[论文摘要]本文从介绍管理会计在我国的应用现状入手，剖析影响管理会计在我国应用的因素，最后对其在我国今后的发展作了进一步的思考。
我国会计界对财务会计，尤其是对财务准则体系的建立与完善以及与国际会计准则接轨进行了多方面的探讨与研究，但是却缺乏对于管理会计的重视。
一、管理会计在我国的应用现状
20世纪初，伴随着泰勒的科学管理理论的产生而产生了管理会计。随着全球经济的发展和企业管理水平的提高，管理会计得以在国外大中型企业中迅速的推广与应用。管理会计是提供价值增值，为企业规划设计、计量和管理财务与非财务信息系统的持续改进过程，通过此过程指导管理行动、激励行为、支持和创造达到组织战略、战术和经营目标所必须的文化价值。随着我国经济发展以及会计体制改革，会计学界的理论研究主要集中在财务会计领域，造成了管理会计的理论相对滞后，并且其在实践中也遇到了许多需要不断改进的问题。
二、影响管理会计在我国应用的因素
（一）我国社会制度及管理体制的特殊性
我国目前仍处于由计划经济向市场经济的过渡时期，社会主义市场体系还很不完善。转轨经济的基本特征首先表现为政府对于企业经营的过度干预①。政府对于企业的干预通常出于政治目的。正是这种特殊性造成了我国管理会计的应用环境与西方发达国家的差异，但是目前我国的管理会计仍旧处于对外国理论的介绍与引入阶段，所以使得一些先进的管理会计理念在我国“水土不服”。
（二）没有形成规范、健全的管理会计基本理论体系
对于管理会计的研究，无论是中国还是西方，都是偏重于方法而忽略理论结构，偏重于具体问题的分析而忽略了整体性。但是理论体系作为任何学科的基础，它的全面与系统是其独立存在并推广应用的关键。长期以来，西方国家对于管理会计的理论研究并不注重体系的研究，而我国管理会计仍处于对西方理论的翻译和介绍阶段，并且和企业管理实践相脱离。所以，我们重复别人的多、开创性少，专题研究多、理论体系研究少，使我们在管理会计研究上难有更大作为②。
（三）学术界缺乏兴趣，实务界缺乏重视
近些年来，我国会计学界的主要研究领域都集中在财务会计方向，例如对环境会计、人力资源会计的研究，对于管理会计的研究还在围绕量本利分析、预测、决策、绩效评价、激励机制而展开。同时，对于管理会计在我国的应用经验缺乏系统的总结和理论的提升。虽然管理会计引入我国已有近三十年的历史，但是迄今仍未在实务界得到全面的推广与应用。这主要表现在：企业领导或财务负责人观念陈旧，只重视事后的算帐、报帐工作，不重视管理会计③；企业会计人员掌握管理会计知识有限，相当一部分会计人员不了解管理会计，管理会计在我国没有引起多数企业的重视④；管理会计的一些方法，如短期经营决策、量本利分析以及责任会计等在企业中得到了一定的运用，但从总体来讲，管理会计在我国企业中应用有限⑤。
三、对于管理会计在我国的未来发展的思考
（一）加快建立管理会计协会
在以英、美为代表的西方主要发达国家均早已设置了管理会计协会，其目的是为了促进和建立管理会计科学并且提供一个管理会计的专业组织。
1．建立管理会计协会可以加强会计学术界之间的交流，有利于具有中国特色的管理会计理论的研究和体系的构架。同时，未来管理会计会向多学科、综合性方向发展，管理会计学界可以依托协会进行与其他相关学科的交流活动。
2．管理会计协会的建立可以加强学术界与实务界之间的交流，从而从根本上改变目前我国管理会计理论与实践相脱离的局面。学术界可对实务界中的典型案例进行具体分析、深入调查研究，从而将西方管理会计理论与我国实际相结合，形成符合我国国情的管理会计理论。实务界可以将在应用过程中遇到的具体问题与学术界相互沟通，找到合适的解决办法，并可以将学术界的最新理论成果在帮助指导下迅速的投入生产实践。
（二）加强管理会计教育
理论界要针对高等教育的各个阶段与管理会计理论的最新发展编写与之相适应的教材，经济院校不仅要把管理会计作为专业主干课设置在会计学专业的教学计划中，还要在其他相关专业中开设这门课程，力争让更多的学生了解并掌握管理会计理论。只有让企业领导对于管理会计具备一定的基本认识，使其意识到管理会计在企业未来生存发展中所起到的重要作用，他们才会在今后的工作共关注管理会计在预测、决策、规划、控制中所发挥的作用，才会真正的将管理会计理论应用于企业的自身实践。超级秘书网
总之，随着我国改革的深化以及经济的发展，管理会计必然会得到越来越多的重视，其理论和方法必将得到完善。通过广大会计人员和教学、科研工作者的共同努力，“以我为主，博采众长，融合提炼，自成一家”⑥，相信未来管理会计在我国一定会有良好的发展前景。
注释
①Roland，G，TransitionandEconomicsMassachusettsInstituteofTechnology，2000
②潘飞等：《论管理会计理论体系在我国的发展和展望》，《上海会计》，1999年11期。
③孟凡利等：《管理会计应用：现状、问题与应有的改进》，《会计研究》，1997年第4期。
④暨南大学会计系管理会计课题组：《中国管理会计透视与展望》，《会计研究》，1995年第11期。
⑤何建平：《管理会计在企业中的运用透视》，《会计研究》，1997年6期。
⑥原国家经委副主任袁宝华于1983年1月召开的“学习外国管理经验的座谈会”上提出的学习外国管理经验的16字方针。见1983年1月22日的《经济参改》。
参考文献
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[3]潘飞，徐健儿，张丽萍。《论管理会计理论体系在我国的发展和展望》，《上海会计》，1999年11期
[4]孟焰。《面向21世纪的中国管理会计》，《会计研究》，1999年10期。
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基于该种观点，企业会计从业人员对于管理会计的认知程度以及企业环境是管理会计应用的主要影响因素，因此想要实现管理会计的创新会涉及到企业内部个人、组织、行为等诸多方面内容。我国管理会计在最开始应用前期，面临着严重的管理会计人才匮乏问题，但后来经过加强高等教育对管理会计专业的教学培养，在很大程度上缓解了这一现状，基本上财务管理、会计、审计等专业的学生都掌握了相关的管理会计知识，但是由于各地区人才分布不均，应用程度、内容参差不齐，也导致我国管理会计人才紧张问题。在80年代中期，随着我国改革开放以及市场经济建设的不断深入，我国管理会计的应用逐渐全面展开，此段期间主要应用目标成本管理、本量利分析、目标成本管理、成本形态分析、责任会计等内容。比如像邯郸钢铁集团有限公司的管理会计模式，主要建立在“模拟市场核算，实行成本否决”的基本理论上；而上海宝钢集团结合公司的大规模生产、自动化、连续化等特点，建立了“预算———执行———改进”三步走的标准成本管理制度，并且是企业信息系统的主要组成部分。管理会计自21世纪发展以来，零基预算、ERP系统、作业成本法、平衡记分卡、全面质量管理等新的管理会计理念也逐渐被应用于现代企业经济管理，在一定程度上提高了管理会计应用水平，但从具体实践情况而言，仍然处于初步应用阶段，尚存在诸多问题有待进一步探究、解决。
2当前我国管理会计实际发展中存在的主要问题
2.1管理会计尚未得到足够重视与关注
目前很多大中型企业仍然对于传统管理会计的考核经济业绩、经济活动调节控制、合理利用等各项指标方面比较重视。但是部分企业，尤其是针对小型企业，并没有高度重视企业管理会计工作，并没有根据科学、合理的现代管理会计方法和理论指导实践，仅仅依靠自己的工作经验，导致管理会计工作实践缺乏一定的科学性、规范性和合理性。其次广大民众并不熟知管理会计的相关内容，仅仅停留在“记账”、“算账”“、报账”等表面，并没有全面了解、掌握相关的具体知识及其应用。我国管理会计应用的社会基础缺乏。
2.2管理会计观念较为落后，与时代要求滞后
随着我国社会主义市场竞争机制的日益激烈，全球一体化进程的不断加快，会计管理领域新出了平衡计分卡、作业成本法、适时制、全面质量管理、战略管理会计等一系列新的管理会计手段，但我国很多企业的成本核算、业绩评价等内容仍沿用过去传统的管理会计手段，显然与时展要求滞后。
2.3管理会计的应用范围有一定局限
传统的管理会计应用范围更多的局限于经营比较稳定的生产行业。但在我国市场经济体制不断发展与完善的背景形势下，市场经济的新经济点变化较快，经济结构与经济内容也发生了很大变化，因此一应进一步扩大管理会计的适用范围。
2.4管理会计理论体系缺乏完整、严密性，运行标准
缺乏统一、规范性管理会计在我国的应用历史较短，因此我国相关学者对管理会计的理论研究相对较少，相对严密、完整的理论体系依然没有形成，导致企业的管理会计应用缺乏有效、正确的指导。也有一些企业对于企业内部管理重视度较低，并没有建立一个相对统一、健全、规范的管理会计运行标准。2.5管理会计从业人员素质偏低主要是由于管理会计的执行力度较差，企业对于管理会计人才培养重视度不高，导致管理会计从业人员素质偏低。同时，管理会计工作涉及到的相关知识与内容包括线性规划、投入产出模型、非线性回归等各种较高难度的数学方法与理论，且这些高难度的数学理论和方法的实际应用相对复杂，在很大程度上也导致很多人对管理会计工作望而却步。
3现代管理会计发展要求
主要包括以下几点：①现代企业管理会计不仅应向企业内部管理者提供传统会计的报表以及账册，同时应该提供可以用于企业生产经营规划以及活动等直接会计信息。②应融入企业经营管理的各个环节和领域，全面推动和促进员工行为，使管理会计在内部控制子系统中的作用得到充分发挥。③提高企业管理者经营决策正确性。在各项长期投资决策以及各项经营决策中，能够为企业管理者的决策提供动态、有效的信息支持，确保会计信息的真实性、完整性。④应制定整体经营管理方向以及长期战略规划。现代管理会计应注意考虑企业的长远利益以及战略管理，注意协调、处理好企业内部各部门之间的业务往来，提高工作效率，实现企业利益最大化的战略目标。
4管理会计的创新与发展趋势
4.1应实现传统管理会计的战略管理发展
传统的管理会计是一种封闭式的管理与发展模式，在实践过程中过于重视企业的规划发展以及内部控制，并没有为企业创造长远的利益以及发展。随着我国市场经济体制改革的不断深入，企业想要求得生存和发展，必须实现战略管理的创新与发展，以市场为导向，考虑到企业的长远利益和整体发展，使传统管理会计更具有战略发展性质。想要实现管理会计的战略发展，必须要求企业加强对自身管理的认识，不仅应考虑企业内部因素，也应该考虑企业外部因素影响，合理运用企业内部相关的财务信息以及非财务信息，结合企业内外信息，制定科学合理的管理战略成本、战略目标、人力资源管理、经营投资决策分析、风险管理等战略管理会计规划策略。
4.2定量分析和定性分析相结合
由于不同的环境、企业的生命周期，企业内部的经济活动也会随之变化，这些变化带着很多不确定因素，因此，我们无法准确判断这些变化带来的后果，也没有办法完全利用一整套固定的方程式进行分析判断，因此应实现定性分析与定量分析的高度结合。
4.3应实现生产制造成本向产品研制开发成本的转移
在现代市场经济环境下，产品的制作成本并不是决定企业产品价值的唯一因素，产品制作的信息含量以及其中包含的知识才是产品价值的重要体现。因此未来企业管理会计工作不应该仅仅只是停留在产品生产制造成本计划，更应该重视产品开发研制成本计划方面，应将传统以“产品”为中心的成本计算转变为以“作业”为中心的成本计算，尽可能减少产品“作业”造成的一些不必要损失。同时企业管理会计应进行有效的市场动态调查，制定科学、合理的产品研究开发计划，合理控制投资规模，安排合理劳动力投入，尽可能降低企业的生产成本。
5促进企业管理会计创新与发展的策略
5.1转变传统管理会计理念，更新知识结构与内容
思想决定行为，想要真正提高企业管理会计的水平，首先应提高对管理会计的重视度，全面认识管理会计本质及其重要意义，尤其是一个企业的领军人物，更应该熟练掌握管理会计的相关知识，强化管理会计的理念。应将企业管理会计的相关信息适当增加到专业资格考试内容中，企业会计人员应不定期的向企业领导者加强宣传管理会计的重要意义及其作用。同时管理会计师应具备扎实的专业基础知识以及良好的职业素养，具备一定的创新意识以及抗风险意识，具有较高的综合素养。
5.2制定科学、合理的管理会计体系以及运行标准
目前，我国现行的管理会计内容基本上都是直接照搬国外的相关内容，但由于社会、文化、经济、历史等诸多方面的差异，极易造成“水土不服”现象，导致理论与实践出现严重脱节，因此我国应注意立足于我国基本国情，认真研究国内外管理会计改革成功的案例，尽量吸收其中的长处，总结成功经验，做到取其精华，去其糟粕，实现理论与实践的完美结合，研究其中的本质规律，进一步完善企业管理会计制度，提高管理会计制度的执行力度。
5.3提高管理会计从业人员的综合素质
[摘要]本文认为，会计信息系统在公司治理中的作用还有待进一步全面认识。财务会计信息由于受多种因素的限制，不能完全满足公司治理的要求；而管理会计也需要重新构造其目标和方法体系，才能有助于公司治理。管理会计与财务会计都是为公司的内外部服务，两者的差异从根本上说源自信息披露是否具有强制性。为推进管理会计的改革和发展，应重视会计系统的环境因素、管理制度创新与规范的结合和会计信息的内在性质。
[关键词]管理会计会计信息系统公司治理
一、会计信息系统在公司治理中的作用
会计信息系统与公司治理有着天然的联系，有效的会计和审计信息披露是公司治理中至关重要的手段。根据当代企业理论和证券市场理论，完善的会计信息系统在公司治理领域中的作用主要表现在：
第一，有助于抑制"内部人控制"。公司治理中的核心问题，是出资人如何激励或约束经理人员，使其尽可能地努力经营以实现股东价值最大化。完善的会计信息系统有利于减少信息不对称现象，增加管理的透明度，从而达到控制成本、抑制"内部人控制"的目的。
第二，有助于遏制管理腐败。尽管有效的会计和审计制度对遏制管理腐败的作用程度与公司治理的模式有关，但这种作用是其他治理手段无法替代的。
第三，有助于完善CEO和执行董事的激励机制。CEO和执行董事的报酬如何与公司的绩效相匹配才能达到最好的激励效果，是公司制度中倍受瞩目的课题。一般认为，高级管理人员的短期激励应以会计盈余为基础，长期激励则以市场价值为基础。所以，会计盈余的计量也是激励机制的核心基础之一。
第四，有助于资本市场对公司的监控。尽管国际上自80年代之后，人们对资本市场监控公司的有效性存有怀疑，但充分有效的会计信息有助于增进这个有效性则仍是共识。尤其是如年代以来，通过资本市场重构公司的浪潮一直未见消退，如何提高会计信息的透明度和有效性，以降低资本重组的代价，广受关注。
第五，从根本上说，有助于投资者信心的提高。因为充分有效的管理和信息披露机制有助于良好的公司治理结构的形成，有效地保护作为"委托人"的外部投资者的利益，从而增强投资者的投资信心。
笔者认为，除上述这些方面外，有效的会计信息系统还与公司治理的下述层面有着直接或间接的联系：
第一，董事会有效性的提高和对股东责任的履行。在公司治理实务中，董事会的角色日益受到关注。为了真正对股东负责、确保公司目标的实现，董事会成员必须在推动公司的全面成功中成为积极的参与者和重大决策的制定者，而这种参与在很大程度上依赖有效的会计信息。
第二，对其他利益相关者责任的履行。公司的目标不能只是股东利益最大化，还要考虑与其有长期利益关系的其他人员的利益。80年代以来，美国已有一半以上的州对公司法进行了修改，要求公司经理为公司的利益相关者服务，而不仅仅为股东服务。保障各方面利益相关者的应有权利、维持企业与利益相关者的良好关系，同样需要建立在可靠、丰富的会计信息基础上。
第三，CEO业绩目标的确定。尽管CEO的业绩目标取决于公司对CEO职位角色的认定，不同企业或同一企业在不同时期的目标价值取向会有所不同，但无论在什么情况下，CEO的业绩目标总会包括一系列定性和定量的业绩要素，这些业绩要素往往需要用一定的会计指标予以反映，业绩实现情况也需要通过会计信息系统加以披露。
第四，董事会和监事会的业绩评估。与CEO业绩评估不同的是，对董事会和监事会的业绩评估主要在于对它们自身活动有效性的评估，而不是判断公司日常业务决策的有效性，因而这种评估往往不是以公司的经营成果和财务状况作为出发点。尽管如此，这类业绩评估仍会注意到公司财务的成败，而且评估程序和披露途径也仍要涉及到会计信息系统。
第五，人力资本定价。人力资本定价是管理人员尤其是高层管理人员报酬的确定基础。只有在对人力资本恰当定价的基础上，对管理人员的各种激励机制才能有效地运作。而人力资本定价是一种典型的市场化行为，它也必须依赖充分有效的会计信息。
综上所述，要达到公司治理目标，必须进一步认识会计信息系统的作用，切实维护会计和审计活动的权威性，提高会计和审计信息质量。
二、管理会计在公司治理中的角色--为什么财务会计信息不能完全满足公司治理的要求
要全面发挥会计信息在公司治理中的应有作用，单靠财务会计系统显然是不够的。由于财务会计信息的披露是一项公开性很强的行为，受到下述一系列因素的限制：
第一，信息披露的范围、数量和质量必须遵循一定的会计标准。财务会计信息更多地承担对公众的责任，因而必须严格遵从"透明性"的要求，强调信息的规范性，在性质上完全是强制性的。
第二，财务会计报告的内容以财务信息为主。尽管现在财务报告也强调要提供某些非财务信息，但毕竟这些非财务信息只具有补充性质。
第三，成本效益原则的遵循。尽管信息披露的成本与效益往往难以准确计量，但这并不妨碍信息提供者在披露信息时对与之相关的成本与效益做出自己的判断。在规定的基本信息之外，只有那些被认为能给企业带来一定经济利益的信息种类，企业才有可能"额外地"予以披露。
第四，商业秘密的限制。任何涉及商业秘密的信息，尤其是可能产生不利影响的信息，企业在披露问题上一定会持谨慎态度。
第五，市场和文化背景。市场和文化背景，如对信息不足与信息过剩的不同理解、对"自愿披露"的不同接受程度等，对信息披露的数量也有直接的关系。
正因为上述这些原因，财务报告所承载的信息量是有限的，股东和其他利益相关者无法从现行财务报告中得到充分的信息满足。实证研究结果也支持这一判断。如据吴联生博士调查，无论是机构投资者还是个人投资者，认为未来机会与风险、财务预测、人力资源、管理部门对会计信息的分析等信息是有用的，都占60%以上。这些信息传统上均属于管理会计的范畴，显然在现行财务报告中缺乏有效地披露。这样，提供满足公司治理目标的信息，很大程度上依靠管理会计系统，管理会计在完善公司治理结构和维持治理结构的高效运转中将扮演越来越重要的角色。然而遗憾的是，由于传统理论的局限性，现有的管理会计系统还很难承担起这个责任。因此，拓展管理会计理论与方法体系的必要性，己显得十分重要。
三、围绕公司治理的需要，拓展管理会计体系--目标构造与方法构造
(一)目标构造
1．管理会计目标所包含的两大问题。会计目标实际上包含了会计信息向谁提供(服务对象)和提供什么(服务范围)两个问题。管理会计现行理论在这两点上的定位都有缺陷。
就服务对象而言，长期的误区是将财务会计和管理会计区分为对外服务和对内服务，一般的描述是"财务会计主要满足外部信息使用者的需要，管理会计主要满足企业内部需要"。这个提法在理论上非常含糊，导致了许多歧义。最受非议的是，难道企业内部管理者不关心财务会计提供的财务报告?人们还注意到，现在公司外部对过去认为属于管理会计范畴的许多信息也十分关注。因此，会计信息系统的内外区分法已越来越与现实相悖。实际上从满足企业系统的最终目的看，财务会计和管理会计并没有本质区别，都可以并且应该为公司的内外部服务，一切形式上的不同均源于信息披露强制性程度的差异。况且，财务会计信息的披露范围和质量要求，与政府政策需要也有直接联系，而并非一成不变。因此笔者认为，对外财务报告和对内管理报告的称呼，不如用"强制性信息报告"与"非强制性信息报告"的名称更为恰当。也就是说，凡按法定要求必须公开披露的信息，均属于"强制性信息报告"的范畴；没有强制性披露的要求但也与公司治理与公司管理有关的其他信息，则属于"非强制性信息报告"的范畴，由企业自行决定向谁提供、提供多少和如何提供。
就管理会计的服务范围而言，西方的主流观点是：第一，为制定决策和计划提供信息，并作为管理队伍的成员参与制定决策和计划过程；第二，协助经理们指导和控制经营活动；第三，激励经理和其他雇员完成组织目标；第四，计量和评价组织机构中业务活动、部门和其他雇员的绩效；第五，评价组织机构的竞争位置，并与其他经理一同保证组织在产业中的长期竞争力。这样的表述尽管己涉及到公司治理领域，比如激励经理完成组织目标，但从整体上看，它还没有全面反映公司治理的客观需要。笔者认为，管理会计目标必须明确指出服务于公司治理和公司管理的双重要求。服务于公司治理是管理会计创新的根本需要。借用"相关性消失了"这一名言，当代管理会计所失去的最大相关性恰恰是没有充分关注公司治理的需要，以服务于公司管理层面为主的传统管理会计理念在解决现实信息需求上已显得极不适应。
2．管理会计的总目标和具体目标。根据上述分析，会计两个子系统的总目标可否作这样的表述：财务会计是为企业利益相关者提供充分有效的强制性信息，管理会计是为实现公司治理与公司管理的多重目的提供非强制性的相关信息。围绕其总目标，管理会计的具体目标是:
第一，向公司利益相关者提供非强制性相关信息。在这个领域内，有三个方面特别值得关注：一是未来预测信息。相对于财务会计报告反映企业过去的财务状况、经营成果及现金流量等状况，未来预测信息对利益相关者进行经济决策的相关性更大。至于预测信息披露的范围、程度和方式，在信息的供求双方自会达到"均衡点"。二是非财务信息。非财务信息有助于对企业深层次的了解和评价，同时也有助于预测企业的未来。对信息使用者而言，非财务信息在某种程度上比财务信息具有更大的价值。三是社会责任信息。包括对债权人、职工、消费者、供应商、政府、社区和公众等方方面面责任的履行情况，都需要适当披露。
第二，辅助和审核管理决策。尽管这是管理会计的传统职能，但要从体现企业战略发展的需要和在长期经营中最佳使用经济资源的要求重新认识。
第三，服务于内部控制、快捷准确的信息传递和反馈机制。这里所言的内部控制包括两个层次，一是适应公司治理的需要，对执行董事和CEO的控制；二是作为公司管理的重要形式，CEO对公司日常运作的控制。
第四，建立激励与补偿系统，为业绩考评和确定报酬方案提供依据。包括对董事会、监事会、总经理、各责任中心及其各类员工不同层次的评价和激励。
第五，为企业经营创新和组织制度创新提供信息支持。
上述具体目标没有区分哪些是服务于公司治理，哪些又是服务于公司管理，因为在实务中它们往往交织在一起。但管理会计必须为公司治理和公司管理两个层次服务的目标指向是明确的。
(二)方法构造
目标构造决定了方法构造的基本方向，而方法构造的质量又将制约目标构造。
当前管理会计方法体系存在的两个主要缺陷是：①直接针对"公司治理"层面的手段薄弱，这也在一定程度上影响了企业高层对管理会计的重视；②方法之间多半是简单堆积，缺乏系统整合，与企业管理其他领域的界限也不清晰。
从实现公司治理职能的角度，管理会计应创造新的方法或对传统方法实施改造，以适应下列要求：①公司价值(或企业核心能力)的评估；②前景财务资料的编制；③内部会计和审计控制；④股东和其他利益相关者的利益保障信息披露；⑤CEO业绩责任的制定；⑥各个管理层次的业绩评价和激励补偿系统的设计(包括针对高层管理人员的奖励与补偿合同的制定)；⑦人力资本定价，等等。
至于实现公司管理职能的各种管理会计方法(如预测决策、预算编制、成本控制、责任会计等等)，主要是满足内部决策与控制、实现最佳资源配置的需要。这类方法(包括理念)也同样要不断地推陈出新，尤其是要在管理会计活动中贯彻战略管理的指导思想。
(三)对管理会计定义的再认识
根据对管理会计目标和方法体系的讨论，有必要量新认识管理会计的定义。
美国会计学会(AAA)下属的管理会计委员会(CMA)所下的管理会计定义是：管理会计是运用适当的技术和概念来处理某个主体的历史的和预期的经济数据，帮助管理当局制定具有适当经济目标的计划，并以实现这些目标做出合理的决策为目的。国际会计师联合会(IFAC)的常设分会"财务和管理会计委员会"所下的定义是：管理会计是指在一个组织内部，对管理当局用于规划、评价和控制的信息(财务的和经营的)进行确认、计量、积累、分析、编报、解释和传输的过程，以确保其资源的利用并对它们承担经管责任。这些定义的出发点都是为公司管理当局服务，显然已不完全符合管理会计的现状和未来发展趋势。
为了能够同时反映公司治理方面的特征，管理会计的定义可以表述为:管理会计是企业会计信息系统的一个分支，提供各种强制性财务报告之外的财务和非财务信息，目的是满足公司治理和公司管理中的特殊信息需求。
从管理会计定义的讨论，还可以引出以下一些思考:
第一，对"财务报告"名称的质疑。如上所述，当今会计系统所处理的信息实际上已不再局限于财务范畴。1994年美国注册会计师协会财务报告特别委员会发表的《论改进企业报告》，概括了用户所需信息的五种类型，即财务和非财务数据、管理部门对财务和非财务数据的分析、预测信息、关于股东和管理部门的信息、公司的背景。同显然已经无法用"企业财务报告"的名称来囊括所有这些内容。因此，本人认为将来可以用较有容纳力的"企业经济报告"来代替财务报告的称谓。企业经济报告包含由资产负债表、收益表、现金流量表和全面收益表四组成的"核心报表"(属"强制性信息报告"范畴，主要提供基本财务信息)，以及由企业基本概况、分部报告、社会责任报告、人力资源报告、财务预测报告和特殊管理会计报告等构成的"报告"(大体上属"非强制性信息报告"范畴，提供扩充的企业经济信息)。这样既可满足企业报告的多种目标，报告的提供也比较便利。尽管遵从习惯，可能在相当长时间内仍沿用"企业财务报告"的称呼，但其内涵实际上已在发生变化，今后势必会发生更多变化。
第二，对财务报告提供机构的认识。单靠传统意义上的企业财务部显然己无法完成当今信息披露的所有需要，目前财务部的职能实际上已接近于一个综合信息部。比较彻底的解决办法是设立一个职能较门的机构，比如称之为"信息部"(包容现行财会部门的职责)。也可考虑按不同的功能分设财务部和综合信息部，将一部分提供信息的工作交由综合信息部来执行，但这总不如单由一个部门来运作更有效率。若企业内仍沿用财务部的设置和名称，则应明确其职能已不再局限于提供"纯"财务信息，同时其他职能部门也必须有清晰的责职和程序来配合财务部的信息披露工作。否则，"财务部"这样一个职能复杂、任务繁重的机构，与企业其他职能部门协调信息披露方面的任务，将会越来越困难。
第三，对管理会计原则的认识。管理会计系统中引进公司治理这个理念后，对传统的些管理会计原则需要有新的认识。这主要有两个原因：一是管理会计活动不能按过去理解那样通常可以不考虑会计标准，否则管理会计信息无法满足公司治理层面的需要；二是不同层次对管理会计信息的质量要求有时是有矛盾的，比如同样是运用在管理决策上的信息，董事会与CEO对稳健原则的要求就可能不一致。
第四，对管理会计与财务会计"融合论"的认识。对财务会计与管理会计的关系，一直存在"融合论"与"分立论"两种观点。作为会计信息系统中的两个子系统，管理会计与财务会计的关系原本就甚为密切，从理论上说，在一个企业里完全没有必要同时存在两个不同的数据采集和处理系统。也许多年以后，信息技术(尤其是网络技术)的发展将使企业只要采集和提供源数据，至于信息的筛选、加工和分析完全可由信息使用者通过专门的计算机软件自行操作完成，到那时就不再需要学者煞费苦心地去区分哪些是财务会计信息、哪些是管理会计信息了。但是，至少目前还无从实现这样的理想，信息的提供还只能以成品形式而不是原料形式。同时，正如前面所说，由于财务报告的局限性，目前财务会计不仅不可能包容管理会计，而且还需要更加充分地发挥管理会计在信息上的多样性和灵活性。因此，会计信息系统中财务会计与管理会计两个分支既不是完全分立的(如在原始数据的采集方面)，也还无法完全独合(如在信息报告方面)。"管理会计报告"或称"非强制性信息报告"在未来较长的一个时期内仍会处于独立存在的状态。
四、推进管理会计改革和发展的途径
要完成管理会计体系的拓展和改革，任务艰巨，有关理论也远末成熟。关于推进我国管理会计的发展途径，本文不再重复诸如管理会计职业化、创办管理会计专业刊物、在企业管理者和会计人员中普及管理会计知识等在会计界已形成共识的意见，仅阐述以下三点想法：
第一，应重视管理会计系统的环境因素。环境和组织的改变意味着应用于决策制定的信息类型和信息用途的改变。公司治理理论对管理会计的对象、任务和特征提供了一个新的认识思路，另一方面，也正因为管理会计系统必须直接为公司治理服务，因此，公司治理自身的特征和状况也会直接影响管理会计系统的质量和效率。一旦决策层与管理层真正分离，董事会和监事会的构成和功能更加完善(比如外部董事、非执行董事的监督权得到强化，董事会内的提名委员会、工薪委员会、投资委员会、预算委员会等机构比较俱全并且发挥作用)，势必会更有效地发挥管理会计的作用。此外，还要深入研究在现行社会经济环境下管理会计的定位问题，既要创造良好的企业环境以进一步发展管理会计，又要使管理会计的技术、方法更加适应企业环境的要求。
第二，管理制度创新与规范的结合问题。在管理活动中，创新与规范相辅相成。现在这两个方面都存在严重不足，尤其是新创体制往往没有及时地予以规范。例如:0财务总监制这几年发展较快，但如何使其运作更为有效，还没有与传统会计系统(包括管理会计系统)的改造结合起来考虑。①企业改制中虽然成立了董事会和监事会，但其素质要能保证治理结构的有效性，离不开董事会和监事会成员的财务和会计知识背景，否则就不能承担起监控公司业绩的职责。②现在许多公司内部审计制度的有效性取决于CEO的态度，从规范治理结构的角度看，内审机构更应直接对监事会或董事会负责。较大规模的企业尤其是上市公司，是否应设立审计委员会；审计委员会的权限和职业如何清晰地界定，便其保持相当的独立性；审计委员会的运作如何与管理会计系统相互配合，以降低监督成本、提高监督效率，这些都需要探讨和实践。
第三，充分认识会计信息的"准公共物品"性质。公开披露的财务会计信息和管理会计信息，在一定程度上都具有公共物品的特性。由于信息披露中外在性的存在，政府可以并且应该发挥作用。因此，不仅是财务会计信息，对管理会计信息的规范性，政府机构同样应予关注。另一方面，从信息市场的角度来说，会计信息的数量和质量要求取决于信息需求者，所以会计信息的提供从根本上说会形成"买方市场"。现在会计信息的提供者却或多或少是一种"卖方市场"的心态，"我提供什么，你得接受什么"。然而，无论是财务会计报告还是管理会计报告，任何改进若不听取广大信息需求者的意见，终将于事无补、劳民伤财。因此，建议设立专门机构便会计信息的需求调研经常化，除不断改进财务会计报告("强制性信息报告")外，还要逐步对管理会计信息的搜集、加工、处理，以及需要公开的管理会计信息的披露("非强制性信息报告")提供各种指南，以利于提高管理会计基本概念范畴的规范性和管理会计实务运作的效率。
主要参考文献
1、项兵·公司治理结构:中国的实践与美国的经验·北京：中国人民大学出版社，2000：57-62
2、吴淑琨、席酉民·公司治理与中国企业改革，北京：机械工业出版社，2000：24
3、崔之元·美国29州公司法变革的理论背景及对我国的启示·经济研究，1996；4
4、吴联生·投资者对上市公司会计信息需求的调查分析，经济研究，2000；4
关键词：会计师事务所；合伙制；人力资本的不可分离性；专业知识的通用性
目前关于会计师事务所应采取合伙制而不应采取有限公司制的讨论，国内学者集中在会计师事务所的外部关系上，认为为了保证会计师事务的审计质量必须由会计师事务所承担较大的法律责任，从而要求会计师事务所应采取合伙制而不是有限公司制。毫无疑问，这是原因之一，国外审计理论界也不乏这样的看法。这种理论观点实质是认为会计师事务所对社会承担着某种形式的公共责任，而这种公共责任的不履行或者不当履行将给社会带来巨大危害。而消除或者降低这种社会危害的方法之一就是加强会计师事务所与注册会计师的法律责任，通过使他们承担法律责任的方式促使会计师事务所在执行审计业务的时候保持职业谨慎，从而保证审计质量。而驱动会计师事务所承担法律责任的方式就需要它采取合伙制这一组织形式。这种理论观点看到了外部因素，即会计师事务所的外部关系，从它与会计信息使用者、与社会第三方关系的角度探讨了会计师事务所的法律组织形式。
但是，这种观点并没有从会计师事务所本身及其内部关系出发来探讨会计师事务所采取合伙制的合理性与必要性。那么，是否可以从其它角度来解释这个问题呢？如是否可以从所有权结构特征等会计师事务所自身的内部原因出发来探索这个问题呢？回答是肯定的。过去二三十年兴起的制度经济学提供了很好的理论工具，为我们研究这个问题开辟了一条崭新的道路。
制度经济学到目前为止还只是一个笼统的概念，这个松散的经济学体系包含着许多不能为传统微观经济学所接纳的诸如产业组织、劳动经济学、经济史和比较经济体制等领域的内容，有时因为其核心是研究产权与制度的关系被称作产权经济学，有时因为其主要研究对象是企业被称为企业理论，有时也被称作契约经济学或者合同经济学。这些名称显示了一个统一的理论——或许我们将来仍然称之为制度经济学。制度经济学与微观经济学相比，意欲更接近客观现实以提供更有说服力的解释和更具可靠性的预测。由于正确地认识到交易成本的存在与契约的不完备性，制度经济学认识到制度的重要性并由此认识到产权结构的重要性；制度经济学分析了市场与企业的界限、企业的所有权结构与治理结构、分析了企业的监督与激励问题、分析了内部控制和监督对组织结构的影响；制度经济学采纳了委托理论并将其主要运用在契约分析上，指出了本质上为委托契约关系的不完备性导致了监督与激励的重要性；制度经济学还分析了许多人看起来是“边缘性”（当然在另外一些人眼里它们却可能是“核心”）的研究领域，例如人力资本和非人力资本、知识在经济社会以及在企业经营中的作用等等。所有这些可以运用在会计师事务所财产所有制形式的分析上，为我们提供全新的更深刻的认识。
一、非人力资本的可分离性与人力资本的不可分离性：降低机会主义
企业是由人力资本与非人力资本两种资本组成的，所谓非人力资本的可分离性与人力资本的不可分离性是针对与其各自的所有者关系而言的，非人力资本，如厂房、设备、资金是可以与其所有者分离而单独存在的；而人力资本，如个人的知识、经验、能力、健康、精力与工作努力程度是无法同其所有者相分离的。人力资本的不可分离性与非人力资本的可分离性这两种不同资本的性质在很大程度上影响了企业的性质与结构。
首先，非人力资本是可以独立于它的所有者而存在的，这种可分离性导致了它的抵押功能，使非人力资本的出资者成为风险承担者，从而成为剩余权益和控制权的拥有者。与人力资本相比，非人力资本是难以随便移动的，它不能逃跑不能躲藏起来；非人力资本对外的财富信号是明显的、已实现的、被社会公认的，而人力资本的财富信号则是潜在的、在将来实现的、社会评价则是仁者见仁智者见智的；非人力资本是无法沾染上机会主义的，而人力资本则存在着机会主义的倾向。上述二者之间的区别导致了企业内部的制度安排，非人力资本的提供者更应成为企业的所有者，而人力资本的提供者更应成为工人。原因在于“因为对一个没有非人力资本的人来说，他的风险是不对称的，失败的成本由别人承担，而成功的收益自己占有”（张维迎，1996）。
第二，一方面，人力资本固有的机会主义倾向使监督成为必须；另一方面，由于人力资本从消极怠工到全身心投入的巨大弹性使激励成为必须。然而，由于分工性质的不同，对某些工作的监督在一定程度上是难以实施的，例如，对经理人员的监督就几乎无法实施，能观察到的唯一是他的经营成果，但是却难以判断他的日常工作，即使实行24小时不间断跟踪与监视也难以做到。因此，对经理人员唯一可能的监督就是与业绩挂钩的激励，而这种激励将不仅可能消除“偷懒”与“滥用”，而且还能发挥经理人员的主观能动性。那么，自然而然地赋予类似经理人员等人力资本以剩余求偿权是合理的。
上述的分析框架是如何影响到企业的法律组织形式的呢？因为非人力资本的抵押功能导致了剩余求偿权的分布集中于非人力资本的提供者，而非人力资本者往往是外部资本供应者，所以非人力资本倾向于有限责任制；而人力资本则因为监督与激励的原因倾向于合伙制。但是，任何一个企业都是由非人力资本和人力资本共同构成的，所以这种现实情况则要求非人力资本占主导的企业里最好采取有限责任制，而人力资本占主导的企业最好采取合伙制。会计师事务所是一个典型的人力资本占主导地位的企业，为了最大限度地降低人力资本的机会主义倾向，最优组织形式就是合伙制。
二、通用专业知识与专用专业知识：对竞业自由的必要限制
知识问题在制度经济学研究的重要性主要体现在两个方面，一是知识在划分市场与企业疆界时的作用与影响，二是知识如何决定企业组织形式。在这里我们主要关注第二方面。企业与市场都可以被看作是知识的集合，如哈罗德·德姆塞茨（1992）所述：“我们通常还是把各种行业以及其中的企业，看作各种专业知识的大仓库，以及使这些知识与生产相结合所必须的那些生产条件的大仓库。”但是目前制度经济学的研究对于“知识”、以及它的子概念“一般知识”和“专业知识”的定义还不够明确和完善，学者对知识的看法也不一致。实际上制度经济学没有对知识作出定义，只是沿用人们在日常生活中对知识的概念，但是制度经济学却试图对知识做出如“一般知识”与“专业知识”、“共同知识”与“专有知识”等各种划分。在威廉姆森（1971）看来，专有知识是一种建立在培训和经验基础之上的难以言喻的，不能形成文字的、不能传授的个人诀窍。威廉姆森的这种类似于佛教的“觉悟”或者中国武术中“功夫式”的“专有知识”概念最好应称之为“专有经验”或者“专有诀窍”。HolgerBonus（1985）从知识在任务执行过程（产品生产、销售达成、专业提供等）是否可以与核心业务相分离的角度提出了“核心性专有知识”和“边缘性专有知识”的概念，认为那些可以与核心业务相分离的是边缘性专有知识，而那些不可与核心业务相分离的是核心性专有知识。并且举出了保险公司的销售人员保单销售业务和银行工作人员进行信贷评估两个例子来进行说明，他认为“保险人应用他的专有知识于一个过程（出售保单），而这个过程与他出售的产品（保险公司的保险险别）可分离。保险公司已在人推销保单之前就完成了对资本积累费率与规则体系的制定，人的活动对这个体系并没有贡献什么”。反之，“银行官员所处的位置与保险公司的保险极不一样，他注入其专有知识的过程与银行产品无法分离。他的工作是评价客户的资信，决定做出多大让步以获得业务”。
这里，我们从一个新视角对会计师事务所法律组织形式予以分析。首先应该把知识区分为“一般知识”与“专业知识”，这种区分类似于威廉姆森关于“共同知识”与“专有知识”的区分。其次，根据专业知识的不同应用范围把专业知识区分为通用专业知识和专用专业知识，也就是说不同的专业知识表现出不同的应用范围，有的表现为通用性，例如会计知识和审计知识，几乎可以应用于任何组织、任何行业、任何类型的企业；有的表现为专用性，例如如何制造冰淇淋的知识只能适用于少数几个生产冰淇淋的企业，对生产技术、操作程序、对生产线的了解更可能只适用于某几种甚至某一种产品，而不适用于所有的产品线。
我们的观点是通用专业知识更容易导致合伙制，专用专业知识更容易导向有限责任制。为什么呢？因为通用专业知识合伙制必要地抑制了合伙人的竞业自由从而保护了特定的企业。通用专业知识的拥有者由于其专业知识的通用性有着广阔的择业空间，他们可以选择多种方式从事他们的职业，他们可以在众多的企业中选择他们的就业机会；而相形之下，专用专业知识拥有者的选择空间十分有限。也就是说，通用专业知识与专用专业知识相比有更强的机会主义倾向。在这种情况下，为了适当地抑制通用专业知识的机会主义，为了保护通用专业知识的投资者和雇主，必然要求必要的投资冻结和限制竞业自由的机制；否则，作为通用专业知识拥有者的雇员流失将造成投资者的损失。在一个由通用专业知识和专用专业知识构成的企业里，通用专业知识的含量越高，对投资冻结和竞业自由限制的机制需求就越高。
如果将此处的分析框架应用于会计师事务所，我们可以容易地得出一个结论，那就是：会计师事务所更应采用合伙制，而不是有限公司制。原因在于，会计师事务所的知识仓库里，通用专业知识的比例占压倒性优势。不单如此，合格的单个审计人员所拥有的专业知识在一定程度上相对于部分审计业务而言是自足的，不需要依赖他人就可以独立完成这部分审计业务，业务性质对通用专业知识的需求恰当地界定了“所有权界限”（德姆塞茨，1992）。作为“人合”的合伙制企业，与作为“资合”的有限公司制企业相比，明确地显示了知识在合伙中的权重，而这些知识的通用性则要求降低知识拥有者——合伙人的机会主义倾向，这就要求在他们的人力资本投资方面存在必要的投资冻结机制，合伙形式通过限制竞业自由而达到这一点。而有限责任公司的投资者则可以投资于相互竞争的企业，从一定意义上来讲，他们投资于“行业”，而在行业内的分散投资甚至可能成为分散风险的投资组合行动方案。
参考文献：
1、哈罗德。德姆塞茨著，段毅才等翻译：《所有权、控制与企业》，经济科学出版社1992年版。
［关键词］管理会计理论;问题探究;对策探讨;企业管理
管理会计主要是指为了提高企业的经济效益，通过一系列专门方法，利用财务会计所提供的财务资料及其他会计资料进行加工、整理和报告，使企业各级管理人员能据以对日常发生的各项经济活动进行规划与控制，并帮助决策者作出各种专门决策的一个会计分支。管理会计工作的有效开展对于企业经营管理的高效率以及科学化有着显著的现实意义。根据管理会计的需要，管理会计在财务会计相关理论发展的基础上，融入了企业管理、数理统计等基本内容，进而通过长期的实践发展形成了自身的会计理论。但是现阶段随着企业发展速度的加快以及企业运营环境的变化，我国管理会计理论的发展相对滞后，进而相关的问题也不断地显现，因此现阶段管理会计理论发展的过程中，相关的研究者应当积极地探究其发展中存在的问题，并及时地探讨有效的对策，以促进管理会计理论的再次优化发展，并为企业的科学决策提供更加有效的手段与工具。
1管理会计理论发展过程中存在的主要问题探究
文章在本节首先对管理会计理论发展过程中存在的主要问题进行探究，进而结合其实际的应用情况探究管理会计本身的不足，以为管理会计的优化探讨提供相关的切入点与参考，最终提升文章整体分析的有效性。
1.1管理会计理论体系有待完善，对于管理会计的探究还没有形成完整的体系
管理会计理论的发展虽然可以追溯到19世纪早期，但在我国的发展历程却还十分的短暂。而管理会计理论体系发展的过程中，往往会出现两个极端的情况。一方面，很多人对于管理会计的研究往往会偏重于单一财务会计的探讨，进而对于管理会计的研究很难形成有效的认知与独立的体系;另一方面，部分的探究又过分地重视其管理职能，对于基本的财务管理以及数理统计方法进行了忽略，进而整个理论体系的发展并没有获得完整的推进，对于管理会计的研究也没有形成完整的体系。从这一方面来讲，管理会计理论的发展还需要更进一步的探究，并需要结合更多学科的支撑来保障其形成独立完整的理论体系。
1.2管理会计与财务会计的定位并没有被明确，管理会计独立发展缓慢
管理会计是会计的分支学科，其实际的应用主要是为了满足企业内部科学管理的需求，管理会计的实际开展也是建立在财务会计提供的相关资料的基础上的，因此很多时候，学者对于管理会计的探究都会借鉴财务会计的探究成果，这一部分探究工作对于管理会计理论体系的发展有着显著的促进作用。但是在实际的理论发展过程中，很多研究人员与企业管理人员对于管理会计与财务会计没有进行明确的界定，管理会计大多时候被认定为是财务会计的一种简单转换或者变形，这对于管理会计理论体系的独立发展有着严重的阻碍作用。
1.3理论与实际应用衔接不到位，实践对理论的检验与促进不明显
管理会计理论体系的发展对于管理会计在企业的实际应用有着良好的推动作用，但是现阶段企业管理工作开展的过程中，由于对管理会计认识的不到位以及对财务会计和管理会计界定的不明确，很多时候管理会计的应用也与财务会计混为一谈。因此管理会计理论体系的发展与其在企业中的实际应用的对接并没有完整的形成，管理会计在企业中实际的运行结果也没有很好的对管理会计理论体系的发展进行验证和促进。这一方面造成了管理会计理论体系发展的过程中理论体系的优化以及应用性增强的困难。
2以理论研究与实践应用优化管理会计理论发展
根据文章之前的分析，管理会计理论在其发展的过程中存在理论体系不完善、学科界定不明确、理论与实践衔接不到位等问题，进而为其自身理论体系的发展造成了严重的阻碍，因此文章在本节以之前的分析为基础，探究优化管理会计理论发展的基本对策。
2.1进一步加强管理会计的界定，明确其分支学科的地位
管理会计理论的发展要想获得进一步的提升，学者首先应当对其学科的地位进行明确的界定。管理会计属于会计学的分支学科，其具备了强化企业内部管理的显著优势，但是在实际的探究过程中，管理会计与财务会计的界定仍然存比较模糊。因此现阶段管理会计理论探究与发展的过程中，学者不仅要对管理会计本身的探究，更应该以会计学科为着眼点，对财务会计与管理会计进行界定，进而明确其分支学科的地位。
2.2加强数理统计等学科对管理会计的支撑，强化理论发展的科学性
管理会计理论体系的发展建立在基础会计学、财务管理的基础上，但是就其实际的作用来看，管理会计涉及对财务信息以及相关资料的加工、整理和报告的工作，对于财务资料的整理以及客观的分析是管理会计有效发挥其作用的根本。所以在管理会计理论发展的过程中，除了基本的会计处理技巧外，数理统计的知识、数学分析的方法也应当作为学科的重要工具进行有效的探究与补充。因此在研究管理会计理论发展优化的过程中，学者应当将数理统计、高等数学等学科知识进行有效的补充，并结合管理会计的本身寻找最佳的切合点，以保障管理会计理论发展的科学性以及实际应用性的强化。
2.3加强对企业的运营的调研，以管理会计的实际运用推动理论的发展
理论体系的发展离不开学科实际应用的检验，管理会计作为企业内部管理的一个重要手段，在大中型企业的发展过程中有了长时间的运用。虽然根据文章之前的分析，管理会计工作在企业实际的运行过程中并没有完整的开展起来，但是企业实际的运行情况和运行资料对于理论体系的发展有着良好的参考价值。因此在管理会计理论发展与优化的过程中，相关学者还应当加强对企业管理的探究，并客观记录管理会计工作开展的实际情况，进而从管理会计在企业中运行的不足点来进一步探究管理会计理论发展的方向和着重点，以实践来检验理论的发展，以实践推动理论的优化，最终保障管理会计作为会计学与企业管理的重要学科获得进一步的优化发展。
3结论
管理会计的有效发展对于企业内部决策者分析企业运营状况，做出科学决策有着良好的推动作用，但通过文章的分析，文章发现管理会计理论发展的过程中仍然存在着理论体系不完善，对于管理会计的探究还没有形成完整的体系;学科与财务会计的定位并没有被明确，管理会计独立发展缓慢;理论发展与实际应用衔接不到位，实践对理论的检验与促进不明显等问题，进而整个理论体系的发展受到严重的阻碍。因此在管理会计理论研究的过程中，相关学者应当积极地采取有效的策略，进一步加强管理会计的界定，明确其分支学科的地位;并通过数理统计等学科的补充应用，强化理论发展的科学性;同时相关的研究者应当再次加强对企业的运营的调研，以管理会计的实际运用推动理论的发展，进而实现管理会计理论的再次优化与进一步发展。
作者:周方利 单位:苏州大学
参考文献:
［1］张继德，姜鹏.我国管理会计理论发展中存在的问题和对策［J］．会计之友，2014(23):123－126.
［2］陆晓红，郑超，耿云罗，等.管理会计理论发展中存在的问题和对策［J］．管理观察，2015(6):137－138.
一、企业管理会计现状分析
1.研究发展背景确立发展主题
西方的传统企业是管理会计的起源，20世界80年代起，中国开始引进会计管理理论和思想，其发展历史伴随着制作成本和成本控制，管理会计的研究降低了生产成本，改善了制造成本机会的管理，伴随经济的发展，人们提升了会计管理在战略管理中的应用，逐渐向企业制造前后的活动，政府相关工作，服务类产业，等方面。因为经济体系不同，经济发展阶段不同，管理会计发展背景的研究对于管理会计主题的研究具有方向指导性。
2.管理会计目前的研究方法
管理会计研究方法的运用要于研究问题的本身以及当时的外在环境相适应，正确的运用管理会计研究方法是提高会计研究理论水平的保证。目前西方国家的主流方法是经验研究，帮助企业核算管理成本。早期我国是翻译和介绍类的规范性研究，并未深入企业实地研究，学者们意识到单纯的翻译介绍不能解决管理会计实践的问题，并且难以上升到理论高度；在重点课题的激励作用下，部分学者发表了案例研究论文，其中部分属于表达性的案例研究，由于案例研究推广性较低，学者们陆续的开始了管理会计的问卷调查研究。而今管理会计研究中问卷调查比重少，实验研究大部分属于案例研究。对于案例研究的水平局限性较大，研究性水平较低，案例研究本身普遍性较低，无法通用。成功的问卷调查研究设计要基于理论基础加上研究设计进行调整和完善，然而现实情况下我们的问卷调查对于所研究问题的计量还是缺乏科学性的理论依据，问卷调查的水平和深度远远不能够达到需求。
3.管理会计的理论基础
管理会计的研究结合了经济学心理学社会学理论，其中经济学对于理论会计的发展做出了卓越的贡献，管理科学史研究人类管理活动规律及应用性的综合学科，管理会计与企业密切相关的特性使得管理科学成为研究理论。由于不存在广泛适用于所有环境组织的会计系统，应明确会计系统的具体特征与某种确定的环境相联系，并且恰当匹配。所以近年，社会学，心理学，组织行为学在会计管理中均起到了作用，目前，我国管理会计的经验研究，对于经济学心理学社会学理论的应用比例较低，目前管理会计的研究，38.89%没有具体的理论基础，研究的深度和实际应用价值对比其他国家存在阶段性的差异。
4.管理会计的实践成果
国内企业在价格成本，质量技术，客户服务方面都存在着竞争，不同地域行业所应对的市场环境不同，不同企业应用成本方面有差异，企业在编制预算，产品的定价，整体业绩评估等方面采集信息多，其他方面相关成本信息较少；目前作业成本管理理念已被广泛接受，成本结构式是影响其广泛应用的原因之一，不同企业采用作业成本管理理念状况不同，高科技行业的制造费用分配比重推进了管理理念的应用，传统行业的应用水平却相对落后；平衡记分卡在我国企业业绩评价系统不断应用，然而财务目标仍然占据主要的地位。
二、对于企业管理会计日后的发展，提出以下建议。
面对现实的国情，国内的管理会计研究必须理清研究主题和思路，运用正确的方法，提升管理会计的研究级别，对于日后的发展，提出以下四点建议。
1.培养发展优质的企业文化
国内管理会计研究水平较低，部分原因是国内缺少优质的产业文化，企业不仅仅追求利益的最大化，同时要运用先进的企业管理理念和文化，企业领导提高对于企业管理会计的重视程度，加大企业内外部环境的调试，提升财会会计核算过程中资料的准确度，构建以会计信息为本的企业管理内部规章制度。培养优质企业对企业管理会计的发展将有着深远的影响。
2.成立管理会计学术团队
当下情况需要建立规范的会计师学术团队，学者们首先要秉承科学的理论基础，以切实的数据经验和严密的理论做依据，在理论上进行突破研究，不仅仅依靠心理学，社会学，组织行为学，还有进行更加广泛的理论基础研究，开阔视野。面对企业相应的实际情况加深了解，使学术界与实务界达到准确的衔接统一，将应用研究的科学理论运用到实际当中，切实的解决发展问题，使得我国管理会计研究发展持续进步，正确与国际接轨，此外学者可以参加国际会议，进行高级访问等有效方式向西方国家先进的理论进行学习研究，结合本土实际情况，加强管理会计在企业中的地位，形成理论实务的研究框架。
3.实地研究，管理经营相结合
目前国内应以案例研究起步，保证研究水平的情况下向问卷调查转型。问卷调查包括，抽样技术和问卷设计技术。问卷调查可以较准确的提供管理会计研究分析所需要的大量内部数据，有着独到的优点。问卷调查研究根据实际基础深入调查企业情况，研究主题多样，进行专业的调查研究设计方案。将管理会计理论与创造价值相结合，中国独特的经济体制与先进的研究方法相结合，注重经济学的整合，业绩评价计量须作出相应的调整，配合企业组织实现新的目标，重新思考组织计算的成本，运用先进的管理思想，提高全员的价值观，实行激励管理制度体系。
4.发表高质量的论文创办周刊
周刊对于管理会计的发展专业起到很大的引领激励作用，更专业化的进行宣传指导作用，便于学者们发表研究成果，提高相关的工作热情，论文倾向于研究经验并不比规范研究和高级科学低，高质量规范研究的特点包括建立一种理论并对其做了系统和严密的阐述，与先进的文献理论结合的非常紧密，国内管理会计谁平的提高必须在科学基础上深入认识，推进研究，学者们共同努力，通过不同的形势在国际期刊上发表管理会计研究论文，推动发展，创造更多的机遇和发展空间。
5.降低局限性，扩大研究范围
管理会计应用局限于可以稳定高产，工艺技术成熟的制造型企业，目前国内的管理会计应用包括成本会计统计；短期决策的制定；企业资本预算；标准成本的核算；日常管理控制体系；管理控制体系。管理控制体系包括激励机制，预算，业绩评价，转移定价，综合控制系统。学者可以提升研究的实用性，扩展研究方法和范围，例如采用非经验研究方法，围绕经济政策行为后果分析数据，提出政策建议，规定校准行为。研究通用性问题，进行分析性研究，基于理论和生产经济学的理论模型加深非盈利性组织的通用性问题，扩大企业研究层，使研究内容不断增加，理论基础加深扩展。在研究方法日趋多样化的基础上，形成自己的体系和重点。
随着现代企业制度的建立和我国市场经济的不断完善，企业的管理者在科学决策与内控过程中越来越迫切需要管理会计的支持，由于管理会计方法的应用状态与企业规模及经营状况有一定的相关性，管理会计的应用对提高企业经济效益与管理控制水平有显著的强化作用。自管理会计引入我国之后，国内学者将其与中国企业发展环境相结合，使其理论与方法得到了相当程度的发展。例如，管理会计在改善企业经营管理过程中的职能发挥，以及其预测功能、决策分析和责任会计等方面的应用，都取得了显著的效果。但现阶段，随着企业发展速度的加快和企业运营环境的变化，我国管理会计理论的发展相对滞后，进而相关的问题也不断地显现，主要体现在如下方面。
11管理会计理论体系不够健全
由于管理会计理论是由西方发达国家传入中国的，所以我国管理会计理论体系的建立过程中引入了大量西方国家管理会计理论体系内容，并且其中涉及的很多文献都是根据西方发达国家文献翻译得到的，相关规范标准还不够统一，也难以与我国国情相符合。从整体上来看，管理会计理论体系不够完善、健全，仍具有较大的发展空间。
12管理会计理论的相关规范不够统一
因为我国管理会计理论体系与我国具体国情存在不相符的情况，而管理会计的学科还具有非常强的边缘性，其相关规范标准未得到有效统一。同时，我国管理会计人员还没有对管理会计理论形成一个较为统一的認识，在日常工作中，大多数管理会计人员只是将财务会计信息上报给企业决策人员，这种情况严重抑制了管理会计理论在实践中的发展。
13管理会计理论与企业实际经营管理工作相脱节
由于管理会计理论体系还不够健全和完善，所以其相关规范标准也未得到统一制定，因此，现阶段，我国企业经营管理过程中只是简单地融入了管理会计理论，而未充分考虑我国的国情，导致管理会计理论的可操作性较差。
2优化并完善我国管理会计理论的有效对策
21根据我国国情建立较为全面的管理会计体系
由于管理会计理论最早来源于西方发达国家，而西方发达国家在经济背景方面和文化环境方面与我国都有较大的不同，所以在管理会计优化发展的过程中，应该根据我国国情来建立较为全面的管理会计体系，在对其进行深入研究的同时，还应该针对典型案例探索相应的实践经验，促进管理会计理论实际应用的可操作性得到充分提高，使其在实践活动中完成自我的检验和完善。
22建立较为统一的管理会计规范
现阶段，我国会计准则和制度对管理会计的实际应用不具有约束性，同时，提供会计信息和相关报告的工作人员也不承担法律责任，这些情况明显反映出管理会计的相关准则与制度不够健全和完善。针对这一问题，相关部门应该在建立较为健全管理会计体系的基础上，加强对其应用流程的规范，促使管理会计工作得到标准化的开展。
23在企业实际经营管理中优化管理会计理论
在管理会计实际应用的过程中，管理会计人员应该科学、有效地设计和评估企业经营管理的程序，并加强对企业内部控制工作的监督和管理，促进企业经营管理的成果得以凸显和有效预测，进而为企业经营管理者能够做出有效、科学的决策提供重要支持。同时，企业经营管理者还应该对管理会计理论进行充分实践，将实践过程中得到的经验进行总结和积累，进而根据市场环境的动态变换随时调整自身经营方式，促进管理会计实际应用效果得到显著强化。除此之外，企业还需要对管理会计的应用范畴进行适度扩展，使其执行力得到显著增强，将管理会计实施方法进行科学归类，从而根据实际经营管理情况选取最为适合的方法。
24联合科研院校对管理会计理论进行创新和优化
在管理会计理论的研究方面，有关部门应该联合科研院校和相关专家学者借助科研院校的资源优势对会计管理理论进行深入研究，进而在共同合作的情况下，加强管理会计理论的创新和优化，使管理会计理论体系和相关准则规范得以显著地完善。另外，还应该充分发挥会计队伍的人力资源优势，加强其研究成果的宣传，为建立具有中国特色管理会计理论体系提供重要支持。
3结论
论文关键词：管理会计，企业管理，应用
随着我国市场经济的发展，管理会计日益重要，资本市场的发展需要规范以对外报告为主的财务会计，但资本市场的繁荣更需要先进的以对内管理为主的管理会计。但由于各种原因，目前管理会计只是在部分地区、部分企业零星分散应用，从应用效果而言，并没有真正达到改善企业管理的目的。那么积极推广管理会计在我国企业中的应用和发展是社会主义市场经济发展的必然趋势，也是实现我国经济现代化的需要。
一、管理会计在企业管理中应用的现状
改革开放后一批能够适应市场变化并有一定活力的国有企业和集体企业涌现出来，并把目光转向市场和企业内部，向管理要效益。目前，在应用管理会计的企业中成本计算系统，成本控制系统和业绩报告系统已经成熟。其中上市公司和外商投资企业应用较为普遍，应用程度较高，效果较好。如邯郸钢铁、中兴通讯集团、格力电器等公司；但企业在管理会计的应用中仍然存在以下问题：
（一）管理会计的理论与现实相脱节
管理会计的发展与应用是与经济环境、社会环境相关联的，社会环境的变化导致企业组织形式的变化，企业组织形式的变化又会引起管理会计实务发生变化，最终导致管理会计研究的目的、内容、方法相应地发生变化。而对于我国目前管理会计的研究而言财务管理论文，主要集中于介绍引进国外最新研究成果上，西方国家管理会计的研究与发展是有其高度发达的经济背景的，我国管理会计的研究与发展应当立足于自身的经济条件，建立在自身的经济、社会环境基础之上。
此外管理会计的某些方法缺乏实际运用价值。如回归分析、边际成本、经济批量、机会成本等。引入这些方法是管理会计的进步，但实际运用这些方法存在一定难度。因为：其一，这些模式的要求与现实情况不符。如使用简单回归方法分离间接费用中的固定成本和变动成本，它的要求是企业产品的品种要保持不变，只有在这种情况下，才能用这种方法分离成本论文提纲格式。并且这种不变要保持10年、20年甚至更长，因为回归分析要几十个数据才有足够的显著性，才能符合统计学的要求。这些要求，在企业经营中是不可能的。其二，所确定的定量模型和假设在现实经济生活中有许多并不成立。如“保本分析”，它主要是以“单一产品”为前提，在经济学上，作为理论分析应用的概念，是可行的，但实际中，几乎没有一个企业生产的产品是单一的，引入线性规划方法，两种产品的情况下也能作保本分析，而实际上，多种产品的现象是普遍的。其三，有些技术和方法仅属于纯理论的探讨。如数学分析模型、数学规划模型、矩阵代数模型，由于获得数学模型所需的数据资料成本太高或者数学模型难以理解，只能处于纸上谈兵，因而缺乏实际的运用价值，也无法进行实际操作。
（二）管理会计的发展不适应知识经济的挑战
在知识经济时代，企业管理对象由对实物资产的管理转向对信息技术资产和信息技术活动的管理；企业组织结构有多层次等级管理结构转向系统网络管理结构；企业的风险和不确定性也大为提升。行业类型的多样、企业形式的演变、经营状况的不定要求管理会计提供的信息更加全面、及时。但是，管理会计作为一门管理科学，在我国现行的管理会计教材当中，研究领域比较狭隘，没有适应知识经济时代的，引导企业管理决策方法与发展方向的理论。
而在管理会计的教育界，这种局限性体现为：1、对已有的管理会计应用经验缺乏系统总结和提高。很多介绍性的文章财务管理论文，侧重于操作过程，而没有使经验上升到理论的高度，也不太适合于教育推广；2、虽然管理会计自从被介绍进国内开始，就逐步成为高校会计专业的必修课程，但管理会计的设置目的似乎仅仅是为了补充财务会计的不足，完全不涉及管理会计本身的体系设计。与财务会计从基本理论到中级、高级的体系相比，管理会计教育显得十分单薄；3、学术界投入的力量比较少，学者们不肯深入实践去调查，去总结经验。甚至可以说，长期以来理论界就过于偏重财务会计。
（三）财务人员能力与管理会计要求存在差距
管理会计的运用最终要通过财务人员加以实施，具体运用到企业的日常经营中去，因此财务人员的素质对于管理会计的实际应用起着极为重要的作用。我国现阶段财务方面人员的总体素质比较低，突出表现为知识层次低，知识结构不合理、专业教育层次低。全国1300万会计人员中，受过大学教育的占10%，在素质相对高一些的国有企业会计人员中，有会计师职格的仅占14 .5%。由于财务人员素质跟不上，就使他们没有精力去实践管理会计。虽然有些会计人员学习过一些管理会计知识，但大多数处于纸上谈兵阶段，没有进行系统的实际操作。同时，我国会计人员的职业水准不是很高，在会计披露上弄虚作假，造成会计信息失真已成为我国会计学界关注的极大焦点。这些因素制约了管理会计在企业实际中的普遍应用。
二、应对的策略
21世纪我国管理会计发展的关键要充分发挥管理会计的作用，提高企业经济效益，必须从推动管理会计发展的原动力出发进行分析。立足于我国目前的国情，我认为，对管理会计的发展可以从以下几个方面进行努力：
（一）加强中国特色的管理会计理论研究
目前我国管理会计的理论研究很薄弱，对管理会计的理论研究仍主要是将国外的情况翻译介绍。中国的国情与西方国家是有很大差别的，这使得所吸收的西方管理会计很难在中国企业普遍应用。所以要推广管理会计，首先应该建立有中国特色的管理会计体系。我国的管理会计应定位在建立社会主义市场经济，促进现代企业制度的发展，密切结合中国企业实际情况，加强对现有的理论体系重新评价，修改其中不合理的假设，抛弃过时的技术和方法财务管理论文，不要仅仅追求高深莫测的理论与数字模型，也不要生搬硬套那些众多的无法操作的名词、概念与方法，而要强调行为的研究与应用，便于广大财务人员、管理人员实际操作和运用。应该设立一个专门机构来研究和指导管理会计工作，展开管理会计的系统研究；创办管理会计刊物，促进各种学术或职业组织将管理会计列为其重要的研究课题；拓展管理会计的研究领域，加强有针对性的系统研究，建立有中国特色的管理会计体系。
（二）管理会计要加强典型案例研究，走理论与实务紧密结合之路
管理会计能否在实践中得到有效的推广和使用，在很大程度上取决于如何及时地将实践中得到的成功经验进行归纳、总结、整理、推广，形成示范效应论文提纲格式。比如邯钢的“成本否决法”，从管理会计理论角度来看没有太多新意，但在实际应用中取得了很大成功。其他还有一些由于较好运用了管理会计而大有成效的典型案例，所以需及时总结我国企业开展管理会计的典型案例和成功经验，形成具有中国特色的理论与实践相结合的研究成果，并从中找出管理会计发展的客观规律，以适应企业经营机制转变的需要，保证企业生产经营的高效运行，促进企业自身适应能力的提高，最终有利于管理会计的进一步发展应用。
（三）进一步加强管理会计教育，提高会计人员素质
经过了这么多年，虽然管理会计工作取得了很大的成效，但要真正使管理会计在实践中加以推广应用，必须提高会计人员素质，造就一支专业的管理会计人员队伍。在知识经济的条件下，企业员工的组成以高智力的员工为主体，管理会计人员的职能大大扩展，要求管理会计人员要具备较高的综合素质。在高等学校教方面，要重视管理会计学科的教育，在经济类、管理类专业中均设置管理会计学科，改革现有的管理会计教材，解决成本会计、管理会计、财务管理内容重复的问题，引进案例教学方法，增强所学模型的实用性。同时，我们认为对会计人才的培养应当形成系统的课程体制财务管理论文，其中必须包括专门的实践介绍性的课程。要达到这一目的，可以从引进国外专业教材和师资力量做起。对于其他类型的人才培养，除了要提高他们的管理会计意识，普及管理会计基本知识外，还应加强其对企业管理各方面知识的积累。后续教育也是企业管理人员和会计人员追随管理会计发展的主要手段。此外，应早日建立管理会计师职格考试制度，促进管理会计人员的培育、职格认证和选拔。
（四）改变传统观念，培养企业领导人管理会计意识
提高管理会计的应用水平，企业领导已经成为一个关键因素。如果企业领导没有一定的管理会计意识，他们将不会考虑会计人员在预测、决策、规划和控制中的作用，即使会计人员水平再高可能也难以发挥作用，所以必须增强企业领导人尤其是重要领导人的管理会计意识。应该建立一定的社会约束机制，促使企业领导层重视管理会计应用；各级政府有关部门或其他有关部门在组织企业领导人培训时应适当添加管理会计的内容；经济师等职称考试中适当增加管理会计方面的知识；企业领导人自身也应不断完善自己对会计工作和会计人员的认识。
最后，在新的经济和管理环境下，我相信管理会计必将大有作为，如何在新环境下充分发挥管理会计的作用，是每一个会计工作者面临的重要课题。我们并无刻意夸大管理会计对企业生存发展的重要性，也无意鼓励管理会计人员放弃其传统角色，不过，可以断言：管理会计控制系统确实可以通过切实有效和科学创新的技术方法的合理运用，来更好地服务于企业并做到卓有成效。
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