房产；经融工具；运用探讨
公允价值也称为公允市价，将公允价值引入至会计计量机制，能够为计量工作提供支持。因此，本文对公允价值进行分析，并结合新会计准则的要求，将公允价值的优点、公允价值的缺点、公允价值的运用分析以及公允价值的运用注意事项作为切入点，探讨公允价值的实际运用效果。
一、公允价值概述
公允价值的实质是指在双方自愿的条件下，双方将自身的资产进行交易，并形成购买金额、销售金额、出租金额以及清偿金额。其中，资产可以是固定资产，也可以是流动资产。在依照公允价值对企业资产进行计量时，能够真实地体现出企业的发展水平以及资产价值。
二、公允价值的优点与缺点
（一）公允价值的主要优点
公允价值的优点主要体现在三方面：第一，能够直观地反映企业发展情况。在依照公允价值对企业资产进行计量时，能够实时追踪市场的动态，并准确得出企业的现金流量，其中有当前的资金流量以及未来的资金流量，从而直观的反映出企业的综合能力，包括企业的偿债能力、抗风险能力以及经营能力等。第二，能够真实地反映企业的资产价值。在依照公允价值对企业资产进行计量时，计量人员要依据市场的发展需求，将当期市场价值作为资产价值，这就保证了资产价值的真实度。第三，能够将会计信息作为企业的决策依据。由于公允价值能够直观地体现企业的发展状况以及资产价值，企业决策者可以将计量报告作为决策的重要依据，为决策工作提供数据参考。
（二）公允价值的主要缺点
公允价值的缺点主要体现在三方面：第一，在依照公允价值对企业资产进行计量时，难以确保信息数据的真实性。由于市场信息较为多样，部分信息缺乏明确的来源，计量人员容易受到市场的干扰，并影响到计量的准确性。此外，由于我国市场制度不够健全，无法为公允价值创造公平的交易环境，这也影响到计量的准确性。第二，在依照公允价值对企业资产进行计量时，需要增加大量的计量成本。企业为了获取较为详细的市场信息，往往需要增加信息评估人员以及信息搜集人员的数量，这就要耗费一定的资金，并增加企业的计量成本。第三，在依照公允价值对企业资产进行计量时，容易被不法人员恶意利用。公允价值通常是会计人员通过估算而得出的金额，这就要求会计人员进行准确地估算。但由于公允价值的计量具有较强的动态性，公允价值波动会列入到当期企业资产的损益中。部分员工为了掩盖企业的账面亏损，利用盈余手段去制造企业的账面利润。此外，部分股东为了出售个人的股票，利用盈余手段去制造企业的账面利润。
三、公允价值在新企业会计准则下的运用分析
（一）投资性房地产
投资性房产不同于一般性质的房产，企业或个人通常将投资性房产用于单独计量以及出售等商业行为，从而获取相应的价值。例如，企业将投资性房产进行出租，并赚取相应的租金；企业将投资性房产的使用权进行转让，并赚取相应的转让费。
（二）金融工具的确认、计量、披露过程中的应用
金融工具通常指在金融市场中能够进行交易的金融资产，不仅包括股票、基金以及债券等流动资产，还包括期货合同以及远期合同等固定资产。对此，计量人员在依照公允价值对金融资产进行计量时，得出的报告价值就是金融资产的市场价值，同时将金融资产的市场价值波动直接列入到当期的金融资产损益中。通常来讲，如果企业的战略决策不符合金融市场的发展需求，企业的当期利润就会明显下滑。对此，会计人员在依照公允价值对金融资产进行计量时，需要实时关注金融市场的走势，并结合金融市场的发展需求进行战略决策。
（三）企业合并
在企业的合并过程中，依照公允价值对企业资产进行计量通常具有两点优势：第一，增强会计信息的时效性。第二，满足会计的配比要求。通常来讲，企业的合并方式有两种，分别为购买法以及权益结合法。其中，购买法是指主并企业直接购买被并企业的股权以及净资产。依照公允价值对企业资产以及负债进行计量，能够反映出企业合并后的发展情况；权益结合法是指双方企业是以权益结合的形式进行企业合并，并形成单一的主体。在这种并购方式下，企业股东往往利用权益结合法将企业利润夸大，并可能在下一年度内，将并入的企业以高价进行转让，这就给被并企业造成极为严重的影响。
四、公允价值的运用注意事项
（一）获取和使用
公允价值通常有三种获取方式：第一，公开报价。公开报价通常有较多的参与者，参与者在报价过程中，结合市场机制并依照有效市场假说等理论，能够获知企业资产的公允价值。第二，通过评估模型从而获知公允价值。构建评估模型的目的是为了获知计量日的交易价格，且价格通常为正常的交易价格。此外，在构建评估模型时，需要加入定价的影响因素，并对同一商品进行定期观察，获知该商品的市场信息以及市场价格，通过测试来评价价值评估法的有效性。第三，通过交易对手的数据报告从而获知公允价值。对衍生商品以及证券来讲，这类资产通常不会进行集中交易，计量人员主要将交易对手整理的数据报告作为这类资产的公允价值依据。当计量人员获取数据报告后，企业高层仍需要对资产的公允价值进行计量，并设置相关程序来验证数据报告的公允性。
（二）会计人员的素质水平
拥有高素质计量人员是发挥公允价值作用的必要条件。对此，企业要加强对计量人员的素质培训，并提高计量人员的业务能力，鼓励计量人员汲取新的计量理论，增强计量人员的公允价值理念，使计量人员能够运用自身的计量知识，合理依照公允价值对企业资产进行计量。
（三）公允价值计量和历史成本计量
在会计制度的管理下，通常有两种计量形式：第一，依照公允价值对投资性房产进行计量。在这类计量形式中，投资性房产的诸多数据都表现在公允价值的波动中，包括房产的折旧、房产的减值以及房产的使用权价值等数据。此外，在这类计量形式中，投资性房产的拥有者需要证明房产的公允价值，只有当房产的公允价值处于稳定可靠的阶段中，才能依照公允价值对投资性房产进行计量。第二，依照成本模式对投资性房产进行计量。在这类计量形式中，如果需要对房产进行折旧计量以及摊销计量，只需依照固定资产的计量准则以及无形资产的计量准则，在期末对房产进行减值测验，即可准确地计量出房产的价值。
五、结语
综上所述，公允价值对企业的计量工作具有重要意义，依照公允价值对企业资产进行计量，能够直观地反映出企业发展情况以及企业资产价值。但由于国内计量制度不完善，使公允价值难以发挥最大的计量效果。因此，提高计量人员素质、健全计量机制刻不容缓。只有给计量工作创造良好的计量环境，才能发挥公允价值的最大效果。
参考文献：
[1]夏吉姣.新企业会计准则下公允价值对企业经营成果的影响[J].山西经济管理干部学院学报，2013（01）：64-66.
[2]毛冬姣.浅谈公允价值在企业会计准则中的应用[J].财经界（学术版），2015（14）：269.
