1.关于利得,下列说法中正确的是( )。
A、利得是指由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入
B、利得是指由企业日常活动所形成的、会导致所有者增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入
C、利得只能计入所有者权益项目,不能计入当期利润
D、利得只能计入当期利润,不能计入所有者权益项目
参考答案:( A )
2.甲企业以融资租赁方式租入N设备,该设备的公允价值为110万元,最低租赁付款额的现值为105万元,甲企业在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生手续费、律师费等合计3万元。甲企业该项融资租入固定资产的入账价值为( )万元。
A、103B、108C、100D、105
参考答案:( B )
3.下列项目中,产生可抵扣暂时性差异的是( )。
A、可供出售金融资产公允价值大于其计税基础
B、税法折旧大于会计折旧形成的差额部分
C、对投资性房地产,企业根据期末公允价值大于账面价值的部分进行了调整
D、对无形资产,企业根据期末可收回金额小于账面价值计提减值准备的部分
参考答案:( D )
4.2010年1月1日,甲公司自证券市场购入面值总额为2 000万元的债券。购入时实际支付价款为20 78.98万元,另外支付交易费用10万元。该债券发行日为2010年1月1日,系一次还本付息债券,期限为5年,票面年利率为5%,年实际利率为4%。甲公司将该债券作为持有至到期投资核算。假定不考虑其他因素,该持有至到期投资2010年12月31日的账面价值为( )元。
A、2 062.14 B、2 168.98 C、2 172.54 D、2 072.54
参考答案:( C )
5.某股份有限公司于2009年1月1日发行3年期,每年1月1日付息、到期一次还本的公司债券,债券面值为100万元,票面利率为5%,实际利率为4%,发行价格为102.78万元。按实际利率法确认利息费用。该债券2010年度确认利息费用为( )万元。
A、4.11B、5C、4.08D、0.89
参考答案:( C )
6.正保公司2008年末“递延所得税资产”科目的余额为66万元,(均为固定资产后续计量所产生的差异),适用的所得税税率为33%,2009年初适用的所得税税率改为25%,2009年末正保公司固定资产的账面价值为3 000万元,计税基础为3 500万元,同时2009年正保公司确认了一项交易性金融资产的公允价值变动损失200万元,该项交易性金融资产是2009年购入的,入账价值为2 000万元,假设不考虑其他因素,则正保公司2009年末“递延所得税资产”科目的发生额为( )万元。
A、175B、125C、159D、109
参考答案:( D )
7.保塑公司2009年6月30日从正泰公司购入一项大型生产设备,经与正泰公司协商采用分期付款方式支付款项。合同规定,该项生产设备价款共计900万元,自2010年起每年6月30日付款300万元,3年付完。假定银行同期贷款利率为6%,利率为6%的3年期年金现值系数为2.6730。该项固定资产购入后立即投入使用,采用年限平均法计提折旧,预计使用年限为10年,预计净残值为零。不考虑其他因素,则2009年度该项固定资产的折旧金额为( )万元。(结果保留两位小数)
A、90B、40.10C、80.19D、45
参考答案:( B )
8.S公司2007年10月以600万元购入W上市公司的股票,作为短期投资,期末按成本法计价,S公司从2008年1月1日起执行企业会计准则,将上述短期投资划分为交易性金融资产,2007年末该股票公允价值为450万元。S公司使用的所得税税率为25%。该会计政策变更对S公司2008年的期初留存收益影响为( )万元。
A、-145 B、-150 C、-112.5 D、-108.75
参考答案:( C )
9.大华公司2008年5月1日正式开工建造一生产车间,该公司为建造该生产车间占用了两笔一般借款,分别为:向乙银行借款500万元,借款期限5年,年利率5.4%;向丙银行借款600万元,借款期限3年,年利率为5%,两笔借款均为2008年3月31日借入。在建造过程中,于5月1日第一次向施工单位支付工程款500万元;10月1日第二次向施工单位支付工程款800万元;2009年11月30日,工程达到预定可使用状态,并支付余款150万元。则该项目2008年应予资本化的利息为( )万元。
A、25.04B、27.64 C、30.60D、41.80
参考答案:( A )
10.甲公司按单个存货项目计提存货跌价准备,2004年12月31日,该公司共有两个存货项目:A库存产品和B材料。B材料是专门生产A产品所需的原材料。A产品期末库存数量为10 000件,账面成本为500万元,市场销售价格为635万元,该公司于2004年11月20日与乙公司签订货物购销合同,将于2005年3月15日之前向乙公司提供20 000件A产品,合同单价为640元,甲公司期末持有为专门生产合同所需的A产品所需B材料库存200公斤,账面成本共计400万元,预计市场销售价格为450万元,估计至完工尚需发生支出250万元,预计销售20 000件A产品所需的税金及费用20万元,预计库存的200公斤B材料所需的销售税金及费用为5万元,则甲公司期末存货的可变现净值为( )万元。
A、1 010 B、1 060 C、1 025 D、1 075
参考答案:( A )
11.乙公司2004年未库存原材料1 000公斤,每公斤账面成本为100元,用于加工100件A商品,每件A商品在加工过程中需追加成本300元,合同定货80件,单件合同售价为2 000元,而一般市场销售价为每件1 800元,每件的销售税金及费用预计为600元。期末存货跌价准备贷方余额为1 900元,则年末计提存货跌价准备时所对应的资产减值损失科目的发生额为( )。
A、贷记1 900元 B、借记100元
C、贷记2 000元 D、借记200元
参考答案:( B )
12.1997年12月15日,甲公司购入一台不需要安装即可投入使用的设备,其原价为1 230万元,该设备预计使用年限为10年,预计净残值为30万元,采用年限平均法计提折旧,2001年12月31日,经过检查,该设备的可收回金额为560万元,预计使用年限为5年,预计净残值为20万元,折旧方法不变,2002年度该设备应计提的折旧额为()万元。
A、90B、108C、120D、144
参考答案:( B )
13.M公司为增值税一般纳税人,适用的增值税率为17%,该公司董事会决定于2003年3月31日对某生产用固定资产进行技术改造。2003年3月31日,该固定资产的账面原价为5 000万元,已提折旧为3 000万元,未计提减值准备,该固定资产预计使用寿命为20年,预计净残值为零,按直线法计提折旧,为改造固定资产领用生产用原材料500万元,发生人工费用190万元,领用工程用物资1 300万元,拆除原固定资产上的部分部件的变价收入为10万元。假设该技术改造工程于2003年9月25日达到预定可使用状态并交付生产使用,改造后该固定资产预计可收回金额为3 900万元,预计尚可使用寿命为15年,预计净残值为零,按直线法计提折旧。M公司2003年度对该生产用固定资产计提的折旧额为( )万元。
A、125 B、127.5 C、129D、130.25
参考答案:( B )
14.甲公司2007年4月10日接受乙投资者以其所拥有的专利技术作为出资,协议约定按照200万元确认该项专利技术的价值和乙公司的资本份额,如果按照市场情况评估该项专利技术的公允价值为100万元,该专利技术预计使用年限为6年,采用直线法摊销,2007年12月31日确认其可收回金额为80万元,甲公司2008年该项无形资产摊销的金额是()万元。
A、15.24 B、16.67 C、33.33 D、16
参考答案:( A )
15.甲股份有限公司2006年12月购入一台设备,原价为3 010万元,预计净残值为10万元,税法规定的折旧年限为5年,按直线法计提折旧,公司按照3年计提折旧,折旧方法与税法相一致。2008年1月1日,按2007年颁布的企业所得税法规定,公司所得税税率由33%降为25%。除该事项外,历年来无其他纳税调整事项。公司采用资产负债表债务法进行所得税会计处理。该公司2008年年末资产负债表中反映的“递延所得税资产”项目的金额为( )万元。
A、100 B、800 C、400 D、200
参考答案:( D )
二、多选题(下列每小题备选答案中,有两个或两个以上符合题意的正确答案。请将选定的答案,按答题卡要求,用2B铅笔填涂答题卡中相应的信息点。本类题共20分,每小题2分。多选、少选、错选、不选均不得分。)
1.下列项目中,应计入材料采购成本的有( )。
A、制造费用
B、进口关税
C、运输途中的合理损耗
D、一般纳税人购入材料支付的增值税
2.下列固定资产中,应计提折旧的固定资产有( )。
A、经营租赁方式租入的固定资产发生的改良支出
B、季节性停用的固定资产
C、正在改扩建而停止使用的固定资产
D、大修理停用的固定资产
3.下列项目中,应采用长期股权投资成本法核算的有( )。
A、对子公司的投资
B、对联营企业的投资
C、投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响,并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的投资
D、投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响,在活跃市场中有报价、公允价值能可靠计量的投资
4.关于投资性房地产的后续计量,下列说法中错误的有( )。
A、采用公允价值模式计量的,不对投资性房地产计提折旧
B、采用公允价值模式计量的,应对投资性房地产计提折旧
C、已采用公允价值模式计量的投资性房地产,不得从公允价值模式转为成本模式
D、已采用成本模式计量的投资性房地产,不得从成本模式转为公允价值模式
5.预计资产未来现金流量的现值时应考虑的因素有( )。
A、资产的预计未来现金流量
B、资产的预计使用寿命
C、资产的折现率
D、资产目前的销售净价
6.关于资本化期间和借款费用利息资本化金额限额,下列说法中正确的有( )。
A、资本化期间是指从借款费用开始资本化时点到停业资本化时点的期间,借款费用暂停资本化的期间不包括在内
B、资本化期间是指从借款费用开始资本化时点到停止资本化时点的全部期间,借款费用暂停资本化的期间也包括在内
C、在资本化期间内,每一会计期间的利息资本化金额,不应当超过当期相关借款实际发生的利息金额
D、在资本化期间内,每一会计期间的利息资本化金额,不应当超过当期专门借款实际发生的利息金额
7.关于债务重组准则,下列说法正确的有( )。
A、债务重组一定是在债务人发生财务困难情况下发生的
B、债务重组一定是债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项
C、债务重组既包括持续经营情况下的债务重组,也包括非持续经营情况下的债务重组
D、债务重组不一定是在债务人发生财务困难情况下发生的
8.下列各项中,体现实质重于形式要求的有( )。
A、将融资租赁的固定资产作为自有固定资产入账
B、固定资产计提减值准备
C、售后租回形成融资租赁在会计上不确认收入
D、无形资产计提减值准备
9.下列项目中,一般纳税人应计入存货成本的有( )。
A、购入存货支付的关税
B、商品流通企业采购过程中发生的保险费
C、委托加工材料发生的增值税
D、自制存货生产过程中发生的制造费用
10.下列项目中,投资企业不应确认为投资收益的有( )。
A、成本法核算的被投资企业接受实物资产捐赠
B、成本法核算的被投资企业宣告发放现金股利
C、权益法核算的被投资企业宣告发放股票股利
D、权益法核算被投资单位实现净利润
【参考答案】
1.BC 2.BD 3.AC4.BD 5.ABC
6.AC 7.AB 8.AC9.ABD10.AC
三、判断题(请将判断结果,按答题卡要求,用2B铅笔填涂答题卡中相应的信息点。本类题共10分,每小题1分。每小题判断结果正确的得1分,判断结果错误的扣0.5分,不判断的不得分也不扣分。本类题最低得分为0分)
1.企业购入的土地使用权,先按实际支付的价款计入无形资产,待土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时,再将其账面价值转入相关在建工程。()
2.以旧换新方式销售商品,所售商品按照商品的售价扣除回收商品的价款确认收入。()
3.在采用完工百分比法确认劳务收入时,其本年相关的销售成本一定应以实际发生的全部成本确认。()
4.企业在资产负债表日只能采用成本模式对投资性房地产进行后续计量。()
5.以现金清偿债务的,若债权人已对债权计提减值准备,债权人实际收到的现金大于应收债权账面价值的差额,计入营业外收入。()
6.可供出售权益工具投资发生的减值损失,不得转回。()
7.企业取得的使用寿命有限的无形资产均应按直线法摊销。()
8.当或有负债满足一定条件时,企业应将或有负债确认为负债。()
9.资产负债表日,对于递延所得税资产和递延所得税负债,应当根据税法规定,按照取得资产或发生负债当期的适用税率计量。
10.追溯重述法,是指在发现前期差错时,视同该项前期差错从未发生过,从而对财务报表相关项目进行更正的方法。()
【参考答案】
1(×)2(×)3(×)4(×) 5(×)
6(×)7(×)8(×)9(×)10(√)
四、计算分析题(本类题共计2小题,第1小题10分,第2小题12分,共22分。凡要求计算的项目,除特别说明外,均须列出计算过程;计算结果出现小数的,均保留到小数点后两位小数。凡要求编制的会计分录,除题中有特殊要求外,只需要写出一级科目)
1.甲股份有限公司(本题下称“甲公司”)为上市公司,其相关交易或事项如下:
(1)经相关部门批准,甲公司于2009年1月1日按面值发行分期付息、到期一次还本的可转换公司债券4 000万份,每份面值为100元。可转换公司债券发行价格总额为400 000万元,发行费用为6 400万元,实际募集资金已存入银行专户。
根据可转换公司债券募集说明书的约定,可转换公司债券的期限为3年,自2009年1月1日起至2011年12月31日止;可转换公司债券的票面年利率为:第一年1.5%,第二年2%,第三年2.5%;可转换公司债券的利息自发行之日起每年支付一次,起息日为可转换公司债券发行之日即2009年1月1日,付息日为可转换公司债券发行之日起每满1年的当日,即每年的1月1日;可转换公司债券在发行1年后可转换为甲公司普通股股票,初始转股价格为每股10元,每份债券可转换为10股普通股股票(每股面值1元);发行可转换公司债券募集的资金专项用于生产用厂房的建设。
(2)甲公司将募集资金陆续投入生产用厂房的建设,截至2009年12月31日,全部募集资金已使用完毕。生产用厂房于2009年12月31日达到预定可使用状态。
(3)2010年1月1日,甲公司支付2009年度可转换公司债券利息6 000万元。
(4)2010年7月1日,由于甲公司股票价格涨幅较大,全体债券持有人将其持有的可转换公司债券全部转换为甲公司普通股股票。
(5)其他资料如下:
1)甲公司将发行的可转换公司债券的负债成份划分为以摊余成本计量的金融负债。
2)甲公司发行可转换公司债券时无债券发行人赎回和债券持有人回售条款以及变更初始转股价格的条款,发行时二级市场上与之类似的没有附带转换权的债券市场利率为6%。
已知:(P/F,6%,1)=0.9434;(P/F,6%,2)=0.8900;(P/F,6%,3)=0.8396。
3)在当期付息前转股的,不考虑利息的影响,按债券面值及初始转股价格计算转股数量。
4)不考虑所得税影响。
5)考虑发行费用后的实际利率为6.59%。
要求:
(1)计算甲公司发行可转换公司债券时负债成份和权益成份的公允价值。
(2)计算甲公司可转换公司债券负债成份和权益成份应分摊的发行费用。
(3)编制甲公司发行可转换公司债券时的会计分录。
(4)计算甲公司可转换公司债券2009年12月31日的摊余成本,并编制甲公司确认及支付2010年度利息费用的会计分录。
(5)计算甲公司可转换公司债券负债成份2010年6月30日的摊余成本,并编制甲公司确认2010年上半年利息费用的会计分录。
(6)编制甲公司2010年7月1日可转换公司债券转换为普通股股票时的会计分录。
(金额单位用万元表示)
【参考答案】
(1)负债成份的公允价值=400 000×1.5%×0.9434+400 000×2%×0.8900+400 000×(1+2.5%)×0.8396=35 7016.4(万元)
权益成份公允价值=400 000-357 016.4=42 983.6(万元)
(2)负债成份应分摊的发行费用=357 016.4÷400 000×
6 400=5 712.26(万元)
权益成份应分摊的发行费用=6 400-5 712.26=687.74(万元)
(3)借:银行存款393 600
应付债券――可转换公司债券(利息调整)48 695.86
贷:应付债券――可转换公司债券(面值)400 000
资本公积――其他资本公积42 295.86
(42 983.6-687.74)
(4)2009年12月31日的摊余成本=(400 000-48 695.86)×(1+6.59%)-400 000×1.5%=368 455.08(万元)。
借:在建工程 23 150.94[(400 000-48 695.86)×6.59%]
贷:应付利息6 000(400 000×1.5%)
应付债券――可转换公司债券(利息调整)17 150.94
借:应付利息6 000
贷:银行存款6 000
(5)2010年6月30日的摊余成本=368 455.08+368 455.08
×6.59%÷2-400 000×2%÷2=376 595.67(万元)。
借:财务费用 12 140.59(368 455.08×6.59%÷2)
贷:应付利息4 000(400 000×2%÷2)
应付债券――可转换公司债券 (利息调整)8 140.59
(6)借:应付债券――可转换公司债券(面值) 400 000
资本公积――其他资本公积 42 295.86
应付利息 4 000
贷:应付债券――可转换公司债券(利息调整)23 404.33
(48 695.86-17 150.94-8 140.59)
股本40 000
资本公积――股本溢价382 891.53(倒挤)
2.甲公司2009年至2015年发生有关经济业务:
(1)2009年1月10日,甲公司销售一批商品给乙公司,货款为2 000万元(含增值税额)。合同约定,乙公司应于2009年4月10日前支付上述货款。由于资金周转困难,乙公司到期不能偿付货款。经协商,甲公司与乙公司达成如下债务重组协议:乙公司以一批产品和一台设备偿还全部债务。乙公司用于偿债的产品成本为432万元,市场价格和计税价格均为540万元,未计提存货跌价准备;用于偿债的设备原价为1 800万元,已计提折旧720万元,已计提减值准备180万元,市场价格为769.23万元。债务重组日为2009年12月31日。甲公司和乙公司适用的增值税税率均为17%。假定不考虑除增值税以外的其他相关税费。接受的固定资产作为生产经营用设备,其进项税额可抵扣,预计该固定资产尚可使用6年,净残值为零,采用直线法摊销,此外接收的固定资产发生测试费用130.77万元并以银行存款支付。当日投入车间使用。甲公司对该项债权已计提坏账准备400万元。
(2)2011年12月31日,由于与该固定资产相关的经济因素发生不利变化,致使其发生减值,甲公司该项固定资产的公允价值减去处置费用后的净额为420万元,预计未来现金流量的现值为400万元。假定计提减值准备以后固定资产的预计使用年限和净残值不变。
(3)假设甲公司为使产品进一步满足市场需要,适应新技术的发展,2013年底决定从2013年12月31日起对该设备进行更新改造。
(4)2014年1月1日向银行专门借款500万元,期限为3年,年利率为12%,每年1月1日付息。
(5)除专门借款外,公司还动用一笔于2013年12月1日借入的长期借款600万元,期限为5年,年利率为8%,每年12月1日付息。
(6)由于审批、办手续等原因,于2014年4月1日才开始动工兴建,工程建设期间的支出情况如下:
2014年4月1日:200万元;2014年6月1日:100万元;2014年7月1日:300万元;2014年9月1日――12月31日由于施工质量问题工程停工4个月。2015年1月1日:100万元;2015年4月1日:50万元;2015年7月1日:50万元。
工程于2015年9月30日完工,达到预定可使用状态,预计尚可使用年限10年,净残值为42.33万元。专门借款中未支出部分全部存入银行,假定月利率为0.5%。假定全年按照360天计算,每月按照30天计算。
要求:
(1)编制甲公司2009年12月31日债务重组时的会计分录。
(2)编制甲公司2011年末提取减值准备的会计分录。
(3)编制甲公司2012年计提折旧的会计分录。
(4)计算2013年末固定资产账面价值并编制将固定资产账面价值转入在建工程的会计分录。
(5)计算2014年借款利息资本化金额,并编制与利息相关的会计分录。
(6)计算2015年借款利息资本化金额,并编制与利息相关的会计分录。
【参考答案】
(1)编制甲公司2009年12月31日债务重组时的会计分录。
借:库存商品 540
固定资产 900(769.23+130.77)
应交税费――应交增值税――进项税额222.57
[(540+769.23)×17%]
坏账准备 400
营业外支出68.2
贷:应收账款 2 000
银行存款 130.77
(2)编制甲公司2011年末提取减值准备的会计分录。
2011年末固定资产账面价值=900-900/6×2=600(万元)
2011年末可收回金额=420(万元)
2011年末计提的固定资产减值准备=600-420=180(万元)
借:资产减值损失 180
贷:固定资产减值准备 180
(3)编制甲公司2012年计提折旧的会计分录。
借:制造费用 105(420÷4)
贷:累计折旧 105
(4)计算2013年末固定资产账面价值并编制将固定资产账面价值转入在建工程的会计分录。
2013年末固定资产账面价值=900-150×2-105×2-180=210(万元)
借:在建工程210
累计折旧510(150×2+105×2)
固定资产减值准备180
贷:固定资产 900
(5)计算2014年借款利息资本化金额,并编制与利息相关的会计分录。
1)计算2014年专门借款应予资本化的利息金额
专门借款发生的利息金额=500×12%=60(万元)
其中,资本化期间的利息费用=500×12%×5/12=25(万元)
专门借款存入银行取得的利息收入=500×0.5%×3+300×0.5%×2+200×0.5%×1=11.5(万元)
其中,资本化期间内取得的利息收入=300×0.5%×2+200×0.5%×1=4(万元)
应予资本化的专门借款利息金额=25-4=21(万元)
2)计算2014年一般借款应予资本化的利息金额占用了一般借款资金的资产支出加权
平均数=100×(6-4)/12=16.67(万元)
一般借款应予资本化的利息金额=16.67×8%=1.33(万元)
3)2014年有关会计分录:
借:在建工程22.33
财务费用74.17
应收利息(或银行存款)11.5
贷:应付利息 108
(6)计算2015年借款利息资本化金额,并编制与利息相关的会计分录。
1)计算2015年专门借款应予资本化的利息金额
2015年专门借款发生的利息金额=500×12%=60(万元)
2015年应予资本化的专门借款利息金额=500×12%×9/12
=45(万元)
2)计算2015年一般借款应予资本化的利息金额
2015年占用了一般借款资金的资产支出加权平均数=200×9/12+50×6/12+50×3/12=187.5(万元)
2015年一般借款应予资本化的利息金额=187.5×8%=15(万元)
3)2015年有关会计分录:
借:在建工程60
财务费用48
贷:应付利息 108
五、综合题(本类题共2小题,第1小题15分,第2小题18分,共33分。凡要求计算的项目,除特别说明外,均须列出计算过程;计算结果出现小数的,均保留到小数点后两位小数。凡要求编制的会计分录,除题中有特殊要求除外,只需要写出一级科目)
1.甲公司系2006年12月25日改制的股份有限公司,所得税采用债务法核算,适用的所得税税率为25%。每年按净利润的10%计提法定盈余公积。2009年度有关资料如下:
(1)2009年1月1日应纳税暂时性差异余额为4 000万元,可抵扣暂时性差异的余额为2 500万元。计提的各项资产减值准备作为暂时性差异处理,当期发生的可抵扣暂时性差异预计能够在三年内转回。
(2)从2009年1月1日起,生产设备的预计使用年限由12年改为8年;同时,将生产设备的折旧方法由平均年限法改为双倍余额递减法。根据税法规定,生产设备采用年限平均法计提折旧,折旧年限为12年,预计净残值为零。本年度上述生产设备生产的A产品对外销售80%;A产品年初无在产品和产成品存货,年末无在产品存货(假定上述生产设备只用于生产A产品)。甲公司期末存货采用成本与可变现净值孰低法计价。年末库存A产品未发生减值。
上述生产设备已使用3年,并已计提了3年的折旧,尚可使用5年,其账面原价为4 800万元,累计折旧为1 200万元(未计提减值准备),预计净残值为零。
(3)从2009年起,甲公司试生产某种新产品(B产品),对生产B产品所需乙材料的成本采用先进先出法计价。
乙材料2009年年初账面余额为零。2009年一、二、三季度各购入乙材料200公斤、300公斤、500公斤,每公斤成本分别为1 000元、1 200元、1 250元。
2009年度为生产B产品共领用乙材料600公斤,发生人工及制造费用21.5万元,B产品于年底全部完工。但因同类产品已先占领市场,且技术性能更优,甲公司生产的B产品全部未能出售。甲公司于2009年底预计B产品的全部销售价格为56万元(不含增值税),预计销售所发生的税费为6万元。剩余乙材料的可变现净值为52万元。
(4)甲公司2009年度实现利润总额为8 000万元。2009年度实际发生的业务招待费80万元,按税法规定允许抵扣的金额为70万元;国债利息收入为2万元;其他按税法规定不允许抵扣的金额为20万元(非暂时性差异)。除上述所列事项外,无其他纳税调整事项。
假定:2009年初暂时性差异为符合递延所得税确认条件,并在2010年以后转回。
要求:
(1)计算甲公司2009年度应计提的生产设备的折旧额。
(2)计算甲公司2009年库存B产品和库存乙材料的年末账面价值。
(3)分别计算2009年度上述暂时性差异所产生的所得税影响金额。
(4)计算2009年度的所得税费用和应交的所得税,并编制有关会计分录。
(5)计算甲公司2009年12月31日递延所得税资产和递延所得税负债的账面余额。
(答案中的金额单位用万元表示)
【参考答案】
(1)计算甲公司2009年度应计提的生产设备的折旧额
甲公司2009年度应计提的生产设备的折旧额=(4 800-
1 200)×2/(8-3)=1 440(万元)
(2)计算甲公司2009年库存B产品和库存乙材料的年末账面价值
领用原材料成本=(1 000×200+1 200×300+1 250×100)=685 000(元)=68.5(万元)
新产品成本=68.5+21.5=90(万元)
新产品年末可变现净值=56-6=50(万元)
因新产品可变现净值低于其成本,甲公司应为新产品计提跌价准备40万元,因此新产品的账面价值为50万元。
剩余乙材料年末成本=400×1 250=500 000(元)=50(万元)
剩余乙材料可变现净值52万元
因剩余乙材料成本低于其可变现净值,因此,剩余乙材料的成本为50万元。
(3)分别计算2009年度上述事项所产生的所得税影响金额。
暂时性差异:
设备折旧:
按税法规定,甲企业2009年应计提折旧=4800÷12=400(万元)
甲公司2009年实际计提折旧1 440万元
因生产的A产品只有80%对外销售,因此,可抵扣暂时性差异影响所得税金额(借方)=(1 440-400)×80%×25%=208(万元)(只有产品对外销售,产品中的折旧费用才能影响损益。)
存货:
可抵扣暂时性差异影响所得税金额(借方)=(90-50)×25%=10(万元)
2009年发生的递延所得税资产借方发生额=208+10=218(万元)
(4)计算2009年度的所得税费用和应交的所得税,并编制相关所得税的会计分录
应交所得税=[8 000+(1 440-400)×80%+(90-50)+(80-70)+20-2]×25%=2 225(万元)
所得税费用=2 225-218=2 007(万元)
借:所得税费用 2 007
递延所得税资产 218
贷:应交税费――应交所得税2 225
(5)计算甲公司2009年12月31日递延所得税资产和递延所得税负债的账面余额
递延所得税资产账面余额=2 500×25%+218=843(万元)
递延所得税负债的账面余额=4 000×25%=1 000(万元)。
2.A股份有限公司(本题下称“A公司”)为上市公司,2009年至2010年的有关资料如下:
(1)甲公司欠A公司6 300万元购货款。由于甲公司发生财务困难,短期内无法支付该笔已到期的货款。2009年1月1日,经协商,A公司同意与甲公司进行债务重组,重组协议规定,A公司减免甲公司300万元的债务,余额以甲公司所持有的对B公司的股权投资抵偿,当日,该项股权投资的公允价值为6 000万元。A公司已为该项应收债权计提了500万元的坏账准备。
相关手续已于当日办理完毕,A公司取得对B公司80%的股权,能对B公司实施控制,A公司准备长期持有该项股权投资。此前,A公司与B公司不具有任何关联方关系。
(2)2009年1月1日,B公司所有者权益总额为6 750万元,其中实收资本为3 000万元,资本公积为300万元,盈余公积为450万元,未分配利润为3 000万元,B公司各项可辨认资产、负债的公允价值与账面价值均相等。
(3)2009年,A公司和B公司了发生了以下交易或事项:
1)2009年5月,A公司将本公司生产的M产品销售给B公司,售价为400万元,成本为280万元,相关款项已结清。B公司取得后作为管理用固定资产并于当月投入使用,预计使用年限为10年,预计净残值为零,采用年限平均法计提折旧。
2)2009年6月,B公司将其生产的N产品一批销售给A公司,售价为250万元,成本为160万元。相关款项已结清。至2009年12月31日,A公司已将该批产品中的一半出售给外部独立第三方,售价为150万元,该批存货剩余部分的可变现净值为90万元。
(4)2009年B公司实现净利润1 000万元,除实现净损益外,未发生其他影响所有者权益变动的交易或事项。
(5)2010年,A公司将购自B公司的N产品全部对外售出,售价为140万元。
2010年B公司实现净利润2 000万元,除实现净损益外,未发生其他影响所有者权益变动的交易或事项。
(6)除对B公司投资外,2010年1月2日,A公司支付450万元,取得D公司40%的股权,取得投资时D公司可辨认净资产公允价值和账面价值均为1 000万元。取得该项股权后,A公司对D公司具有重大影响。
2010年2月,A公司将其生产的一批产品销售给D公司,售价为350万元,成本为200万元。至2010年12月31日,该批产品已向外部独立第三方销售30%。
D公司2010年度实现净利润605万元。
(7)其他有关资料如下:
1)所得税税率为25%;
2)A公司和B公司均按净利润的10%提取法定盈余公积,不提取任意盈余公积。
要求:
(1)编制A公司2009年取得长期股权投资的相关会计分录;
(2)编制A公司2009年12月31日合并财务报表的相关调整分录;
(3)编制A公司2009年12月31日合并财务报表的相关抵销分录;
(4)计算确定A公司对D公司的长期股权投资在2009年底应确认的投资收益,并编制相关的会计分录;
(5)编制A公司2010年12月31日合并财务报表对长期股权投资(包括对B公司及对D公司的股权投资)的相关调整分录;
(6)编制A公司2010年12月31日合并财务报表的相关抵销分录。
【参考答案】
(1)编制A公司2009年取得长期股权投资的相关会计分录
借:长期股权投资――B公司 6 000
坏账准备500
贷:应收账款 6 300
资产减值损失200
(2)编制A公司2009年12月31日合并财务报表时的相关调整分录
B公司经调整后的净利润=1 000-(400-280)+120/10×7/12-(250-160)×1/2+35=877(万元)
借:长期股权投资 701.6(877×80%)
贷:投资收益701.6
(3)编制A公司2009年12月31日合并财务报表的相关抵销分录
1)B公司调整后的所有者权益总额=6 750+877=7 627(万元)
借:实收资本 3 000
资本公积300
盈余公积550(450+100)
未分配利润3 777(3 000+877-100)
商誉600
贷:长期股权投资6 701.6(6 000+701.6)
少数股东权益1 525.4(7 627×20%)
2)借:投资收益701.6
少数股东损益175.4
未分配利润――年初 3 000
贷:提取盈余公积 100
未分配利润――年末 3 777
3)借:营业收入400
贷:营业成本 280
固定资产――原价 120
借:递延所得税资产30
贷:所得税费用 30
借:固定资产――累计折旧 7(120/10×7/12)
贷:管理费用 7
借:所得税费用 1.75
贷:递延所得税资产 1.75
4)借:营业收入250
贷:营业成本205
存货45
借:存货――存货跌价准备35(250/2-90)
贷:资产减值损失35
借:递延所得税资产 2.5
贷:所得税费用 2.5
(4)计算确定A公司对D公司的长期股权投资在2010年底应确认的投资收益,并编制相关的会计分录
调整后D公司2010年度的净利润=605-(350-200)×70%=500(万元)
A公司应确认的投资收益=500×40%=200(万元)
相关会计分录为:
借:长期股权投资――D公司――损益调整200(500×40%)
贷:投资收益200
(5)编制A公司2010年12月31日合并财务报表对长期股权投资(包括对B公司及对D公司的股权投资)的相关调整分录
借:营业收入 98(350×40%×70%)
贷:营业成本 56(200×40%×70%)
投资收益 42
B公司经调整后的净利润=2 000+120/10+(250-160)×1/2-35=2 022(万元)
借:长期股权投资2 319.2(701.6+2 022×80%)
贷:未分配利润――年初701.6
投资收益1 617.6
(6)编制A公司2010年12月31日合并财务报表的相关抵销分录
1)B公司调整后的所有者权益总额=7 627+2 022=9 649(万元)
借:实收资本 3 000
资本公积300
盈余公积750(550+200)
未分配利润5 599(3 777+2 022-200)
商誉600
贷:长期股权投资 8 319.2(6 000+2 319.2)
少数股东权益 1 929.8(9 649×20%)
2)借:投资收益 1 617.6
少数股东损益404.4
未分配利润――年初3 777
贷:提取盈余公积 200
未分配利润――年末5 599
3)借:未分配利润――年初 120
贷:固定资产――原价 120
借:固定资产――累计折旧 7(120/10×7/12)
贷:未分配利润――年初7
借:递延所得资产 28.25
贷:未分配利润――年初28.25
借:固定资产――累计折旧 12(120/10)
贷:管理费用 12
借:所得税费用3
贷:递延所得税资产3
4)借:未分配利润――年初 45
贷:营业成本45
借:存货――存货跌价准备 35
贷:未分配利润――年初35
借:递延所得税资产2.5
贷:未分配利润――年初2.5
关键词:修理费;增值税
中图分类号:F23文献标识码:A
一、车间修理费
《企业会计准则――应用指南》中规定:厂部和生产车间发生的修理费计入“管理费用”账户;销售部门发生的修理费计入“销售费用”账户。在2009年全国会计专业技术资格考试辅导教材《初级会计实务》中,有三处提到车间修理费的问题。
1、固定资产的后续支出。企业生产车间(部门)和行政管理部门等发生的固定资产修理费用等后续支出,借记“管理费用”等科目,贷记“银行存款”等科目;企业发生的与专设销售机构相关的固定资产修理费用等后续支出,借记“销售费用”科目,贷记“银行存款”等科目。举例如下:2007年6月1日,甲公司对现有的一台管理用设备进行日常修理,修理过程中发生的材料费100,000元,应支付的维修人员工资为20,000元。甲公司做如下会计处理:借:管理费用120,000元,贷:原材料100,000元,应付职工薪酬20,000元。
对于不满足固定资产确认条件的固定资产修理费用,发生于车间的,计入了“管理费用”科目,符合《企业会计准则――应用指南》的要求。
2、应交增值税。企业从国内采购物资或接受应税劳务等,根据增值税专用发票上记载的应计入采购成本或应计入加工、修理修配等物资成本的金额,借记“材料采购”、“在途物资”、“原材料”、“库存商品”,或“生产成本”、“制造费用”、“委托加工物资”、“管理费用”等科目,根据增值税专用发票上注明的可抵扣的增值税税额,借记“应交税费――应交增值税(进项税额)”科目,按照应付或实际支付的总额,贷记“应付账款”、“应付票据”、“银行存款”等科目。举例如下:D企业生产车间委托外单位修理机器设备,对方开来的专用发票上注明修理费用10,000元,增值税1,700元,款项已用银行存款支付。D企业有关会计分录:借:制造费用10,000元,应交税费――应交增值税(进项税额)1,700元,贷:银行存款11,700元。
在本例中,《初级会计实务》将生产车间发生的修理费计入了“制造费用”科目,这不仅与《企业会计准则――应用指南》相悖,而且就本教材而言,前后处理方法也不一致。因此,对于上述有关增值税的表述中,应更正为增值税专用发票上记载的因修理修配发生的金额,计入“管理费用”、“销售费用”等科目,上述例题的会计分录应为:借:管理费用10,000元,应交税费――应交增值税(进项税额)1,700元,贷:银行存款11,700元。
3、辅助生产成本的核算。提供修理劳务所发生的辅助生产成本,通常按受益单位耗用的劳务数量在各单位之间进行分配,分配时,借记“制造费用”,贷记“生产成本――辅助生产成本(机修车间)”。举例分别采用直接分配法和一次交互分配法分配机修车间归集的费用,如直接分配法:通过计算,一车间、二车间负担的机修费用分别为256,000元和224,000元,《初级会计实务》中所编写的会计分录为:借:制造费用――一车间256,000元,――二车间224,000元,贷:生产成本――辅助生产成本(机修车间)480,000元。
以上对辅助生产成本的会计核算,仍旧将车间发生的修理费用计入了“制造费用”科目,这一点不仅《初级会计实务》没有遵照《企业会计准则――应用指南》进行会计调整,还有很多《成本会计》教材对其会计核算也出现同样的问题。上例机修费用分配的会计分录应改为:借:管理费用――修理费480,000元,贷:生产成本――辅助生产成本(机修车间)480,000元。
二、增值税
2008年11月5日国务院第34次常务会议修订通过《中华人民共和国增值税暂行条例》,并规定本条例自2009年1月1日起施行。本条例其中有两项:一是允许抵扣固定资产进项税额。修订前的增值税条例规定,购进固定资产的进项税额不得从销项税额中抵扣,即实行生产型增值税,这样企业购进机器设备税负比较重。为减轻企业负担,修订后的增值税条例删除了有关不得抵扣购进固定资产的进项税额的规定,允许纳税人抵扣购进固定资产的进项税额,实现增值税由生产型向消费型的转换。为堵塞因转型可能会带来的一些税收漏洞,修订后的增值税条例规定,与企业技术更新无关(如房屋)且容易混为个人消费的自用消费品(如小汽车、游艇等)所含的进项税额,不得予以抵扣;二是降低小规模纳税人的征收率。修订前的增值税条例规定,小规模纳税人的征收率为6%。根据条例的规定,经国务院批准,从1998年起已经将小规模纳税人划分为工业和商业两类,征收率分别为6%和4%。考虑到增值税转型改革后,一般纳税人的增值税负担水平总体降低,为了平衡小规模纳税人与一般纳税人之间的税负水平,促进中小企业的发展和扩大就业,应当降低小规模纳税人的征收率。同时,考虑到现实经济活动中,小规模纳税人混业经营十分普遍,实际征管中难以明确划分工业和商业小规模纳税人,因此修订后的增值税条例对小规模纳税人不再设置工业和商业两档征收率,将征收率统一降至3%。
笔者认为,《初级会计实务》是会计人员技术资格晋升应达到相应知识水平的学习内容。在2009年,会计人员已经按照新颁布的《中华人民共和国增值税暂行条例》进行有关增值税的会计核算,而他们学习的知识点却是旧的、老的、没有任何意义的,因此对于和增值税相关的内容应及时更新。
比如,甲公司购入不需要安装即可投入使用的设备,取得的增值税专用发票上注明的设备价款为30,000元,增值税额为5,100元,另支付运杂费300元,包装费400元,款项以银行存款支付。会计处理原为:借:固定资产35,800元,贷:银行存款35,800元。应改记为:借:固定资产30,700元,应交税费――应交增值税(进项税额)5,100元,贷:银行存款35,800元。
【关键词】 换入资产入账价值； 完成合同法； 完工百分比法
2008年全国会计专业技术资格考试辅导教材《中级会计实务》（以下简称《教材》）是根据财政部的《企业会计准则》编写并修订的，但仍存在不完善之处。本文将在教学中发现的问题予以指出，并与广大考生和会计界同仁切磋、商榷。
一、不具有商业实质的非货币性资产交换的会计处理
（一）换入资产的入账价值误写为换出资产入账价值
确认换入资产的入账价值是非货币性资产交换中的核心问题，而《教材》第143页[例8-6]和[例8-7]中均写为“换出资产价值总额”，按照公式，换入资产入账价值=换出资产账面价值+支付的补价（-收到的补价）+支付的相关税费，因此，应将两例题中的“换出资产价值总额”改为“换入资产价值总额”。
（二）不具有商业实质的非货币性资产交换确认损益是错误的
根据非货币性资产交换准则规定，不具有商业实质的非货币性资产交换，应以换出资产的账面价值为基础确认换入资产的入账价值，不确认损益。《教材》第145页[例8-6]和[例8-7]均为不具有商业实质的非货币性资产交换的例题，而会计处理中都有确认损益的现象。[例8-6]中乙公司对换出的商品确认主营业务收入800 000元，并结转成本600 000元，确认营业外支出200 000元。笔者认为，应将两笔会计分录合一：借：原材料2 064 800，固定资产 3 097 200 ，应交税费—应交增值税（进项税额）374 000； 贷：库存商品600 000 ，应交税费—应交增值税（销项税额）136 000 ，固定资产清理3 000 000，无形资产 1 800 000。[例8-7]中甲公司换出的原材料确认其他业务收入3 500 000元，并结转成本3 000 000元，确认交换损益营业外支出500 000元。笔者认为，应将两笔会计分录合一：借：固定资产4 995 000，银行存款 400 000；贷：固定资产清理1 800 000，原材料3 000 000，应交税费—应交增值税（销项税额）595 000。
二、会计政策变更有关所得税的会计处理
《教材》第307页[例16-1]中，甲公司对建造合同的收入确认由完成合同法改为完工百分比法，税法按完工百分比法确认收入。采用追溯调整法进行会计处理时，确认了“递延所得税负债”，笔者认为是不妥的。
根据追溯调整法的思想：对某项交易或事项变更会计政策，视同该项交易或事项初次发生时即采用变更后的会计政策，并依此对财务报表相关项目进行调整。本例题收入确认方法以前期间一直采用完成合同法，若税法与其一致，则当初不会产生暂时性差异和递延所得税。按照变更后的完工百分比法确认收入，税法与其相同，也不会产生暂时性差异和递延所得税。因此，笔者认为，税法计算收入采用完工百分比法适用于变更前后。按照这一思路，以前期间会计采用的完成合同法与税法采用的完工百分比法，就存在可抵扣暂时性差异，进而确认“递延所得税资产”。而按照变更后的完工百分比法，会计与税法一致，若推到以前期间，视同以前期间均采用完工百分比法，是不存在暂时性差异的。因此应在调整会计政策变更累积影响数时，将“递延所得税资产”予以冲销，而不是确认“递延所得税负债”。
变更后的完工百分比法与完成合同法之差异即税前差异800 000元，代表着损益的增加、存货—“工程施工”的增加，也代表暂时性差异的转回。
会计分录应改为，借：工程施工 800 000 ；贷：利润分配—未分配利润 536 000，递延所得税资产264 000。
另一思路是，将例题中税法确认收入的方法改为变更前后采用完成合同法，则顺理成章。以前期间会计采用的完成合同法与税法一致，不产生暂时性差异和递延所得税。变更后会计采用完工百分比法，与税法采用的完成合同法不一致，即产生暂时性差异。完工百分比法确认的损益代表着存货的账面价值，完成合同法确认的损益代表着存货的计税基础。二者之差异即税前差异800 000元，代表着损益的增加，也代表存货账面价值与其计税基础之间的差异，即应纳税暂时性差异，进而形成“递延所得税负债”。
三、资产负债表日后事项有关所得税的会计处理
《教材》第322页[例17-6]中，2007年11月，甲公司因未按合同发货导致乙公司发生重大经济损失，年末甲公司确认40 000万元的预计负债。2008年2月7日（财务报告批准报出前、2007年所得税汇算清缴前）法院判决甲公司需赔偿50 000万元。税法规定该预计负债产生的违约损失可以在实际支出时于税前扣除。
甲公司的会计处理：2007年年末，因预计负债产生的可抵扣暂时性差异，确认递延所得税资产13 200万元，2008年法院判决甲公司的50 000万元的赔偿金，预计负债随即消失，因此在调整分录中将递延所得税资产予以冲销。但甲公司已实际支出50 000万元赔偿金，在2007年所得税汇算清缴前，税法是允许税前扣除的，因此，还应补充一笔调整分录：借：应交税费—应交所得税16 500万元；贷：以前年度损益调整16 500万元。报表项目也应做相应的调整：资产负债表项目，调减应交税费16 500万元，调减盈余公积670万元，调减未分配利润6 030万元。利润表项目，调减所得税费用3 300万元，净利润调减6 700万元。 转贴于
四、合并财务报表的编制体例应做调整
抵销分录是合并财务报表编制的核心，而《教材》是按照合并资产负债表、合并利润表、合并所有者权益变动表的体系分别介绍的，一笔抵销分录可能在不同的合并财务报表中重复介绍，合并工作底稿也是分散介绍的，不便于学习和教学。笔者认为，应以抵销分录为线索，单独设计为一个问题，同时，将合并工作底稿设计为两张，一张为包括资产负债表、利润表、所有者权益变动表的工作底稿；另一张为合并现金流量表工作底稿。抵销分录可集中介绍，然后将抵销分录涉及的项目填列在合并工作底稿中报表相应的项目中。这样《教材》介绍的文字可以集中表述，既精炼、节省篇幅，又便于掌握。
（一）母公司长期股权投资与子公司所有者权益的抵销
借：股本，资本公积，盈余公积，未分配利润——年末，商誉；贷：长期股权投资，少数股东权益。该笔抵销分录在合并日以及以后每年都编制，既涉及到合并资产负债表，也涉及合并所有者权益变动表。
（二）母公司对子公司投资收益与子公司本年利润分配的抵销
借：投资收益，少数股东损益，未分配利润——年初；贷：本年利润分配—提取盈余公积，本年利润分配—应付股利，未分配利润—年末。该笔抵销分录在合并日以及以后每年都编制，既涉及到合并利润表，也涉及合并所有者权益变动表。
（三）内部债权与债务的抵销及计提的坏账准备的抵销
1.内部债权与债务的抵销
借：应付账款（应付票据、预收账款）；贷：应收账款（应收票据、预付账款）。借：应付债券；贷：持有至到期投资。该笔抵销分录只涉及合并资产负债表。
2.内部应收账款计提的坏账准备
借：应收账款—坏账准备；贷：资产减值损失。该笔抵销分录既涉及合并资产负债表，也涉及合并利润表。
（四）内部销售商品的抵销
1.当年全部对外销售
借：营业收入（卖方收入）；贷：营业成本（买方成本）。该笔抵销分录只涉及合并利润表。
2.当年未实现对外销售形成存货以及计提的存货跌价准备
借：营业收入（卖方）；贷：营业成本（卖方），存货（买方）。该笔抵销分录既涉及合并资产负债表，也涉及合并利润表。
当年末买方根据该批存货的可变现净值低于存货的账面价值计提了跌价准备，若可变现净值大于卖方存货账面价值，则从集团角度并未跌价，不应计提跌价准备，所以应抵销。借：存货—存货跌价准备；贷：资产减值损失。该笔抵销分录既涉及合并资产负债表，也涉及合并利润表。
3.当年部分对外销售
借：营业收入（卖方）；贷：营业成本（卖方的成本+买方成本），存货（买方）（未实现销售利润×未销售比例，或存货余额×毛利率）。该笔抵销分录既涉及合并利润表，也涉及合并资产负债表。
（五）内部交易形成固定资产中未实现的内部销售利润的抵销，及多计提折旧的抵销。借：营业收入；贷：营业成本，固定资产—原价。借：固定资产—累计折旧；贷：管理费用。该笔抵销分录既涉及合并资产负债表，也涉及合并利润表。
以后各年的抵销分录可以单独介绍。
五、其他问题
《教材》第108页第8行，“预计未来现金流量”应改为“预计未来现金流量现值”。《教材》第118页[例7-1]，表7-1中S公司盈余公积应改为2 000 000元。《教材》中采用完工百分比法确认建造合同收入和费用的顺序不妥，笔者认为先根据完工进度确认合同收入，然后根据完工进度确认合同费用，二者之差即为当年的合同毛利。
【主要参考文献】
[关键词]模块化；教学改革；教学实施
一、《中级会计实务》课程模块化教学在我院的改革情况
一直以来，我院的《中级会计实务》采取的都是以教师主动教授为主，以学生被动接受为辅的传统授课方式，这样的教学模式很难实现现代职业教育提出的培养高端技能型人才的要求，更难以满足企业对经验型人才的需求。根据“以就业为导向”的办学理念和职业类院校的教育特色，我院于2008年开始对《中级会计实务》课程进行了教学改革，改革的重点是《中级财务课程》的教学内容，即采用了理论和实践融合为一体的模块化模式。（1）《中级会计实务》课程模块化教学设计的基本理念。以先进的教育理论和教学思想为指导，构建学生愿意学、主动学、全面学，教师启发教、辅助教、因材教的课堂教学模式。这是我们设计《中级会计实务》课程模块的基本理念。（2）《中级会计实务》课程模块化改革的方法。课程改革的核心就是要对授课内容进行改革。对《中级会计实务》的改革也就是对课程的教学内容全面实施全新教学手段的改革，以模块式模式重新构建教学内容体系，以实训来总结理论组织教学，形成了理论知识点与手工操作技能有机地、系统地、全面的结合在一起的一体化教学模块。（3）《中级会计实务》课程模块化的考核方案。检查教师的教学质量、教学水平，检验学生的掌握情况、考核课程的质量与效果的最直接途径就是进行课程考核，课程考核也是是教育改革者与教师获得教育信息的重要渠道。由于“课程模块”中的每一模块的教学完成都是相对独立的，每一模块都有各自的中心，有确定的教学情境和教学结果。因此，《中级会计实务》课程模块化后，其考核要充分发挥考核的导向、激励功能，并达到促进学生积极主动学习、培养创新意识、培养提出问题、分析问题、解决问题的目的。（4）《中级会计实务》课程模块化教学框架构成。针对《中级会计实务》的课程内容，结合各业务的特点，分别开设：货币资金、金融资产、存货、长期股权投资、固定资产、无形资产及其他资产、流动负债、非流动负债、所有者权益、收入、费用和利润、财务报告11个模块。每个模块下又设置若干个子模块，以任务驱动设置若干教学单元。
二、模块化教学实施的成效
（1）学生的能力得到提高。模块化教学，解决了学生到企业进行顶岗实习难的难题，让学生在学习中就能够体验真实的工作状态，以形成学生自我负责的学习态度，并在手工实践的基础上建构理论知识，激发学生的学习兴趣，技能操作水平得到了显著提高。通过规范化、标准化训练，学生的整体素质、综合职业能力得到很大的提高，初步形成“会认知”、“会做事”、“会生存”、“会与人合作”、“会探究”的基本技能。（2）模块化教学使每个教师成为专家。模块化教学的过程是一个行动的过程，教师是这一过程的设计者与方向的掌握者。在实施模块化教学过程中，不管是宏观层面的对课程方案、课程标准、课程资源三个层次的编制，还是微观层面的确定教学目标、选择教学方式、制作教学媒体、编写教学资料，教师不可替代的是实施模块化教学的根本。（3）有限的教学资源得到了充分利用。模块化教学，课程内容之间的相对独立性，可以在同一时间开展多个班级不同模块的教学工作，提高了教学设备的利用率。（4）解决了传统会计教学相对封闭与现代会计理论与实践不断发展的矛盾。“课程模块化”将会计课程内容分解为小的课程组块，模块与模块之间是相对独立的。从其内容上来说，模块是围绕着某一个或某几个主题展开的，这样就有利于适应时代变迁和会计课程改革对教师的要求，及时地对课程内容做出调整。
模块化教学方法的应用，在我院会计系的教学中还只是迈出了成功的一步，虽然取得了一定的效果，但还有很多不尽人意的地方需要我们进一步完善。另外，目前我们还只是在《中级会计实务》这一门课中实现了模块化教学，其他课程的模块化教学的推广还有待进一步探索。
参考文献
[1]邓朝霞．电子技术专业基础课程整合优化探讨[J]．职教论坛．2007（3）
[2]吴必尊．当前国内外流行的职业技术教育教学模式的结构和特征[J]．2008（5）
一、负债知识网络图
二、重要考试点
本章2007年新增职工薪酬的确认与计量。“应付职工薪酬”、“应交税费”和“ 应付债券――利息调整”科目变化了。
三、重点、难点讲解及分析
（一）应付职工薪酬
1.职工薪酬的内容
职工薪酬是指企业为获得职工提供的服务而给予的各种形式的报酬以及其他相关支出，包括职工在职期间和离职后提供给职工的全部货币性薪酬和非货币利。企业提供给职工配偶、子女或其他被赡养人的福利等，也属于职工薪酬。
2.职工薪酬的确认和计量
（1）职工薪酬确认的原则
企业应当在职工为其提供服务的会计期间，将除辞退福利外的应付的职工薪酬确认为负债，并根据职工提供服务的受益对象，分别计入产品成本或劳务成本、建造固定资产或无形资产成本和当期损益。
（2）职工薪酬的计量标准
①货币性职工薪酬
应根据国家规定或企业的历史经验数据和实际情况，合理预计当期应付职工薪酬。
②非货币性职工薪酬
企业以其自产产品作为非货币利发放给职工的，应当根据受益对象，按照该产品的公允价值，计入相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬。
例1：甲公司为一家空调生产企业，共有职工500名，其中生产空调的生产工人400人，生产车间技术人员、管理人员40人，企业管理人员60人。20×6年4月，公司以自己生产的A型号空调作为福利发放给公司每名职工。A型号空调的单位生产成本为2000元，售价为每台3100元，甲公司适用的增值税率为17%。
空调的增值税销项税额=400×3100×17%+40×3100×17%+60×3100×17% =210800+21080+31620=263500（元）
借：生产成本1 010 800（800 000+210 800）
制造费用101 080（80 000+21 080）
管理费用151 620（120 000+31620）
贷：应付职工薪酬 1 263 500
借：应付职工薪酬 1 263 500
贷：库存商品1 000 000
应交税费――应交增值税（销项税额）263 500
例2：上述的甲公司为其高级管理人员、高级工程师及科研人员租赁几套公寓住宅免费使用，公司每月需支付租金共计60 000元。由于为上述人员发生的60 000元租金费用，无法认定受益对象，则按规定直接计入管理费用。
借：管理费用 60 000
贷：应付职工薪酬 60 000
（3）辞退福利的确认和计量
辞退福利包括：一是职工劳动合同到期前，不论职工本人是否愿意，企业决定解除与职工的劳动关系而给予的补偿；二是职工劳动合同到期前，为鼓励职工自愿接受裁减而给予的补偿，职工有权选择继续在职或接受补偿离职。辞退福利同时满足下列条件的，应当确认因解除与职工的劳动关系给予补偿而产生的预计负债，同时计入当期损益。
例3：W公司由于市场销售情况不佳，制定了一项辞退计划，拟从20×7年1月1日起，企业将以职工自愿方式选择是否接受裁减。辞退计划的详细内容均已与职工沟通，并达成一致意见。辞退计划已于当年12月10日经董事会正式批准，并将于下一个年度内实施完毕。该辞退计划中的补偿标准如表1所示：
假定在本例中，对于工龄在10～20年的中层管理干部中接受辞退的数量及发生概率如表2所示：
企业应确认工龄在10年－20年的中层管理干部中预计的辞退福利金额为：6.1×20=122（万元）
借：管理费用122
贷：应付职工薪酬――解除职工劳动关系补偿 122
对于其他职级人员辞退福利的计算，比照此方法进行。
（4）以现金结算的股份支付
对职工以现金结算的股份支付，应当按照企业承担的以股份或其他权益工具为基础计算确定的负债的公允价值计量。除授予后立即可行权的以现金结算的股份支付外，授予日一般不进行会计处理。授予日，是指股份支付协议获得批准的日期。其中，获得批准是指企业与职工就股份支付的协议条款和条件已达成一致，该协议获得股东大会或类似机构的批准。
（二） 应 付 债 券
1．一般公司债券
企业发行一般公司债券时：
借：银行存款【实际收到的款项】
库存现金【实际收到的款项】
应付债券――利息调整【差额】
贷：应付债券――面值【债券票面价值】
应付债券――利息调整【差额】
利息调整应在债券存续期间内采用实际利率法进行摊销。
资产负债表日，对于分期付息、一次还本的债券：
借：在建工程【确定的债券利息费用】
制造费用【确定的债券利息费用】
财务费用【确定的债券利息费用】
应付债券――利息调整【差额】
贷：应付利息【按票面利率计算确定的应付未付利息】
【分期付息】
应付债券――应计利息【按票面利率计算确定的应付未
付利息】【一次还本付息】
应付债券――利息调整【差额】
2.可转换公司债券
企业发行的可转换公司债券，应当在初始确认时将其包含的负债成份和权益成份进行分拆，将负债成份确认为应付债券，将权益成份确认为资本公积（其他资本公积）。在进行分拆时，应当先对负债成份的未来现金流量进行折现确定负债成份的初始确认金额，再按发行价格总额扣除负债成份初始确认金额后的金额确定权益成份的初始确认金额。发行可转换公司债券发生的交易费用，应当在负债成份和权益成份之间按照各自的相对公允价值进行分摊。
对于可转换公司债券的负债成份，在转换为股份前，其会计处理与一般公司债券相同。可转换公司债券持有者在债券存续期间内行使转换权利，将可转换公司债券转换为股份时，对于债券面额不足转换股份的部分，企业应当以现金偿还。
（三）其他负债（略）
债务重组
一、债务重组识结构图
二、重要考试点
本章2007年变化较大，考生应注意掌握的内容如下：
（一）掌握债务人对债务重组的会计处理
（二）掌握债权人对债务重组的会计处理
（三）熟悉债务重组方式
三、重点、难点讲解及分析
（一）债务重组方式
（二）债务重组的会计处理
注意
①非现金资产为存货的，应当视同销售处理，根据“收入”的相关规定，按非现金资产的公允价值确认销售商品收入，同时结转相应的成本。
②非现金资产为固定资产、无形资产的，其公允价值和账面价值的差额计入营业外收入或营业外支出。
③非现金资产为长期股权投资的，以公允价值和账面价值的差额计入投资损益。
或有事项
一、或有事项知识结构图
二、重要考试点
本章是2007年新增，考生应注意掌握内容如下：
1.掌握预计负债的确认条件。
2.掌握预计负债的计量原则。
3.掌握亏损合同和重组形成的或有事项的处理。
4.熟悉或有事项概念及常见或有事项。
5.了解或有事项的特征。
三、重点、难点讲解及分析
（一）或有事项的特征
或有事项是指过去的交易或者事项形成的，其结果须由某些未来事项的发生或不发生才能决定的不确定事项。
常见的或有事项有：未决诉讼或仲裁、债务担保、产品质量保证（含产品安全保证）、环境污染整治、承诺、亏损合同和重组义务等。
（二）或有事项的确认和计量
1.或有事项的确认
与或有事项相关的义务同时满足以下条件的，应当确认为预计负债：
（1）该义务是企业承担的现时义务。
（2）履行该义务很可能导致经济利益流出企业。
（3）该义务的金额能够可靠地计量。
2.或有事项的计量
或有事项的计量主要涉及两方面：一是最佳估计数的确定；二是预期可获得补偿的处理。
注意：企业清偿预计负债所需支出全部或部分预期由第三方补偿的，补偿金额只有在基本确定能够收到时才能作为资产单独确认。确认的补偿金额不应超过预计负债的账面价值。
企业应当在资产负债表日对预计负债的账面价值进行复核，有确凿证据表明该账面价值不能真实反映当前最佳估计数的，应当按照当前最佳估计数对该账面价值进行调整。
3.待执行合同、重组事项形成的或有事项的确认和计量
（1）待执行合同
待执行合同是指合同各方尚未履行任何合同义务，或部分地履行了同等义务的合同。 企业与其他企业签订的尚未履行任何合同义务或部分地履行了同等义务的商品买卖合同、劳务合同、租赁合同等，均属于待执行合同。
企业在履行合同义务过程中发生的成本预期将超过与合同相关的未来流入的经济利益时，待执行合同即变成了亏损合同。该亏损合同产生的义务满足预计负债确认条件的，应当确认为预计负债。
待执行合同变成亏损合同时，企业拥有合同标的资产的，应当先对标的资产进行减值测试并按规定确认减值损失。如预计亏损超过该减值损失，应将超过部分确认为预计负债；无合同标的资产的，亏损合同相关义务满足预计负债确认条件时，应当确认为预计负债。
企业不应就未来经营亏损确认预计负债。
例1：2007年5月10日，甲公司与乙公司签订由甲公司生产并于7月10日交货的合同，合同售价70万元。甲公司于本年6月20日按合同已加工生产完成该批产品，总成本60万元。因市场行情发生变化，公司对该批产品进行减值测试，可变现净值为55万元，预计亏损12 000元。公司计提存货跌价准备5万元。
解析：该合同已转变为亏损合同。该合同存在的标的资产――库存商品也已确认了减值损失和存货跌价准备，但因预计亏损超过该减值损失，甲公司对此亏损合同应确认70 000元的预计负债。
（2）重组事项
重组，是指企业制定和控制的，将显著改变企业组织形式、经营范围或经营方式的计划实施行为。
属于重组的事项主要包括：
①出售或终止企业的部分经营业务。
②对企业的组织结构进行较大调整。
③关闭企业的部分营业场所或将营业活动由一个国家或地区迁移到其他国家或地区。
企业承担的重组义务满足或有事项确认条件的，应当确认为预计负债。企业应当按照与重组有关的直接支出确定该预计负债金额。直接支出不包括留用职工岗前培训、市场推广、新系统和营销网络投入等支出。
下列情况同时存在时，表明企业承担了重组义务：
①有详细、正式的重组计划，包括重组涉及的业务主要地点、需要补偿的职工人数及其岗位性质、预计重组支出和计划实施时间等。
②该重组计划已对外公告。
例2：2007年11月1日，甲公司董事会决定本年末撤销该公司在某地区的一个营销部。该决定已于2007年11月20日传达到受影响的各方，撤销该营销部的工作已开始，但到年末该项工作尚未最后完成。要求：进行相关的会计处理。
解析：甲公司开始承担重组义务，同时又满足预计负债确认条件的，预期还将发生与重组有关的直接支出5万元，应确认为预计负债。会计分录为：
借：营业外支出 50 000
贷：预计负债――预计重组义务损失50 000
如果至年末该决定还没有传达到受影响的各方，也没有采取任何措施实施该决定，表明公司尚未承担重组义务，不应确认为预计负债。
借款费用
一、借款费用知识结构图
二、重要考试点
本章是2007年新增的内容，资本化范围发生变化，专门借款利息资本化金额计算变化了，考生应掌握：①借款费用何时开始资本化？②如何资本化？③怎样停止资本化？这部分知识点易出计算及综合题。重要考试点为：
1.掌握借款费用的确认。
2.掌握借款费用资本化金额的确定。
3.掌握借款费用开始资本化的条件。
4.掌握借款费用暂停资本化的条件。
5.掌握借款费用停止资本化的条件。
三、重点、难点讲解及分析
（一）借款费用的确认
1.借款费用的组成
借款费用是指企业因借款而发生的利息及其他相关成本。
2.借款费用的确认原则
企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的，应当予以资本化，计入符合资本化条件的资产成本。其他借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为财务费用，计入当期损益（见图1）。
3.借款费用应予资本化的借款范围
4.借款费用资本化期间的确定
借款费用资本化期间是指从借款费用开始资本化时点到停止资本化时点的期间，但借款费用暂停资本化的期间不包括在内。只有发生在资本化期间内的借款费用，才允许资本化。
（1）借款费用开始资本化时点的确定
借款费用开始资本化的条件：
①资产支出已经发生；
②借款费用已经发生；
③为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。
企业只有在上述三个条件同时满足的情况下，有关借款费用才可开始资本化。只要其中有一个条件没有满足，借款费用就不能开始资本化。
（2）借款费用暂停资本化时间的确定
符合资本化条件的资产在购建或者生产过程中发生非正常中断，且中断时间连续超过3个月的，应当暂停借款费用的资本化。在中断期间所发生的借款费用，应当计入当期损益，直至购建或者生产活动重新开始。但是，如果中断是使所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态必要的程序，中断期间所发生的借款费用应当继续资本化。
非正常中断，通常是由于企业管理决策上的原因或者其他不可预见的原因等所导致的中断。
正常中断通常仅限于因购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的程序，或者事先可预见的不可抗力因素导致的中断。某些地区的工程在建造过程中，由于可预见的不可抗力因素（如雨季或冰冻季节等原因）导致施工出现停顿，也属于正常中断。
（3）借款费用停止资本化时间的确定
购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态时，借款费用应当停止资本化。在符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之后所发生的借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。
（二）借款费用资本化金额的确定
1.借款利息资本化金额的确定（见图2）
注意：资本化率应当根据一般借款加权平均利率计算确定，有关计算公式如下：
一般借款利息费用资本化金额=累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数×所占用一般借款的资本化率
一般借款的资本化率=所占用一般借款加权平均利率=所占用一般借款当期实际发生的利息之和/所占用一般借款本金加权平均数
一般借款本金加权平均数=∑所占用每笔一般借款本金×每笔一般借款在当期所占用的天数/当期天数
借款存在折价或者溢价的，应当按照实际利率法确定每一会计期间应摊销的折价或者溢价金额，调整每期利息金额。在资本化期间，每一会计期间的利息资本化金额，不应当超过当期相关借款实际发生的利息金额。
例：甲公司2007年1月1日折价发行面值为1 000万元、5年期、票面利率6％，每年年末支付利息60万元（1 000×6％），到期一次还本付息的公司债券。发行价格为900万元。公司发行该债券用于建造厂房，假定2009年底完工，达到预定使用状态。假定实际利率为8.55％。
*2011年实际利息费用应为83.53万元（977×8.55％），因为实际利率8.55％计算时保留小数点后两位，计算有尾差，因此调整最后一年的数额为83万元。
该公司2007年、2008年、2009年每年的利息费用均应资本化。2010年、2011年发生的利息费用不再资本化，计入各年损益。编制会计分录如下（金额单位用万元表示）：
（1）2007年发行债券成功，取得款项
借：银行存款900
应付债券――利息调整 100
贷：应付债券――面值1 000
（2）2007年年末计算应付利息并摊销折价
借：在建工程――借款费用76.95
贷：应付利息 60
应付债券――利息调整 16.95
2008年、2009年年末编制借贷方向、会计科目同上，但各年记入“在建工程”的金额分别为78.4、79.97万元，记入“长期债券――利息
调整”的金额分别为18.4万元、19.97万元。
（3）2009年年末
借：财务费用81.68
贷：应付利息60
应付债券――利息调整 21.68
（4）2011年末
借：财务费用83
贷：应付利息 60
应付债券――利息调整 23
（5）债券到期偿还本金
借：应付债券――面值1 000
贷：银行存款1 000
需说明的是，如果实际利率与合同名义利率相差不大的，也可以用合同名义利率计算利息费用。
2.借款辅助费用资本化金额的确定
专门借款发生的辅助费用，在所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之前发生的，应当在发生时根据其发生额予以资本化，计入符合资本化条件的资产的成本；在所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之后发生的，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。上述资本化或计入当期损益的辅助费用的发生额，是指根据《 企业会计准则第22号――金融工具的确认和计量》，按照实际利率法所确定的金融负债交易费用对每期利息费用的调整额。借款实际利率与合同利率差异较小的，也可以采用合同利率计算确定利息费用。
一般借款发生的辅助费用，也应当按照上述原则确定其发生额并进行处理。
一、流动资产与非流动资产
按照流动性，资产可以分为流动资产和非流动资产。现将流动资产和非流动资产的定义、内容和特征归纳如表1。
【案例分析1】说明不同企业流动性特点
基本情况：郑州宇通客车股份有限公司（股票代码：SH600066）主营汽车制造，2010年12月31日总资产为67.97亿元，其中流动资产为46.28亿元，流动资产占总资产比重为68.09%；万科企业股份有限公司（股票代码：SZ000002）主营房地产开发，2010年12月31日总资产为2156.38亿元，其中流动资产为2055.21亿元，流动资产占总资产比重为95.31%。
分析：宇通客车生产汽车需要厂房、生产线等固定资产，因此，非流动资产比重为31.91%，流动资产比重为68.09%，这种资源配置符合汽车制造业的特点。万科公司从事房地产开发，除总部办公大楼、小汽车和必要的办公设备外，几乎不需要其他固定资产，非流动资产比例只有4.69%，可以把主要资金投入到土地储备和商品房开发（注意：用于开发商品房的土地属于存货）。
二、货币性资产与非货币性资产
按照资产未来现金流量是否固定，资产可以分为货币性资产和非货币性资产。现将货币性资产和非货币性资产的定义、内容和特征归纳如表2。
【案例分析2】说明不同企业货币性资产特点
基本情况：宜宾五粮液股份有限公司（股票代码：SZ000858）是著名的高档酒生产企业，产品销量好，利润率高，业绩很好。2010年12月31日该公司总资产为286.74亿元，其中货币性资产为165.05亿元，货币性资产占总资产的比例为56.73%。万科企业股份有限公司2010年12月31日总资产为2156.38亿元，其中货币性资产为543.49亿元，货币性资产占总资产比重为25.20%。
分析：五粮液公司货币性资产占56.73%，主要是因为货币资金为141.34亿元，占总资产的比重为49.29%。众所周知，当企业把资金存入银行，存款利率约3%左右，报酬是非常低的，可见，五粮液公司的货币性资产所占比重过大，不符合最优财务战略。
万科公司在房地产开发中需要巨额现金用于支付土地出让金和工程款，货币性资产（主要是货币资金）占25.20%是比较适宜的，正好满足了经营的需要，又不至于把大量资金存入银行造成浪费。
三、金融资产与非金融资产
金融资产是由于金融工具派生的资产，国际会计准则委员会对金融工具的定义是：“一项金融工具是使一个企业形成金融资产，同时使另一个企业形成金融负债或权益工具的任何合约”。合约一方拥有的合同权利就形成了金融资产，负有的合同义务就形成了金融负债。比如发行债券一方负有到期归还本息的义务，就形成了金融负债（应付债券），购买债券一方拥有到期收回本息的权利，就形成了金融资产。现将金融资产和非金融资产的定义、内容和特征归纳如表3。
【案例分析3】说明不同企业金融资产特点
基本情况：营口港务股份有限公司（股票代码：SH600317）主营港口装卸、仓储、服务、船舶物资供应，2011年12月31日总资产为113.32亿元，其中金融资产为13.54亿元（包括货币资金2.88亿元、应收票据2.64亿元、应收账款3.14亿元、其他应收款0.12亿元、长期股权投资4.76亿元），金融资产占总资产11.95%。
中国建设银行股份有限公司（股票代码：SH601939）是金融业巨头之一，2010年12月31日总资产为108103.17亿元，其中金融资产为106739.91亿元，金融资产占总资产98.74%。
分析：营口港务公司提供装卸、仓储等劳务服务，主要资产为固定资产（码头、仓库），金融资产比例仅为11.95%，比例不高，与其从事的业务相适应。而建设银行为金融企业，从事金融业务，金融资产占总资产98.74%，其余少量资产为固定资产和无形资产，业务特征非常显著。
四、经营性资产与闲置性资产
按照资产在生产经营中的地位，资产可以分为经营性资产和闲置性资产。现将经营性资产和闲置性资产的定义、内容和特征归纳如表4。
【案例分析4】说明闲置性资产
基本情况：万科公司2010年12月31日总资产为2156.38亿元，其中闲置性资产为5.34亿元，包括可供出售金融资产4.05亿元、投资性房地产1.29亿元，闲置性资产占总资产比重为0.25%。
分析：万科公司是房地产行业的龙头老大，专注于房地产开发，闲置性资产非常少，业绩很好。
五、资产的其他分类
一、财务会计课程体系目前状况及存在的问题
1．课程体系结构划分不明确
财务会计学课程一般分为初级会计、中级财务会计和高级财务会计3部分。但对于初级、中级、高级的财务会计学课程应该包含的内容，却没有统一的认识。在实际的课程内容和教材编写上难以把握。例如。对于企业最基本、最简单经济业务的账务处理程序和方法、会计核算的基本前提和一般原则、财务会计报告等理论内容。初级会计学阐述过，中级会计学有涉及，高级会计学也有描述，且基本内容差异不大。又如，独资、合伙企业财务会计学知识，本来属于初级财务会计学知识，但却列入高级会计学，造成高级会计学课程内容“忽‘高’忽‘初”．难以形成系统的体系毗又如，非货币易，在企业中也是常见业务，其处理的基本内容应放在中级会计。而不是高级会计。
2课程内容体系条块分散
中级财务会计课程体系的章节安排基本上是按会计要素内容的不同来分类设置的。一项经济业务的账务处理往往涉及多个会计要素的确认和计量，这必定会造成相同经济业务在不同章节体系中的重复论述以及课程容量的虚增等。例如，现金折扣的总价法、净价法的处理，涉及应收账款、存货、应付账款及主营业务收入等，至少在3个会计要素中重复讲述。又如，非货币易本是一项完整的经济业务，按会计要素顺序来安排，就会造成内容分割，人为增大教学难度。很多会计理论和会计准则的内容是对某一类或全部会计业务的总体描述，在结构上是不宜进行条块拆分的。例如，中级会计学往往将关于资产减值业务的论述分散地放置于各项资产业务处理的条块体系中。实际上，资产减值业务是资产期末计价会计方法的具体应用，其凝练度较高，应该集中加以比较论述，这样既可以在教与学的过程中进行系统、直观的对比，也可以帮助学习对象充分了解资产减值业务的实质，有利于专业理论被系统地消化和吸收。
3．专业理论与实务层次级差不够合理
初级、中级、高级会计学的专业理论级差层次存在不合理的现象。具体表现为“两头小、中间大”。初级会计学部分原理、概念描述过多。而实务操作内容简单、数量较少；相对于初级会计课程而言。中级财务会计的内容和难度急剧增加。造成初级会计学起来太容易，中级财务会计又太难。学生难以适应脚。高级会计本应体现专业理论与实务的高度统一．但实际上该部分内容往往是对初级、中级理论与实务内容的重复描述。出现重实务、轻理论的现象，有高级会计实务之嫌。
4．实验教学薄弱
财务会计是实践性很强的的课程，由于种种原因，安排学生到企业中实践越来越难。很多学校都采用手工及电算化模拟实习。电算化模块主要是针对企业实际开发的，与教学实践结合不好。
二、财务会计课程体系模块的划分构想
针对财务会计课程体系的目前状况及存在的问题，应调整初级会计、中级会计和高级会计的内容体系安排，同时对中级财务会计内容在教学安排和教材编写中做重新划分。并加强实践环节。笔者对财务会计课程体系模块的划分构想如下：
1．初级板块
分为3个子模块：会计原理、会计基础、与中级财务会计的衔接模块。会计原理子模块主要包括：会计基本理论的内容，如会计的涵义、目标、职能，会计要素，会计科目与账户，复式记账原理及其应用等：会计基础子模块主要包括：会计凭证、会计账簿、成本计算、财产清查、财务会计报告、会计核算程序等会计核算方法和会计工作组织(会计处理流程)；与中级财务会计的衔接模块主要包括：会计核算的基本准则、账户按用途和结构分类、企业的资金循环业务流程、银行结算方式及简单的票据业务、税收基本业务等一系列内容，应将货币资金的核算、与货币资金收付直接相关的其他会计要素的初始确认和简单计量、经营成果的简单核算与计量等作为最基本的会计业务处理置于初级会计学部分。
2中级板块
鉴于中级财务会计教学中．长期采用以会计要素的确认和计量来划分教学内容的习惯和以会计要素划分基本教学内容具有的简洁、与会计报表要素具有一致性等优势，对于企业生产经营基本业务内容，如供应、生产、销售、资金筹集、利润形成和分配等仍以会计要素来划分，有利于掌握财务会计的基本业务的核算原则和基本的会计处理方法。但在安排教学内容时，应考虑业务本身的整体性，会计要素之间重复确认和计量的内容应视情况删减，进行整合。其他仍属于企业常规常见业务，但有一定理论和实践难度的内容。如投资、资产计价、资产减值、借款费用、非货币交易、债务重组等，应以会计原则为导向来安排。注重内容的整体性。划分中级会计内容，有利于学生进一步从会计原则高度认识和理解财务会计的要求。新晨
3．高级板块
高级会计学主要是从会计原则的理论高度出发。结合具体会计准则的基本规定和具体要求。阐述财务会计信息在特定条件下的确认和计量。为全面且高质量地输出会计信息而服务口】。高级板块内容应涵盖企业业务中一些常规内容的延伸，属于成长中不太成熟的内容，如商品期货会计、退休金(企业年金)会计、融资租赁会计、中期报告和分部报告以及那些突破甚至否定会计假设的特殊业务。如合并会计报表、分支机构会计、外币报表折算、物价变动会计、衍生金融工具、企业清算、重组、破产、企业合并与分立。
4．实践板块
财务会计的实践教学环节非常重要。一方面可以提高学生对所学知识的感知度和动手能力。另一方面还可以通过实践进一步形成初级、中级、高级会计之间的联系。随着对大学本科教育教学目标定位的调整。应更加重视财务会计课程实践能力的培养。实践板块内容应包括初级会计实践和中级会计的实践。初级会计实践围绕初级板块内容进行。可将实验室的模拟实习与教学计划中的专业认识实习结合。中级会计实习，既应重视对财务会计核算业务的实习。更应联系企业的生产、营销、人力资源等方面来进行。
参考文献
[1]荆新，孙茂竹，张玉周．财务会计学课程设计的一种新方案[J]．会计研究，2002(6)：36．
企业的日常工作与财务管理紧密联系在一起，对企业而言，首先要做好的就是企业自身的财务管理，而高级会计理论作为财务的重要组成部分，在企业财务管理中发挥着重要的作用，高级会计理论在企业管理中灵活的实际应用是针对企业特殊业务财务管理的基础。这就要求企业正确把握高级会计理论实用性和重要性，培养应用高级会计理论分析解决实际问题的专业能力，特别是针对经济活动中相对较难的会计业务问题，并提出科学合理的解决方案，为企业管理者的决策提供参考，推动企业经济效益的提高。
2、高级会计理论概述
高级会计理论是在传统会计的理论基础上建立，以会计假设松动作为分界，并以会计目标为导向的理论体系，将二者进行结合延伸使用的会计理论。高级会计核算过程中，货币依旧是其主要计量单位，依据合法真实会计凭证对经济业务进行记录，依据账簿登记获取相关会计信息，通过会计报表的形式对单位的外部以及企业内部使用者输出相关会计信息。控制和反应企业经营活动过程是其主要职能，也是通过对经济业务的记录而介入企业经营活动的一种管理手段。
3、高级会计理论在我国企业生产经营中的主要应用
3.1特殊会计主体的业务。对单一会计主体的业务的核算与监督是普通财务会计的核算内容，而高级会计核算和监督的内容主要包括：特殊会计主体，（即其他超越单一会计主体和超越法人地位的会计主体）。这类业务内容主要包括：以总公司为核心、统驭各有相对独立性内部单位的分支机构会计字、处于会计主体变动过程的企业合并会计以各自然人为主体形成的合伙企业会计、超越单一会计主体业务事项的分部报告、以及企业集团的合并会计报表。
3.2特殊会计期间业务。高级会计的会计期间主要包含企业破产或解体清算时期的会计业务以及企业为按标准的会计年度，对外进行的会计业务报告，与财务会计学不同，这一类的业务通常都存在着和标准会计年度不同的特殊内容，而且在企业破产或解体清算过程对持续经营的会计假设进行了否定。
3.3特殊计量方式的业务。高级会计中货币计量假设松动的相关内容主要包括有外币业务会计和物价变动会计，其主要与外币业务以及物价变动有关，应严格依据物价及汇率变动情况及时进行记录与报告。该业务事项主要包括企业的期汇、期货以及其他衍生出来的金融业务，这类业务在高级会计业务中有着一定的比例，是可比性原则延伸的结果。
3.4其他带有特殊性的业务。其他带有特殊性的业务内容只是针对以上三个方面，而未涉及其他内容，例如资产评估会计、人力资源会计、租赁会计与股票上市公司的信息披露、基金会计、非盈利组织会计、所得税会计、分期收款销售与寄销会计、遗产和信托会计、房地产会、退休金会计等。
4、影响高级会计理论在企业中应用的问题
4.1学术理论与实际运用联系不紧密。高级会计理论是在传统会计基础上建立的，并运用于特定的经济环境中，因此，适用性并不高。高级会计理论的运用必须结合企业自身的情况，不可对该理论直接照搬。近几年来，高级会计成为一个新的研究热点，但多数理论研究都是在假设条件完美的情况下建立的，没能结合现实情况进行分析研究。其中部分理论研究，仅仅只是对少数的成功运用高级会计理论的企业进行相关案例总结分析，其通常不能实际应用于各中小企业。
4.2会计人员素质与高级会计要求有一定差距。我国企业会计人员总体素质相对较低，在职的高级会计人员结构、认知趋于老化，很难对高级会计理论进行正确应用。总而言之，会计人员的职业技术水准、知识结构层次以及价值观念等在一定程度上不能满足高级会计的要求，对高级会计专业技术人才的培养势在必行。
4.3高级会计理论应用意识不强。高级会计的应用与企业文化以及内部环境有着紧密的联系，当前我国大多数中小企业没有培养正确的企业文化。领导对高级会计没有全面深入的理解，不重视对高级会计的应用，更没有认识正确应用高级会计的价值，并且中小企业在应对新业务、特殊业务时也只是交给财务会计负责，而财务会计往往不能胜任该工作。因此，企业管理者对于企业的重大事项进行决策时，通常会忽略会计人员发挥的作用，长此以往，对高级会计在企业中的应用发展起阻碍作用。
5、推动高级会计理论在现代企业中的应用的有效措施
5.1创建良好的高级会计理论应用环境。高级会计理论在我国的应用过程中，通常受到内境和外部环境的影响以及自身理论的限制。高级会计理论若要在企业中发挥价值，企业的内部控制水平应得到提升，对高级会计外部环境进行建立和完善。并且依靠市场经济环境，从而促进高级会计在对特殊业务的高效应用。宏观上，应建立健全市场竞争机制，完善企业决策内部环境，为高级会计提供相关真实可靠地信息依据。促进法律法规的建立健全，制定高级会计的相关法律法规，使高级会计的运用有法可依，促进会计管理行为的规范。使得高级会计充分发挥价值，提高企业综合竞争力。
5.2加强对高级会计人才的培养。当前国内大学未对高级会计进行专业、系统的教学，学生对该课程的也没有很高的接受能力。事实上，从事高级会计工作所需要的知识不仅仅是财务会计知识，更多的是对数据的分析与挖掘、对内外环境变化的反应，对特殊业务、新业务的处理等。通过设立高级会计专业，结合实际案例，增加高级会计实习模拟，提高学生的学习积极性，并帮助学生全面高效的学习对高级会计知识，为社会提供优秀的高级会计人才。
5.3提高企业管理者的意识。企业管理者应加强对高级会计理论的学习与了解，纠正其对高级会计理论的错误、片面的认知，提高其对高级会计的重视程度。企业也可以通过组织机构的设立，保障会计信息的正确流向，科学合理的划分高级会计与财务会计的职能。企业对高级会计人员的职业素养与专业能力的要求也应更偏向管理者。企业战略制定过程中，应考虑高级会计的建议，内部应控制，应用科学的高级会计理论方法，推动企业的健康高速发展。
5.4丰富和完善高级会计理论。在实践中高级会计理论的应用推广，系统与完善的理论体系是其重要的影响因素。所以，应不断完善与丰富高级会计的理论体系，并结合我国企业的实际发展情况，在应用中总结归纳出高级会计理论，用科学系统的理论的去指导实践，使其能够相互促进发展。协助企业获取准确、真实、完善的资料，把握企业的实质，使企业的战略决策制定更加科学完善，从而最大程度的发挥高级会计理论在企业中的应用价值。
6、结语
